ﺭﺴﺎﻟﺔ ﺒﻌﻨﻭﺍﻥ ﺘﺼﻭﺭ ﻤﻘﺘﺭﺡ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ABC ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ -ﺩ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻤﻴﺭ ﺇﺒﺭﺍﻫﻴﻡ ﺍﻟﻤﺴﺤﺎل ﺇﺸﺭﺍﻑ ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ ﺴﺎﻟﻡ ﻋﺒـﺩ ﺍﷲ ﺤﻠـﺱ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ (ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﺒﻘﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ)


ﺍﻟﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻹﺴـﻼﻤﻴﺔ-ﻏﺯﺓ
ﻋﻤﺎﺩﺓ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴـﺎﺕ ﺍﻟﻌﻠﻴﺎ
ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ
ﻗﺴﻡ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻭﺍﻟﺘﻤﻭﻴل

ﺭﺴﺎﻟﺔ ﺒﻌﻨﻭﺍﻥ
ﺘﺼﻭﺭ ﻤﻘﺘﺭﺡ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ
ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ABC ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ
(ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﺒﻘﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ)
للتحميل بصيغة الكتب الالكترونية بي دي اف
http://library.iugaza.edu.ps/thesis/64974.pdf

Proposed for Implementation the Activity Based Costing (ABC) in the Palestine
Industrial Companies
Case Study
“Middle East Pharmaceutical Company- Gaza Strip

ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ
ﺃﻤﻴﺭ ﺇﺒﺭﺍﻫﻴﻡ ﺍﻟﻤﺴﺤﺎل

ﺇﺸﺭﺍﻑ ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ
ﺴﺎﻟﻡ ﻋﺒـﺩ ﺍﷲ ﺤﻠـﺱ

ﻗﺩﻤﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺭﺴﺎﻟﺔ ﺍﺴﺘﻜﻤﺎﻻ ﻟﻤﺘﻁﻠﺒﺎﺕ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺩﺭﺠﺔ ﺍﻟﻤﺎﺠﺴﺘﻴﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻭﺍﻟﺘﻤﻭﻴل
ﻤﻥ ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﺒﺎﻟﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻹﺴﻼﻤﻴﺔ ﺒﻐﺯﺓ

ﺸﻌﺒﺎﻥ ١٤٢٦- ﺴﺒﺘﻤﺒﺭ ٢٠٠٥
ب

ﺼﺩﻕ ﺍﷲ ﺍﻟﻌﻅﻴﻡ ج

ﻤﻠﺨﺹ ﺍﻟﺒﺤﺙ

ﻫﺩﻓﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﻪ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻤـﻥ ﺤﻴـﺙ
ﺍﻟﺘﻌﺭﻴﻑ ﺍﻟﺸﺎﻤل ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻨﻭﻉ ﻤـﻥ ﺃﻨﻅﻤـﺔ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ Management Tools، ﻭﺨﻁـﻭﺍﺕ
ﺘﻁﺒﻴﻘﺔ، ﻭﻤﺩﻯ ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﻪ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
ﻭﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻫﺩﺍﻑ ﻗﺎﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺒﺩﺭﺍﺴﺔ ﻭﺍﻗﻊ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻓـﻲ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ، ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﻋﻠﻰ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟـﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴـﻁ ﻟﻠـﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴـﺔ
ﻭﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺠﻤﻴل ﺒﻘﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
ﺃﻅﻬﺭﺕ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺘﻰ ﺘﻡ ﺘﻁﺒﻴﻘﻬﺎ ﺃﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺘﻔﺘﻘﺭ ﺇﻟﻰ ﻭﺠﻭﺩ ﻨﻅـﻡ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﺴﺎﻋﺩﻫﺎ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ، ﻭﺃﻥ ﻤﻌﻅﻤﻬﺎ ﺘﻌﺘﻤﺩ ﺍﻷﺴـﻌﺎﺭ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓـﺴﻴﺔ
ﻋﻨﺩ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ، ﻏﻴﺭ ﺁﺨﺫﺓ ﺒﻌﻴﻥ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭ ﻅﺭﻭﻑ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻷﺨﺭﻯ ﺴﻭﺍﺀ ﻓﻲ ﻨﻘل ﺍﻟﻤـﻭﺍﺩ
ﺍﻟﺨﺎﻡ ﺃﻭ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴﺎ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ.
ﻜﻤﺎ ﺒﻴﻨﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃ ﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﺨﺘﻠﻑ ﻋﻤﺎ ﻫـﻲ
ﻋﻠﻴﻪ ﺒﺎﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﺒﻌﺔ، ﻭﻫﺫﺍ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﻴﺅﺩﻯ ﺇﻟﻰ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻤﺭﺍﻜـﺯ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻤﻤﺎ ﺃﺩﻯ ﺇﻟﻰ ﺍﺨﺘﻼﻑ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺤﺩﺩﺓ ﻟﻜـل ﻤﻨـﺘﺞ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺤﺩﺩ ﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻘﺎﺌﻡ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺘـﺎﺌﺞ ﺍﻟﺠﺩﻴـﺩﺓ
ﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ.

د
Proposed for Implementation the Activity Based Costing
“(ABC) in the Palestinian Industrial Companies”

Case Study

Middle East Pharmaceutical Company- Gaza Strip

ABSTRACT

This study aims to present the Activity Based Costing System (ABC) in
all of its definitions and the steps of implementation as a new type of cost
management system, and the proposal to implement this system in the
Palestinian Industrial companies.

To achieve these goals the researcher did a survey against selective
Industrial companies in Gaza strip to see the nature of the costing systems
in the Palestinian manufacturing companies in Gaza, and consequently
implementing the implement the proposal on the Middle East
Pharmaceutical Company in Gaza.
The result of this study shows the lack in the costing systems which help
those companies in pricing their products accurately. In addition most of
these companies consider the competitive prices when they price their
products without any consideration to the conditions of those companies
neither in the logistics of raw materials nor in the technology that the
companies used when manufacturing their products.
Also the study shows that the cost of products in the ABC completely
different comparing with the traditional cost system, that the companies
currently used. Which will lead to re-allocate the overhead cost against
the activity cost centers.
Finally the ABC system will be more effective for many of the accurate
management decisions.

ه

ﺸﻜﺭ ﻭ ﺘﻘﺩﻴﺭ
ﺍﻟﺤﻤﺩ ﷲ ﺭﺏ ﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻴﻥ ﻭﺍﻟﺼﻼﺓ ﻭﺍﻟﺴﻼﻡ ﻋﻠﻰ ﺴﻴﺩﻨﺎ ﻤﺤﻤﺩ ﻭﻋﻠﻰ ﺁﻟ ﻪ ﻭﺼﺤﺒﻪ ﻭﻤﻥ ﺍﻫﺘﺩﻯ ﺒﻬﺩﺍﻩ
ﺇﻟﻰ ﻴﻭﻡ ﺍﻟﺩﻴﻥ ﺃﻤﺎ ﺒﻌﺩ:
ﺒﺩﺍﻴﺔ ﺃﺤﻤﺩ ﺍﷲ ﺴﺒﺤﺎﻨﻪ ﻭﺘﻌﺎﻟﻰ ﺃﻥ ﻭﻓﻘﻨﻲ ﻹﻜﻤﺎل ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﺫﻱ ﺃﺴﺄﻟﻪ ﺃﻥ ﻴﻨﻔﻌﻨﻲ ﺒﻪ ﻓﻲ ﺩﻴﻨـﻲ
ﻭﺩﻨﻴﺎﻱ، ﻭﺃﻥ ﻴﻨﻔﻊ ﺒﻪ ﺃﻤﺘﻲ ﻟﻤﺎ ﻓﻴﻪ ﺍﻟﺨﻴﺭ.
ﻭﻋﻠﻰ ﻗﺎﻋﺩ ﺓ ﻤﻥ ﻻ ﻴﺸﻜﺭ ﺍﻟﻨﺎﺱ ﻻ ﻴﺸﻜﺭ ﺍﷲ ﻭﻤﻥ ﺒﺎﺏ ﺍﻻﻋﺘﺭﺍﻑ ﺒﺎﻟﻔﻀل ﻭﺍﻟﺘﻘﺩﻴﺭ ﻓﺈﻨﻨﻲ ﺃﺘﻭﺠﻪ
ﺒﺎﻟﺸﻜﺭ ﺍﻟﺠﺯﻴل ﻟﻸﺴﺘﺎﺫ ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ ﺴﺎﻟﻡ ﺤﻠﺱ ﺍﻟﺫﻱ ﺃﺸﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺭﺴﺎﻟﺔ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻤـﺎ ﺃﺩﺨـ ﺭ
ﺠﻬﺩﺍﹰ ﻓﻲ ﺴﺒﻴل ﺇﺘﻤﺎﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺒﺤﺙ، ﻭﻋﻠﻰ ﻤﺎ ﻗﺩﻤﻪ ﻤﻥ ﻨﺼﺢ ﻭﺘﻭﺠﻴﻪ ﻭﻤﺘﺎﺒﻌﺔ ﻨﻅﺭﻴـﺔ ﻭﻤﻴﺩﺍﻨﻴـﺔ
ﺤﺘﻰ ﺨﺭﺝ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻨﻭﺭ.
ﻜﻤﺎ ﺃﺘﻘﺩﻡ ﺒﺎﻟﺸﻜﺭ ﺍﻟﺠﺯﻴل ﻟﺭﺌﻴﺱ ﻤﺠﻠﺱ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟـﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴـﻁ ﻟﻠـﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴـﺔ
ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ/ ﻤﺭﻭﺍﻥ ﺍﻷﺴﻁل ﻋﻠﻰ ﻤﺎ ﻗﺩﻤﻪ ﻤﻥ ﺘﺴﻬﻴل ﻭﻋﻭﻥ ﻓﻲ ﺴﺒﻴل ﺇﺘﻤﺎﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﺒـﺼﻭﺭﺘﻪ
ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻷﺨﻭﺓ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻭﺭﺅﺴﺎﺀ ﺃﻗﺴﺎﻡ ﻭﺃﻁﻘـﻡ ﻓﻨﻴـﺔ
ﻋﻠﻰ ﻤﺎ ﻗﺩﻤﻭﻩ ﻤﻥ ﻋﻭﻥ ﻭﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻓﻲ ﺴﺒﻴل ﺇﺘﻤﺎﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺒﺤﺙ.
ﻜﻤﺎ ﺃﺴﺠل ﻓﻲ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺴﻴﺎﻕ ﺠﺯﻴل ﺸﻜﺭﻱ ﻭﺨﺎﻟﺹ ﺘﻘﺩﻴﺭﻱ ﻟﻸﺴﺘﺎﺫﻴﻥ ﺍﻟﻜﺭﻴﻤﻴﻥ ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ ﻋـﺼﺎﻡ
ﺍﻟﺒﺤﻴﺼﻲ ﻭﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ ﺠﺒﺭ ﺍﻟﺩﺍﻋﻭﺭ ﻭﺫﻟﻙ ﻋﻠﻰ ﺘﻔﻀﻠﻬﻤﺎ ﺒﻘﺒﻭل ﻤﻨﺎﻗﺸﺔ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺭﺴﺎﻟﺔ، ﻭﺇﻨﻪ ﻟـﺸﺭﻑ
ﻜﺒﻴﺭ ﺃﻥ ﺃﺤﻅﻰ ﺒﺘﻭﺠﻴﻬﺎﺘﻬﻤﺎ ﻭﻤﻼﺤﻅﺎﺘﻬﻤﺎ، ﻭﻫﻤﺎ ﺍﻟﻤﻌﺭﻭﻓ ﺎﻥ ﺒﺎﻟﻌﻠﻡ ﻭﺍﻷﺩﺏ ﻭﺍﻟﺤﻜﻤـﺔ ” ﻭﻤـﻥ
ﻴﺅﺕ ﺍﻟﺤﻜﻤﺔ ﻓﻘﺩ ﺃﻭﺘﻰ ﺨﻴﺭﺍﹰ ﻜﺜﻴﺭﺍ”.
ﻜﻤﺎ ﺃﺘﻭﺠﻪ ﺒﻭﺍﻓﺭ ﺍﻟﺸﻜﺭ ﻭﻋﻅﻴﻡ ﺍﻻﻤﺘﻨﺎﻥ ﻟﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﻭﺍﻟﺩﺭﺍﺴـﺎﺕ ﺍﻟﻌﻠﻴـﺎ ﻋﻤـﺎﺩﻩ ﻭﺃﺴـﺎﺘﺫﺓ
ﺒﺎﻟﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻹﺴﻼﻤﻴﺔ، ﺫﻟﻙ ﺍﻟﻤﻌﻠﻡ ﺍﻟﺤﻀﺎﺭﻱ ﺍﻟﺒﺎﺴﻕ ﺍﻟﺫﻱ ﺭﺃﻴﻨﺎ ﻓﻴﻪ ﻭﺠﻪ ﺍﻟﻭﻁﻥ ﺍﻟﻤـﺸﺭﻕ ﻤـﻥ
ﺨﻼل ﻤﺎ ﺘﻌﺯﺯﻩ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺠﺎﻤﻌﺔ ﻤﻥ ﻗﻴﻡ ﺇﺴﻼﻤﻴﺔ ﻭﻤﺒﺎﺩﺉ ﺇﻨﺴﺎﻨﻴﺔ ﺭﺍﻗﻴﺔ، ﻭﻨﺅﻜ ﺩ ﺃﻥ ﺃﻋﻨﺎﻗﻨﺎ ﺴـﺘﺒﻘﻰ
ﻭﻓﻴﺔ ﻟﻤﻥ ﻁﻭﻗﻬﺎ ﺒﺎﻟﺠﻤﻴل، ﻭﺴﻨﺸﻬﺩ ﻓﻲ ﺩﻨﻴﺎﻨﺎ ﻭﺃﺨﺭﺍﻨﺎ ﻤﻌﺘﺭﻓﻴﻥ ﺒﺠﻤﻴﻠﻬﺎ ﻭﻤﻘﺭﻴﻥ ﺒﺈﺤﺴﺎﻨﻬﺎ ﻋﻠـﻰ
ﻤﺎ ﻗﺩﻤﺘﻪ ﻟﻨﺎ ﻤﻥ ﻋﻭﻥ، ﻭﻤﺎ ﺇﺘﺎﺤﺘﻪ ﻟﻨﺎ ﻤﻥ ﻓﺭﺹ ﻤﻬﺩﺕ ﺍﻟﺴﺒﻴل ﺃﻤﺎﻤﻨﺎ ﻟﺘﺤﻘﻴـﻕ ﺃﻫـﺩﺍﻓﻨﺎ ﻭﻨﻴـل
ﺃﻤﺎﻨﻴﻨﺎ ﻭﺒﻠﻭﻍ ﻤﻘﺎﺼﺩﻨﺎ.
ﻭﻻ ﻴﻔﻭﺘ ﻨﻲ ﺃﻥ ﺃﺘﻘﺩﻡ ﺒﺎﻟﺸﻜﺭ ﺍﻟﺠﺯﻴل ﺇﻟﻰ ﻜل ﺇﺨﻭﺍﻨﻲ ﻭﺃﺨﻭﺍﺘﻲ ﻭﺃﺤﺒﺎﺌﻲ ﻭﺃﺴﺎﺘﺫﺘﻲ ﺍﻟﺫﻴﻥ ﻗـﺩﻤﻭﺍ
ﺍﻟﻨﺼﺢ ﻭﺍﻟﺘﻭﺠﻴﻪ ﺴﻭﺍﺀ ﻓﻲ ﺍﻟﺨﺎﺭﺝ ﺃﻭ ﻓﻲ ﺍﻟﺩﺍﺨل ﺨﻼل ﺍﻟﻤﺩﺓ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ، ﻓﺄﺴـﺄل ﺍﷲ ﺃﻥ ﻴﺠـﺯﻴﻬﻡ
ﺠﻤﻴﻌﺎﹰ ﻋﻨﻲ ﺨﻴﺭ ﺍﻟﺠﺯﺍﺀ.

ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ
ﺃﻤﻴﺭ ﺇﺒﺭﺍﻫﻴﻡ ﺍﻟﻤﺴﺤﺎل و
ﺍﻹﻫﺩﺍﺀ

ﺇﻟﻰ ﻤﻥ ﺒﺫﻟﻭﺍ ﻜل ﻏﺎلٍ ﻭﻨﻔﻴﺱ ﻓﻲ ﺴﺒﻴل ﺇﻨﺠﺎﺤﻲ، ﺇﻟﻰ ﻤﻥ ﻋﺒﺩﻭﺍ ﺃﻤﺎﻤﻲ ﺍﻟﻁﺭﻴﻕ ﻭﺯﺭﻋﻭﺍ
ﻓﻲ ﺍﻷﻤل، ﺇﻟﻰ ﻤﻥ ﻴﺴﺭﻭﺍ ﻟﻲ ﻜل ﺍﻟﺴﺒل.
ﻭﺍﻟﺩﺘﻲ ﻭﻭﺍﻟﺩﻱ ﺍﻟﻐﺎﻟﻴﻴﻥ

ﺇﻟﻰ ﻤﻥ ﺸﺠﻌﺘﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﻤﺩﻯ ﺍﻷﻴﺎﻡ، ﻭﻨﺎﻀﻠﺕ ﻭﺴﻬﺭﺕ ﺍﻟﻠﻴﺎﻟﻲ ﻓﻲ ﺴﺒﻴل ﺘﺤﻘﻴﻕ ﻁﻤﻭﺤﺎﺘﻲ
ﻭﺃﺤﻼﻤﻲ.

ﺇﻟﻰ ﺯﻭﺠﺘﻲ
ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺯﻫﻭﺭ ﺍﻟﻴﺎﻨﻌﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺃﺭﻯ ﺍﻟﺤﻴﺎﺓ ﻭﺍﻟﻨﻭﺭ ﻤﻥ ﺨﻼﻟﻬﺎ، ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺩﻓﻌﻨﻲ ﻷﻥ ﺃﺒﺫل ﻜل ﻏﺎلٍ
ﻭﻨﻔﻴﺱ ﻤﻥ ﺃﺠﻠﻬﻡ.
ﺇﻟﻰ ﺃﺒﻨﺎﺌﻲ

ﺇﻟﻰ ﺃﺭﻭﺍﺡ ﺸﻬﺩﺍﺌﻨﺎ ﺍﻟﻁﺎﻫﺭﺓ ﻭﺇﻟﻰ ﺍﻷﻜﺭﻡ ﻤﻨﺎ ﺠﻤﻴﻌﺎ، ﻭﺍﻟﺫﻴﻥ ﻗﺩﻤﻭﺍ ﺍﻟﻐﺎﻟﻲ ﻭﺍﻟﻨﻔﻴﺱ ﻤﻥ ﺃﺠل
ﺇﻋﻼﺀ ﻜﻠﻤﺔ ﺍﻟﺤﻕ، ﻭﺍﻟﻭﻁﻥ.
ﺇﻟﻰ ﺸﻬﺩﺍﺌﻨﺎ ﺍﻷﺒﺭﺍﺭ

ز

ﺍﻟﻔﻬﺭﺱ
ﺍﻟﻤﻭﻀﻭﻉ ﺍﻟﺼﻔﺤﺔ
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻷﻭل: ﺇﻁﺎﺭ ﻋﺎﻡ ﺍﻟﺒﺤﺙ 1
2 ﺍﻟﻤﻘﺩﻤﺔ 1.1
5 ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﺸﻜﻠﺔ 1.2
٦ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻫﻤﻴﺔ 1.3
6 ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻫﺩﺍﻑ 1.4
7 ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﺴﺌﻠﺔ1.5
7 ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﺴﻠﻭﺏ1.6
8 ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﺠﺘﻤﻊ 1.7
8 ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻫﻴﻜل 1.8
9 ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ 1.9
1.10 ﺘﻌﻠﻴﻕ ﻋﺎﻡ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ 21
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ ﺘﻁﻭﺭ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ 23
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻷﻭل:ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ 23
24 ﻤﻘﺩﻤﺔ 2.1.1
25 ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻔﻬﻭﻡ 2.1.2
2.1.2.1 ﺍﻟﺼﻌﻭﺒﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﺭﺘﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ 27
28 ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺨﺼﺎﺌﺹ 2.1.2.2
2.1.2.3 ﺍﻟﻤﺒﺎﺩﺉ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻟﻠﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ 28
2.1.3 ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻟﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ 29
2.1.4 ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ ٣١
٣٢ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻨﻅﺭﻴﺔ 2.1.5
2.1.6 ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﺃﻭ ﺍﻟﺤﺩﻴﺔ ٣٣
٣٦ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻨﻅﺭﻴﺔ 2.1.7
2.1.8 ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻟﻘﺼﻭﺭ ﻭﺍﻻﻨﺘﻘﺎﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻭﺠﻬﺔ ﺇﻟﻰ ﻨﻅﺭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ٣٨

٤٠ ﺍﻟﺨﺎﺘﻤﺔ 2.1.9
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ :ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ٤٢
٤٣ ﻤﻘﺩﻤﺔ 2.2.1 ح
2.2.2 ﻨﺸﺄﺓ ﻭﺃﺴﺒﺎﺏ ﻅﻬﻭﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ٤٥
2.2.3 ﻤﻔﻬﻭﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ (٤٨ (ABC
2.2.4 ﺍﻟﻌﻭﺍﻤل ﺍﻟﺘﻲ ﺸﺠﻌﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺤﻭل ﻨﺤﻭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ٥٣
2.2.5 ﺍﻟﻔﺭﻭﺽ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻘﻭﻡ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ٥٤
ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
2.2.6 ﺨﻁﻭﺍﺕ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ٥٥

2.2.7 ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﻜل ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ
ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻴﺔ

2.2.8 ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﺘﻰ ﻴﺤﻘﻘﻬﺎ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ

2.2.9 ﻋﻴﻭﺏ ﺍﺴﺘﻌﻤﺎل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻰ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ

2.2.10 ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻯ ﻭﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺤﺩﻴﺙ ﻟﺘﺤﻤﻴل
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ

2.2.11 ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻻﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻤﺎﺭﺴﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ

2.2.11.1 ﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻻﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ

2.2.11.2 ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ

ABM & ABC ﻨﻅﺎﻡ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻔﺭﻕ 2.2.11.3

2.2.11.4 ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ

ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺜﺎﻟﺙ: ﻭﺍﻗﻊ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻷﻭل: ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ
77 ﻤﻘﺩﻤﺔ 3.1.1
3.1.2 ﻨﺒﺫﺓ ﺘﺎﺭﻴﺨﻴﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ 78
3.1.3 ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻰ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ 78
3.1.4 ﺃﻫﻡ ﺍﻟﻤﺅﺸﺭﺍﺕ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺒﺎﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻰ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ 80
3.1.5 ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻹﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﻔﻘﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ 84
3.1.6 ﻤﻌﻭﻗﺎﺕ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻰ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ 85
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻨﻰ: ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ 87 ط

3.2.1 ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ 88
3.2.2 ﺍﻟﺤﺎﺠﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ 89
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺭﺍﺒﻊ: ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ(ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﺼﻨﺎﻋﺔ 91
ﺍﻻﺩﻭﻴﺔ)ﺸﺭﻜﺔ ﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻋﺎﻤﺔ
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻷﻭل : ﺨﺼﺎﺌﺹ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ 92
93 ﻤﻘﺩﻤﺔ 4.1.1
93 ﺍﻟﺩﻭﺍﺀ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺨﺼﺎﺌﺹ 4.1.2
4.1.3 ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ 95
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻨﻰ: ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻭﺴﺒﺏ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭﻫﺎ ﻟﻠﺩﺭﺍﺴﺔ 98
4.2.1 ﻨﺒﺫﺓ ﺘﺎﺭﻴﺨﻴﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ 99
99 ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺃﻫﺩﺍﻑ 4.2.2
100 ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺘﻁﻠﻌﺎﺕ 4.2.3
100 ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻰ ﺍﻟﻬﻴﻜل 4.2.4
4.2.5 ﺃﻨﻭﺍﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻲ ﻜل ﺨﻁ ﺍﻨﺘﺎﺠﻰ 101
4.2.6 ﺃﺴﺒﺎﺏ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ 103
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻟﺙ: ﻁﺒﻴﻌﺔ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ 104
4.3.1 ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ 105
4.3.2 ﺃﻨﻭﺍﻉ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ 108
4.3.3 ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻓﻘﺎﹰ ﻟﻸﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﻪ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ 112
4.3.4 ﺘﻘﻴﻴﻡ ﻋﺎﻡ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺤﺎﻟﻰ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ 117
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺭﺍﺒﻊ: ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻋﻠﻰ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ 119
120 ﻤﻘﺩﻤﺔ 4.4.1
4.4.2 ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ 121
4.4.3 ﺨﻁﻭﺍﺕ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻟﻠﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ 126
126 ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺘﺤﺩﻴﺩ 4.4.3.1
4.4.3.2 ﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺘﺼﻤﻴﻡ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ 127 ي

133 ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﻘﺭﻴﺭ 4.4.3.3
4.4.3.4 ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ 133
4.4.3.5 ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻭﻓﻕ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ 136
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ
4.4.3.6 ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ 145
151 ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺘﺤﻠﻴل 4.4.4
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺨﺎﻤﺱ: ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﻭﺍﻟﺘﻭﺼﻴﺎﺕ 157
158 ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ 5.1
160 ﺍﻟﺘﻭﺼﻴﺎﺕ 5.2
ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﻤﺭﺍﺠﻊ ﺍﻟﻌﺭﺒﻴﺔ 162
ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﻤﺭﺍﺠﻊ ﺍﻷﺠﻨﺒﻴﺔ 169
ﺍﻟﻤﻼﺤﻕ 175
ك
ﺍﻟﺠﺩﺍﻭل

ﺠﺩﻭل ﻋﻨﻭﺍﻥ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﺼﻔﺤﺔ
ﺭﻗﻡ
١ ﻴﻭﻀﺢ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻁﺒﻕ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻋﻨﺩ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ٣٨
٢ ﺘﻭﺼﻴﻑ ﺒﻌﺽ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻟﺸﺭﻜﺔ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ٥٥
٣ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﻟﻠﻔﺭﻭﻗﺎﺕ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻭﻤﺩﺨل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ٦٦
٤ ﻴﻭﻀﺢ ﺃﻫﻡ ﺍﻻﺨﺘﻼﻓﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻔﺎﻫﻴﻡ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻭﻨﻅﺎﻡ (٦٩ .( ABC
ﻴﻭﻀﺢ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﻭﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻭﺤﺠﻡ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ٧٨
ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻐﺫﺍﺌﻴﺔ
٥
٦ ﺃﺴﻤﺎﺀ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻭﺭﺃﺱ ﺍﻟﻤﺎل ﺍﻟﻤﺴﺘﺜﻤﺭ ﻭﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻓﻴﻬﺎ ٨٠
٧ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻓﻲ ﻜل ﺼﻨﺎﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﻭﻨﺴﺒﺔ ﻤﺴﺎﻫﻤﺘﻬﺎ ٨٢
٨ ﺃﻨﻭﺍﻉ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ٩٩
٩ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤ ﻭﺍﻟﺘﻭﺼﻴﻑ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ ﻟﻜل ﻤﻨﺘﺞ ١٠٣
١٠ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤ ﺤﺴﺏ ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ١٠٦
١١ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﺇﻫﻼﻙ ﻤﻭﺠﻭﺩﺍﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ١٠٧
١٢ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ١٠٨ ٢٠٠٤
١٣ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺎ ﻋﺩﺍ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻟﻌﺎﻡ ١٠٨ ٢٠٠٤
١٤ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﻟﻜﻴﻔﻴﺔ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ١٠٩
١٥ ﺠﺩﻭل ﻴﻭﻀﺢ ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺒﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ١١٠
١٦ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻹﺤﺩﻯ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ ١١١
١٧ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻹﺤﺩﻯ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺨﻁ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻭﺍﻟﻜﺭﻴﻤﺎﺕ ١١٢
١٨ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻹﺤﺩﻯ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺨﻁ ﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ ١١٣
١٩ ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻓﻲ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ ١١٤
٢٠ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺩﺍﺨل ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ١٣١
٢١ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ١٣٢
٢٢ ﺠﺩﻭل ﻴﻭﻀﺢ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﺒﻤﺎ ﻓﻴﻬﻡ ﻤﺩﻴﺭﻱ ﻭﺭﺅﺴﺎﺀ ﺍﻷﻗﺴﺎﻡ ١٣٤
٢٣ ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻹﻫﻼﻜﺎﺕ ﺍﻟﺴﻨﻭﻴﺔ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ١٣٥ ٢٠٠٤
٢٤ ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﻜﻴﻠﻭﻭﺍﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻨﺔ ﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ١٣٦
٢٥ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺭﻭﺍﺘﺏ ﺤﺴﺏ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﺒﻜل ﻗﺴﻡ ﻤﻥ ﺃﻗﺴﺎﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ١٣٧
٢٦ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻹﺴﺘﻬﻼﻜﺎﺕ ﻤﻥ ﺍﻵﻻﺕ ﻭﺍﻟﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ ١٣٨ ل
٢٧ ﺠﺩﻭل ﻴﻭﻀﺢ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻭﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ١٣٩
٢٨ ﺠﺩﻭل ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ١٤٠
٢٩ ﺠﺩﻭل ﻴﻭﻀﺢ ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﻭﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ ١٤١
٣٠ ﺠﺩﻭل ﻴﻭﻀﺢ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻭﻋﺩﺩ ﺃﺫﻭﻨﺎﺕ ﺍﻟﺼﺭﻑ ١٤١
٣١ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﻓﻲ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ١٤٢
٣٢ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﺔ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ١٤٣
٣٣ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﻤﺴﺒﺒﺎﺘﻬﺎ ١٤٤
٣٤ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺤﻀﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻓﻲ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ١٤٥
٣٥ ﻴﻭﻀﺢ ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﻭﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻹﺘﻤﺎﻡ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ١٤٧
٣٦ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻭﺃﺫﻭﻨﺎﺕ ﺍﻟﺼﺭﻑ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻜل ﻤﻨﺘﺞ ١٤٨
ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺒﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﺤﺴﺏ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ١٤٩
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ABC
٣٧
٣٨ ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺒﺎﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ (١٥٠ (A
٣٩ ﺠﺩﻭل ﻴﻭﻀﺢ ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺒﻁﺭﻴﻘﺔ ABC ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ(١٥١ (A
٤٠ ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﺼﻐﻴﺭﺓ ١٥٢
٤١ ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻤﻴﻥ ﻭﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻤﺘﻭﺴﻁﺔ ١٥٣
٤٢ ﺠﺩﻭل ﻴﻭﻀﺢ ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻤﻴﻥ ﻭﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻜﺒﻴﺭﺓ ١٥٤

م
ﺍﻷﺸﻜﺎل

ﺍﻟﺭﻗﻡ ﻭﺼﻑ ﺍﻟﺸﻜل ﺍﻟﺼﻔﺤﺔ
١ ﺸﻜل ﻴﻭﻀﺢ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ٥٤
٢ ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ٥٨
٣ ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺘﺩﻓﻕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓﻲ ﻤﻨﺸﺄﺓ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ٦١
٤ ﺸﻜل ﻴﻭﻀﺢ ﺒﻌﺩﻯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ٧٣
٥ ﺍﻟﻬﻴﻜل ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻲ ﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ١١٩
ﺸﻜل ﻴﻭﻀﺢ ﺤﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻭﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﻤﻨﺫ ﺩﺨﻭل ﺍﻟﻤﺎﺩﺓ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﻭﺤﺘﻰ ﻭﺼﻭﻟﻬﺎ ١٢١
ﻟﻠﺯﺒﻭﻥ.
٦
٧ ﺸﻜل ﻴﻭﻀﺢ ﺴﻴﺭ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ١٢٦
٨ ﺍﻟﺘﻭﺼﻴﻑ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﺤﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻓﻲ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻜﻤﺎ ﺸﺎﻫﺩﻩ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ١٤٦

١
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻷﻭل
ﺇﻁﺎﺭ ﻋﺎﻡ ﺍﻟﺒﺤﺙ

ﺍﻟﻤﻘﺩﻤﺔ 1.1
1.2 ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
1.3 ﺃﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
1.4 ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
1.5 ﺃﺴﺌﻠﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
1.6 ﺃﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
1.7 ﻤﺠﺘﻤﻊ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
1.8 ﻫﻴﻜل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
1.9 ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ
1.10 ﺘﻌﻠﻴﻕ ﻋﺎﻡ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ

٢

:ﻤﻘﺩﻤﺔ 1.1
ﺍﻫﺘﻤﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺒﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻷﺴﻭﺍﻕ، ﻭﺘﻁﻭﻴﺭ ﺃﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻓﻲ ﻤﺤﺎﻭﻟﺔ ﻟﺨﻔﺽ ﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺩﻭﻥ ﺍﻟﺘﺄﺜﻴﺭ ﻋﻠﻰ ﺠﻭﺩﺘﻪ، ﻭﺴﺨﺭﺕ ﺍﻷﻤﻭﺍل ﻭﺍﻟﺠﻬﻭﺩ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺍﻷﺒﺤﺎﺙ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺇﺩﺨـﺎل
ﺍﻟﺘﺤﺴﻴﻨﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﺨﻔﺽ ﻜﻠﻔﺘﻬﺎ ﻟﺯﻴﺎﺩﺓ ﺍﻟﺭﺒﺤﻴﺔ، ﻭﺭﻓﻊ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻴﺔ.
ﻭﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﻠﺘﻁﻭﺭ ﺍﻟﺴﺭﻴﻊ ﻓﻲ ﻨﻁﺎﻕ ﺍﻟﺘﺠ ﺎﺭﺓ ﻭﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ، ﺍﻫﺘﻤﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﺍﺕ ﺒﺘﻭﻓﻴﺭ ﻨﻅـﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴـﺒﻲ
ﺠﻴﺩ، ﻟﻤﺩﻫﺎ ﺒﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺫﺍﺕ ﺩﻗﺔ ﻋﺎﻟﻴﺔ، ﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﻤﺴﺘﻭ ﻯ ﻋﺎلٍ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻟﺩﻴﻬﺎ ﻟﺘﺴﺎﻋﺩﻫﺎ ﻓﻲ
ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻭﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ، ﻜﻤﺎ ﺍﺴﺘﻤﺭﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﺒﺤـﺙ ﻋـ ﻥ
ﻭﺴﺎﺌل ﻭﻁﺭﻕ ﺘﻭﻓﺭ ﻟﻬﺎ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗ ﺔ، ﻟﺘﺴﺎﻋﺩﻫﺎ ﻓـﻲ ﺼـﻨﻊ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭ ﻭﺘﺤﻘﻴـﻕ ﺃﻫـﺩﺍﻓﻬﺎ
.(Hilton, Ronald, et al.2000, P.6)ﺍﻟﻤﻨﺸﻭﺩﺓ
ﻭﻟﻘﺩ ﺃﺩﺨﻠﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻭﺴﺎﺌل ﻤﺘﻁﻭﺭﺓ ﻭﻤﻌﻘﺩﺓ، ﺃﺩﺕ ﺇﻟ ﻰ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﺃﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻤـﺸﺘﻘﺎﺘﻬﺎ،
ﻓﻭﺠﺩﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﺍﺕ ﻨﻔﺴﻬﺎ ﻤﻀﻁﺭﺓ ﻟﺘﻭﻓﻴﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺘﻁﻭﺭ، ﻴﻭﻓﺭ ﻟﻬـﺎ ﺍﻟﻜﺜﻴـﺭ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺩﻗﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺎﻋﺩﻫﺎ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ، ﻭﺍﻟﺘﻨﺒﺅ ﺒﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤـﺴﺘﻘﺒﻠﻴﺔ،
ﻭﺨﺼﻭﺼﺎﹰ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺘﺴﻌﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻟﺘﺤـﺴﻴﻥ
ﺍﻟﺭﺒﺤﻴﺔ ﻭﺯﻴﺎﺩﺓ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻴﺔ.
ﻓﻠﻡ ﻴﻌﺩ ﻫﻨﺎﻙ ﻤﺼﻨﻊ ﻴﺴﺘﻁﻴﻊ ﺃﻥ ﻴﻌﻴﺵ ﺒﺩﻭﻥ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺘﺘﻭﻟﻰ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺴﻭﺍﺀ ﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺃﻭ
ﻤﺭﺍﻗﺒﺘﻪ ﺃﻭ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺒﺭﺍﻤﺞ ﺍﻟﻌﻤل ﻟﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﺒﺤﻴﺙ ﻴﺭﺒﻁﻬﺎ ﺭﺍﺒﻁﺔ ﻗﻭﻴﺔ ﻭﺸﺎﻤﻠﺔ ﻤـﻊ ﻜـل ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ
ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ.(ﺒﻠﺒﻊ، ﺒﺩﻭﻥ ﺘﺎﺭﻴﺦ، ﺹ٤٠١).
ﻴﺅﺩﻱ ﺘﻨﻔﻴﺫ ﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴﺎ ﺘﺼﻨﻴﻊ ﻤﺘﻘﺩﻤﺔ ﺇﻟ ﻰ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘـﺔ ﻭ ﺍﻨﺨﻔـﺎﺽ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﺯﺩﻴﺎﺩ ﺍﻟﺘﻨﻭﻉ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ(Howell&Stephen,1987,p.44).
ﻤﻥ ﺍﻟﺒﺩﻴﻬﻲ ﺃﻨﻪ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺃﻥ ﺘﻌﻴﺵ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺒﺩﻭﻥ ﻭﺠﻭﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ، ﻓﻭﺠﻭﺩ ﻫﺎ ﻫﻭ ﺩﻟﻴل ﻗﻁﻌﻲ ﻋﻠﻰ
ﻭﺠﻭﺩ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﻭ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﻌﺭﻑ ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﻭ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﺒﺩ ﻟﻠﻤﻨﺸﺄﺓ ﻤﻥ ﺘﺤﻤﻠﻬـﺎ ﺴـﻭﺍﺀ
ﺃﻨﺘﺠﺕ ﺃﻡ ﻟﻡ ﺘﻨﺘﺞ ، ﻓﺈﺫﺍ ﺃﻨﺘﺠﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻻ ﺒﺩ ﺃﻥ ﺘﺘﺤﻤل ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺃﺨﺭﻯ ﺇﻀﺎﻓﻴﺔ ﺘﻌﺭﻑ ﺒﺎﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭ ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﻁﺔ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺞ ﻭ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺍﻟﻁﺭﺩﻴﺔ ﻤﻌﻪ ﺒﺸﻜل ﺇﺠﻤـﺎﻟﻲ ، ﻭﻟﻜـﻥ ﻟﻜـﻲ ﺘﻘـﻭﻡ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺒﺎﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﺒﺄﻋﻤﺎﻟﻬﺎ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻤﻥ ﺍﻨﺘﺎﺝ ﻟﻠﺴﻠﻊ ﺃﻭ ﻟﻠﺨﺩﻤﺎﺕ ﻓﺈﻨﻬـﺎ ﺒﺤﺎﺠـﺔ ﺇﻟـ ﻰ
ﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ ﺒﺎﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﻭ ﺍﻟﺘﻲ ﻟﻬﺎ ﺠﺯﺀ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘـﺔ ﻟﻠﻤﻨـﺸﺄﺓ ﻭ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﻁﺔ ﺒﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﺨﺩﻤﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺅﺩﻴﻬﺎ ﻟﻸﻗﺴﺎﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ ﺍﻷﺨـﺭ ﻯ ﺒﺎﻟﻤﻨـﺸﺄﺓ
ﻭﻟﺫﻟﻙ ﻜﺎﻥ ﻻﺒﺩ ﻤﻥ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺃﻭ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻭﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴـﺔ
ﺒﺎﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻓﻴﻬﺎ ﻤﻥ ﺃﺠل ﻤﻌﺭﻓﺔ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﺃﻋﻤﺎل ﻜل ﻭﺤﺩ ﺓ ﻤﻥ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ٣
ﻋﻠﻰ ﺤﺩ ﻩ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﻘﻴﻴﻡ ﺃﺩﺍﺀ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﻭﻤﻥ ﻫﻨﺎ ﺒﺭﺯﺕ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﻴﻤﻜـﻥ
ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻌﻠﻴﺎ ﺍﻻﺴﺘﻐﻨﺎﺀ ﻋﻨﻬﺎ ﻋﻨﺩ ﻗﻴﺎﻤﻬﺎ ﺒﺄﻋﻤﺎﻟﻬﺎ ﻤﻥ ﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﺭﻗﺎﺒﺔ ﻭﺘﻘﻴﻴﻡ ﻷﻋﻤﺎل ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻭﻤﻥ
ﺜﻡ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻴﺔ ﻭﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺴﻌﺭ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ “ﺴﻠﻌﺔ ﺃﻭ ﺨﺩﻤﺔ” ﻓﻲ ﻀﻭﺀ ﺘﺤﻘﻴـﻕ
ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ.
ﻭﻓﻲ ﻀﻭﺀ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺘﻁﻭﺭ ﻭﺍﻟﻌﻭﺍﻤل ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻜﺎﻥ ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﻅﻬﻭﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺠﺩﻴﺩ ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒﺤﻴﺙ ﻴﻠﺒـﻲ
ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻻﺤﺘﻴﺎﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﻏﻨﻰ ﻟﻠﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﻋﻨﻪ، ﻤﻨﻬﺎ:
١- ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺃﺴﺎﻟﻴﺏ ﺭﻗﺎﺒﻴﺔ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﺤﻔﺎﻅ ﻋﻠﻰ ﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻴﻬﺎ
ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺃﺴﺎﻟﻴﺏ ﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻭﺍﻟﺭﺒﻁ ﺒﻴﻥ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ
ﺍﻟﻤﺘﺨﺼﺼﺔ ﻟﻠﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﻤﺴﺅﻭل.
٢- ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻭﺘﻭﻓﻴﺭﻫﺎ ﻟﻤﻘﺎﺒﻠﺔ ﺍﺤﺘﻴﺎﺠﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻷﻏﺭﺍﺽ ﺍﺘﺨﺎﺫ
ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ.
٣- ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ﻋﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻭﺤﺠﻡ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺘﻲ ﺍﺴﺘﻨﻔﺫﺕ ﻓﻲ ﺍﻨﺘﺎﺠﻪ.
ﻟﺫﻟﻙ ﻓﺈﻥ ﻤﺨﺭﺠﺎﺕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻴﺴﺎﻋﺩ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﻋﻠﻰ ﺘﺭﺸﻴﺩ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔـﺔ، ﻭﺫﻟـﻙ
ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺍﻟﺩﻭﺭﻴﺔ ﺴﻭﺍﺀ ﺍﻷﺴﺒﻭﻋﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﺸﻬﺭﻴﺔ ﻭﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﻤﺤـﻭﺭﺍﹰ
ﺭﺌﻴﺴﻴﺎﹰ ﻟﺘﺩﻋﻴﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ، ﻜﻤﺎ ﻴﻔﻴﺩ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺸﺭﺍﺀ ﺃﻡ ﺍﻟﺘـﺼﻨﻴﻊ، ﺃﻭﻗـﺭﺍﺭ
ﺇﻨﺘﺎﺝ ﻤﻨﺘﺞ ﺠﺩﻴﺩ ﺃﻭ ﺇﻟﻐﺎﺀ ﺁﺨﺭ ﻗﺎﺌﻡ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ.(ﻴﻭﺴﻑ، ٢٠٠٣، ﺹ٢٢١).
ﻭﺘﻌﺩ ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺃﻫﻡ ﻤﺸﺎﻜل ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻭﺍﻟﺘـﻲ
ﻜﺎﻨﺕ ﻭﻤﺎ ﺯﺍﻟﺕ ﻤﺤل ﻋﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺒﺤﻭﺙ ﻨﻅﺭﺍﹰ ﻟﻌﺩﻡ ﺍﻟﺭﻀﺎ ﻋﻥ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﻁـﺭﻕ ﺍﻟﻤﻁﺒﻘـﺔ ﺤﺎﻟﻴـﺎﹰ .
ﻭﻟﻠﺘﺯﺍﻴﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ ﻓﻲ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺇﻟ ﻰ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﻟﺘﻐﻴﺭ ﺒﻴﺌـﺔ
ﻋﻤل ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻋﺎﺕ ﺒﺯﻴﺎﺩﺓ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻵﻟﻴﺔ، ﻭﻟﺯﻴﺎﺩﺓ ﺘﻌ ﺭﻑ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻋﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻵﺜﺎﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﻟﺘﺯﺍﻴﺩ ﺍﻫﺘﻤﺎﻡ ﻭﺍﺭﺘﺒﺎﻁ ﻤﺤﺎﺴﺒﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺒﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
ﻭﻴﻤﺜل ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔ ﺔ ﺍﻟﺼﺤﻴﺤﺔ ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺨﻁﻭﺓ ﺍﻷﻭﻟ ﻰ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘﺒﻌﻬﺎ ﻋﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺨﻁﻭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺅﺜﺭﺓ
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻉ ﻓﻲ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﻗﺼﻴﺭﺓ ﻭﻁﻭﻴﻠﺔ ﺍﻷﺠل.
ﻓﻴﺤﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤﺩﻴﺭﻭﻥ ﺇﻟﻰ ﻤﻌﺭﻓﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴ ﻑ ﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﻡ ﺒﺩﻗﺔ ﻻﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺇﻀﺎﻓﺔ ﻤﻨﺘﺞ ﺠﺩﻴﺩ، ﻭﺘـﺴﻌﻴﺭ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﻁﻠﺏ ﺍﻟﺩﻋﻡ ﻟﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﺸﺭﺍﺀ ﺃﻭ ﺘﺼﻨﻴﻊ ﺒﻌﺽ ﺍ ﻷﺠﺯﺍﺀ، ﻭﺍﻟﺘﻭﻗﻑ ﻋﻥ ﺍﻨﺘﺎﺝ
ﺃﺤﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻓﻀﻼ ﻋﻥ ﺍﺤﺘﻴﺎﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺍﻟﺨﺎﺭﺠﻴﺔ، ﻓﻘﺭﺍﺭ ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ -ﻋﻠﻰ ﺴـﺒﻴل ﺍﻟﻤﺜـﺎل –
ﻴﺘﺄﺜﺭ ﺒﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ، ﻭﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ ﺒﺩﻗﺔ ﺘﻜﻭﻥ ﻓﻲ ﻭﻀﻊ ﻤﻤﻴﺯ ﺃﻤﺎﻡ
ﻤﻨﺎﻓﺴﻴﻬﺎ ﺤﻴﺙ ﻴﺴﻬل ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺨﺼﻡ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ، ﻭﺍﻟﺯﻴﺎﺩﺓ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻓﻲ ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻷﻭﺍﻤﺭ ﺍﻟﺨﺎﺼـﺔ، ٤
ﻭﻤﺩﻱ ﺘﻨﻭﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ، ﻓـﻀﻼ ﻋـﻥ ﺘﻘﻴـﻴﻡ ﺍﻻﺴـﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻭﺍﺘﺨـﺎﺫ ﻗـﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘـﺼﻨﻴﻊ ﺃﻭ
ﺍﻟﺸﺭﺍﺀ(ﻤﺤﻤﺩ،١٩٩١،ﺹ ٦٣).
ﻭﺇﺫﺍ ﻤﺎ ﻗﺩﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻌﻠ ﻭﻤﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﺩﻗﻴﻘﺔ ﻋﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﻓﻘـﺩ ﻻ ﺘﺘﺤﻘـﻕ ﺃﻫـﺩﺍﻑ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﺇﺫ ﻗﺩ ﺘﺘﻭﻗﻑ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﻨﺩ ﻨﻘﻁﺔ ﺃﻗل ﻤﻥ ﺍﻟﻬﻴﻜل ﺍﻷﻤﺜل ﻟﻠﺘﺴﻌﻴﺭ ﻭﻟﻤﺯﻴﺞ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.
ﻭﺘﻌﺎﻟﺞ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻷﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﻨﻬﺎ ﺇﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟ ﻰ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺒﺘﻐﻴﺭ
ﺘﻘﻨﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺘﺯﺍﻴﺩ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﺩﻋﻤﺔ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ ﺃﺼﺒﺤﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻤﻤﺜﻠﺔ ﻟﻨـﺴﺒﺔ
ﻜﺒﻴﺭﺓ ﻤﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻟﻴﺱ ﻓﻘﻁ ﻹﻨﺨﻔﺎﺽ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﺤﻴﺙ ﺃﺼﺒﺤﺕ ﺘﻤﺜل ٥-
١٠% ﻓﻘﻁ ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻭﺇﻨﻤﺎ ﺃﻴﻀﺎﹰ ﻷﻥ ﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﻌﻤل ﻗﺩ ﺘﻐﻴﺭﺕ ﺒﺤﻴﺙ ﻟﻡ ﺘﻌﺩ ﺍﻟﻌﺩﻴـﺩ ﻤـﻥ
ﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﻓﻲ ﻋﻼﻗﺔ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺎ ﻟﻤﻨﺘﺞ ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻴﺭﺘﻔﻊ ﺤﺎﻟﻴﺎﹰ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻏﻴـﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ
ﺒﺤﻴﺙ ﻴﺘﻀﻤﻥ ﺠﺯﺀﺍﹰ ﻜﺒﻴﺭﺍﹰ ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ.
ﻭﻟﻘﺩ ﻁﻭﺭ ﻜﻭﺒﺭ ﻭﻜﺎﺒ ﻼﻥ ﻤﺩﺨ ﻼﹰ ﺠﺩﻴﺩﺍﹰ ﻟﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﺃﻁﻠﻘﺎ ﻋﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ Activity Based Costing ABC ﻭﻴﺭﻜﺯ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺩﺨل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺤﺎﺠﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻔﻬﻡ ﺃﻋﻤـﻕ ﻟﻤـﺴﻠﻙ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ( (Cooper & Kaplan (a),1988, p.21).
ﻓﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻻ ﻴﺘﺤﻤل ﺒﻬﺎ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻉ ﻷﻨﻬﺎ ﺘﺤﺩﺙ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﻟﻬﺎ ، ﻭﺇﺫﺍ ﻤﺎ ﺍﺘﺨـﺫ
ﻗﺭﺍﺭ ﻤﺎ ﻴﺴﺒﺏ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﻬﻠﻜﺔ ﻟﻠﻤﻭﺍﺭﺩ ﻓﺈﻥ ﺫﻟﻙ ﺴﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺘﺨﻔﻴﺽ ﺩﺍ ﺌﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ،
ﻓﺎﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻻ ﺘﺴﺘﻬﻠﻙ ﻤﻭﺍﺭﺩ ﻭ ﺇﻨﻤﺎ ﺘﺴﺘﻬﻠﻙ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻭﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺘﻬﻠﻙ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻟﺫﻟﻙ
ﻓﺈﻥ ﺍﻟﺘﺭﻜﻴﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻴﻤﻜﻥ ﺃﻥ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺭﺸﺩ ﻓﻲ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻉ( ,Ostrenga, 1990
.( P.42.
ﻓﻬﺫﻩ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺘﺭ ﺘﺒﻁ ﺒﻁﺭﻴﻘﺔ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻭ ﺍ ﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺇﻨﺘﺎﺠﻪ
ﻋﻠﻰ ﻋﻜﺱ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻭﺯﻉ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﺃﻭ ﻏﻴﺭ ﻩ ﻤﻥ ﺍﻷﺴﺱ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﺘﺭﺘﺒﻁ ﺒﻤﺎ ﺍﺴﺘﻬﻠﻜﻪ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﻤﻌﻴﻨﺔ. ٥
1.2 ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
ﻟﻤﺎ ﻜﺎﻨﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺘﻨ ﺘﺞ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺎﻀﻲ ﻋﺩﺩﺍﹰ ﻤﺤﺩﻭﺩﺍﹰ ﻤـﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ، ﺤﻴـﺙ ﻜﺎﻨـﺕ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻻ ﺘﺸﻜل ﻋﺒﺌﺎﹰ ﻜﺒﻴﺭﺍﹰ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺃﻭ ﺘﻤﺜل ﻨﺴﺒﺔ ﻗﻠﻴﻠﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻭﺤﺩﺓ ﻟﺫﻟﻙ ﻜﺎﻨﺕ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻜﺎﻓﻴﺔ ﻓﻲ ﻀﺒﻁ ﻫـﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻭﻜـﺫﻟﻙ
ﺘﻌﻁﻲ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﺼﺤﻴﺤﺔ.
ﻭﻟﻜﻥ ﻤﻊ ﺘﻐﻴ ﺭ ﺍﻟﻅﺭﻭﻑ ﻓﻘﺩ ﺃﺼﺒﺤﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺃﻜﺒﺭ ﺒﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺫﻱ ﻗﺒل، ﻭﺘـﻀﺎﺀﻟﺕ ﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ، ﻭﺃﺼﺒﺤﺕ ﻜﻠﻔﺔ ﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﻭﻤﺘﺎﺤﺔ ﺒﺴﺒﺏ ﺃﺠﻬﺯﺓ ﺍﻟﺤﺎﺴﺏ ﺍﻵﻟـﻲ،
ﻜﻤﺎ ﺃﺼﺒﺢ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺎﺌﻊ ﻭﺠﻭﺩ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺘﺼﻨﻴﻌﻴﺔ ﺘﺘﺭﺍﻭﺡ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﻓﻴﻬﺎ ﻤـﺎ ﺒـﻴﻥ (٨-
١٢%) ﻓﻘﻁ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜ ﻠﻴﺔ (ﻓﻬﻤﻲ، ١٩٩٦، ﺹ ٥) ﻜﻤﺎ ﺘﺯﻴﺩ ﺍﻟﻤﻜﻨ ﻨﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﻟﺫﻟﻙ ﻓﺈﻨﻪ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﻁﻕ ﺍﻟﺘﺤﻭل ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻷﻨﻪ ﻨﻅـﺎﻡ
ﺠﺎﺀ ﻟﻴﺨﺩﻡ ﺍﻟﻅﺭﻭﻑ ﺍﻟﺠﺩﻴﺩﺓ.
ﻤﻤﺎ ﻴﺠ ﺩﺭ ﻤﻌﻪ ﺍﻟﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺘﺄﻤﻴﻥ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﺘﺼﻑ ﺒﺎﻟﺩﻗﺔ ﻭﺍﻟﻤﻭﻀـﻭﻋﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤـﺼﺩﺍﻗﻴﺔ،
ﻭﻭﺠﻭﺩ ﺘﻁﺒ ﻴﻕ ﻁﺭﻕ ﺃﻜﺜﺭ ﻋﻠﻤﻴﺔ ﻓﻲ ﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﻤﺸﺎﻜل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﻓﻲ ﻤﻘﺩﻤﺘﻬﺎ ﺇﻋـﺎﺩﺓ
ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻟﻘﻴﺎﺱ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﺍﻹﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻲ ﻟﻠﻤﻨﺸﺄﺓ ﺒﺸﻜل ﺃﻓﻀل.
ﻭﺘﻌﺩ ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺫﺍﺕ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﻭﺍﻀﺤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺩﻭل ﺍﻟﻨﺎﻤﻴﺔ، ﻟﻠﻔﺎﺭﻕ ﺍﻟﺫﻱ ﻨﻼﺤﻅﻪ ﻓـﻲ ﺍﻷﺴـﻌﺎﺭ
ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻭﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ، ﻟﺫﻟﻙ ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﺘﻜﺭﻴﺱ ﺠﻬﻭﺩ ﺍﻟﺒﺎﺤﺜﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﺩﻭل ﺍﻟﻨﺎﻤﻴﺔ ﻟﻤﺜل ﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ، ﻭﻤﺤﺎﻭﻟﺔ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺒﺎﺏ ﺍﻟﺨﻠل ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺨﺎﻁﺌـﺔ ﺍﻟﺘـﻲ ﺃﺩﺕ ﺇﻟـ ﻰ
ﺇﻏﻼﻕ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ . ﻭﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻤﺎ ﺴﺒﻕ ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻤﻜﻨﻨﺎ ﺘﻠﺨـﻴﺹ ﻤـﺸﻜﻠﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴـﺔ ﻓـﻲ
ﺍﻟﺘﺴﺎﺅﻻﺕ ﺍﻵﺘﻴﺔ:
– ﻫل ﺘﻭﺍﺠﻪ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺃﻱ ﻤﻌﻭﻗﺎﺕ ﺘﺤﻭل ﺩﻭﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ؟
– ﻜﻴﻑ ﻴﻤﻜﻥ ﺃﻥ ﻴﺅﺜﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺼﺭﻭﻓﺎﺕ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ؟.
– ﻤﺎ ﻫﻰ ﺩﺭﺠﺔ ﺘﺄﺜﻴﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ؟.

٦
1.3 ﺃﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
ﺘﻬﺘﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺒﺎﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻭﻓﺭﻫﺎ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ
ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ (ABC) ، ﻭﺘﺄﺜﻴﺭ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩ ﺍﺭﻴـﺔ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘـﺔ ﺒﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ
ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ ﻭﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ، ﻭﺭﻗﺎﺒﺔ ﻭﺘﺨﻁـﻴﻁ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ ﻓـﻲ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻜﻤﺎ ﺘﻨﺒﻊ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﻥ ﻜﻭﻨﻬﺎ ﺘﻬﺘﻡ ﺒﺘـﻭﻓﻴﺭ ﺒﺎﻟﻤﻌﻠﻭﻤـﺎﺕ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﺔ
ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻭﺴﻁ ﻰ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺼﺒﺢ ﺃﺩﺍﺓ ﻓﻲ ﻴﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺘﺴﺘﻁﻴﻊ ﻤﻥ ﺨﻼﻟﻬﺎ ﺭﻓﻊ ﻗﺩﺭﺍﺘﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ
ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻟﺘﺅﻭل ﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﻭﺭﻓﻊ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻴﺔ.
ﻭﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻤﺎ ﺴﺒﻕ ﻴﺭﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺒﺄﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻴﻤﻜﻨﻬﺎ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻨﻘﺎﻁ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﺘﺴﺎﻋﺩ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺒﺸﻜل ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ، ﻤﻤﺎ ﺴﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟـ ﻰ
ﻤﻌﺭﻓﺔ ﺍﻟﺴﻠﻊ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺠﺏ ﺍﻟﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺇﻨﺘﺎﺠﻬﺎ ﻤﻥ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺠﺏ ﺍﻟﺘﻭﻗﻑ ﻋـﻥ ﺍﻨﺘﺎﺠﻬـﺎ ﺒ ﺈﻨﺘﻅـﺎﺭ
ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻹﺠﺭﺍﺀ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﺒﺸﺄﻨﻬﺎ.
٢- ﺘﺴﺎﻋﺩ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﻌﺭﻓﺔ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻭﻓﺭ ﻓﻴﻬـﺎ
ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ﻋﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍ ﻟﻤﺘﻌﻠﻘـﺔ ﺒﺎﻟـﺴﻴﺎﺴﺎﺕ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﺭﻗﺎﺒﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ.
٣- ﻴﻤﻜﻥ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻥ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﺼﻔﺔ ﻋﺎﻤـﺔ ﻭﺸـﺭﻜﺔ ﺍﻟـﺸﺭﻕ
ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺒﺸﻜل ﺨﺎﺹ ﻓﻲ ﻤﻌﺭﻓﺔ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘـﻲ ﺘـﻭﻓﺭ ﻓﻴﻬـﺎ
ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ﻋﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔـﺔ، ﻭ ﺍﻟﺨﺎﺼـﺔ
ﺒﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻷﺴﻭﺍﻕ ﺍﻟﻤﺤﻠﻴﺔ ﻭﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻴﺔ.
1.4 ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
ﺘﺭﺘﺒﻁ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺒﺎﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻭﻓﺭﻫﺎ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻓـﻲ ﻅـل ﺍﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ (ABC)، ﺒﺘﺤﺩﻴﺩ ﻋﻼﻗﺔ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺒﻌﻤﻠﻴـﺔ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒـﺔ
ﻭﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﻁﺔ ﺒﺎﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ، ﻭﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻻﻨﺤﺭﺍﻓﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻷﺭﺒﺎﺡ ﺃﻭ ﺍﻹﻴﺭﺍﺩﺍﺕ.
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﻘﺎﻁ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﻋﺭﺽ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻥ ﻜﺎﻓﺔ ﺠﻭﺍﻨﺒﻪ ﻤـﻥ ﺤﻴـﺙ ﺍﻟﻤﻔﻬـﻭﻡ
ﻭﺍﻟﻤﻘﻭﻤﺎﺕ ﻭﺍﻟﺨﺼﺎﺌﺹ ﻭﺍﻻﺴﺘﺨﺩﺍﻤﺎﺕ، ﻭ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﻊ ﺍﻟﻤﺘﺭﺘﺒﺔ ﻋﻠـﻰ ﺘﻁﺒﻴﻘـﻪ ﻤﻘﺎﺭﻨـﺔ
ﺒﺎﻷﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ.
٢- ﺇﻅﻬﺎﺭ ﺩﻭﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ (ABC) ﻭﺘﺄﺜﻴﺭﻩ ﻓـﻲ ﺍﻟـﺴﻴﺎﺴﺎﺕ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﺭﺒﺤﻴﺔ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻋﻥ ﻁﺭﻴـﻕ ﺘـﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﻤﻌ ﻠﻭﻤـﺎﺕ
ﺍﻟﺩﻗﻴﻘﺔ ﻋﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ. ٧
٣- ﺇﻤﺩﺍﺩ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﺒﻌﺽ ﺍﻟﺘﻭﺼﻴﺎﺕ ﻓﻴﻤﺎ ﻴﺨﺹ ﺘﻁﺒﻴـﻕ
ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭ ﺃﺜﺭ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ
ﺍﻟﺭﺒﺤﻴﺔ.
1.5 ﺃﺴﺌﻠﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
ﺍﻋﺘﻤﺩ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻓﻲ ﺇﺠﺎﺒﺘﻪ ﻋﻠﻰ ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﻭﺃﻫﺩﺍﻓﻪ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺴﺎﺅﻻﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﻫل ﻴﻭﺠﺩ ﻨﻅﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻌﺎﻟﺔ ﻤﻁﺒﻘﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ؟
٢- ﻫل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ (ABC) ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟ ﻰ ﺘﻭﻓﻴﺭ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺘـﺴﺎﻋﺩ
ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ ؟
٣- ﻫل ﻴﻌﺘﺒﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺃ ﺴﺎﺴﺎﹰ ﻤﻼﺌﻤﺎﹰ ﻟﺘﻘﻴﻴﻡ ﺩﻗﻴﻕ ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻲ
ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻻﻭﺴﻁ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ؟
٤- ﻫل ﻴﻨﺘﺞ ﻋﻥ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺎﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺨﺎﻁﺌﺔ ﻓـﻲ
ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ؟
1.6 ﺃﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
ﺍﺘﺒﻊ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﺴﻠﻭﺒﻴﻥ ﻟﺘﻘﻴﻴﻡ ﺃﺜﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ
ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ ﻭﻫﻤﺎ:
ﺃ- ﺍﻷﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﻨﻅﺭﻱ ﻴﻌﺘﻤﺩ ﻋﻠﻰ:
ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺜ ﺎﻨﻭﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺘﻤﺜﻠﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﻭﺍﻷﺒﺤﺎﺙ ﻭﺍﻟﻤﻘـﺎﻻﺕ ﺍﻟـﺴﺎﺒﻘﺔ
ﻭﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ.
ﺏ- ﺍﻷﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻘﻲ ﻭﻴﺘﻨﺎﻭل ﺒﺎﻟﺘﺤﻠﻴل ﻜل ﻤﻥ:
ﺠﻤﻊ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻷﻭﻟﻴﺔ ﻤﻥ ﺨﻼل:
– ﺇﺠﺭﺍﺀ ﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﻤﻊ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤﺩﺭﺍﺀ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﻴﻥ ﻭﺭﺅﺴﺎﺀ ﺃﻗﺴﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓـﻲ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ، ﻭﺠﻤﻊ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻤﻥ ﺇﺘﺤﺎﺩ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﻴﻥ، ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻻ ﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟﻭﻁﻨﻲ ﻭﺍﻟﺠﻬﺎﺯ
ﺍﻟﻤﺭﻜﺯﻱ ﻟﻺﺤﺼﺎﺀ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ.
– ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﺴﺢ ﻤﻴﺩﺍﻨﻲ ﻟﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓـﻲ ﻅـل ﺍﻟﻅـﺭﻭﻑ ﺍﻹﻗﺘـﺼﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟـﺼﻌﺒﺔ
ﻭﺍﻟﺘﻐﻴﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻘﻨﻴﺔ، ﺤﻴﺙ ﻗﺎﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺒ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻭﺍﻗﻊ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓـﻲ
ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ، ﻭﺒﻌﺩ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺢ ﺘﻡ ﺇﺠﺭﺍﺀ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺸـﺭﻜ ﺔ ﺍﻟـﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴـﻁ
ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﻭﺍﻟﻌﺎﻤﻠﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﻭﻫﻲ ﺸﺭﻜﺔ ﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻋﺎﻤﺔ. ٨
1.7 ﻤﺠﺘﻤﻊ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
ﺘﻜﻭﻥ ﻤﺠﺘﻤﻊ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ، ﺤﻴﺙ ﺘﻡ ﺍﺨﺘﻴـﺎﺭ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ
ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺯﻴﺩ ﻓﻴﻬﺎ ﺭﺃﺱ ﺍﻟﻤﺎل ﻋﻥ ﻤﻠﻴﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ ﻭﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﻤﺎل ﻋﻥ ١٠ ﺃﻓﺭﺍﺩ، ﻭﺒﻌـ ﺩ ﺯﻴـﺎﺭﺓ ﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺘﻡ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺒﻘﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﻟﺘﻁﺒﻴـﻕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴـﺔ،
ﺤﻴﺙ ﺸﻤﻠﺕ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﻥ ﺭﺌﻴﺱ ﻤﺠﻠﺱ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﺭﺅﺴﺎﺀ ﺍﻷﻗﺴﺎﻡ ﻭﺍﻟﻔﻨﻴﻴﻥ ﻫـﺫﺍ
ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺫﻭﻱ ﺍﻹﺨﺘﺼﺎﺹ ﻤﻥ ﻤﺎﻟﻴﻴﻥ ﻭﺇﺩﺍﺭﻴﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠـ ﺔ
ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
1.8 ﻫﻴﻜل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
ﺘﻡ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺃﺭﺒﻌﺔ ﻓﺼﻭل ﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ (ABC ).
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻷﻭل: ﺍﻹﻁﺎﺭ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻟﻠﺒﺤﺙ.
ﻭﻗﺩ ﺨﺼﺹ ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻷﻭل ﻟﻠﺘﻌﺭﻴﻑ ﺒﻤﻭﻀﻭﻉ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﺃﻫﻤﻴﺘﻬﺎ، ﻭﺃﻫـﺩﺍﻓﻬﺎ، ﻭﻤـﺸﻜﻠﺔ
ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻭﻓﺭ ﻭﻀﻬﺎ ﻭﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ، ﻭﺃﺴﻠﻭﺏ ﺍ ﻟﺩﺭﺍﺴﺔ.ﻭﺒﻌﺽ ﺍﻟﺘﻌﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺘـﻲ ﻭﺭﺩﺕ ﻓـﻲ
ﺴﻴﺎﻕ ﺍﻟﺒﺤﺙ.
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ: ﺘﻁﻭﺭ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻴﺘﻜﻭﻥ ﻤﻥ ﻤﺒﺤﺜﻴﻥ
– ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻷﻭل ﻴﺘﻡ ﻓﻴﻪ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﺇﻟﻰ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ.
– ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ ﻴﺒﻴﻥ ﻓﻴﻪ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﻟ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠـﻰ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ABC ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﻨﺸﺄ ﺘﻬﺎ ﻭﺃﺴﺒﺎﺏ ﻭﺠﻭﺩﻫﺎ، ﻤﻭﺠﻬﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﺨﻁﻭﺍﺕ ﺘﻁﺒﻴﻘﻬﺎ، ﻤﻊ ﻋﻤل ﻤﻘﺎﺭﻨﺔ
ﻤﺎ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻭ ﻨﻅﺎﻡ ABC.
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺜﺎﻟﺙ : ﻭﺍﻗﻊ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻭﺘﺘﻜﻭﻥ ﻤﻥ
ﻤﺒﺤﺜﻴﻥ:
١- ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
٢- ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ.
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺭﺍﺒﻊ: ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ( ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ) ﻭﻴﺘﻜﻭﻥ ﻤﻥ ﺃﺭﺒﻌﺔ
ﻤﺒﺎﺤﺙ:
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻷﻭل: ﺨﺼﺎﺌﺹ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﺩﻭﺍﺀ
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ: ﻨﺒﺫﺓ ﻋﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻭﺴﺒﺏ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭﻫﺎ ﻟﻠﺩﺭﺍﺴﺔ
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻟﺙ: ﻁﺒﻴﻌﺔ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺭﺍﺒﻊ: ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺨﺎﻤﺱ: ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﻭﺍﻟﺘﻭﺼﻴﺎﺕ ٩
1.9 ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ
١-ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺭﺤﻤﻥ(٢٠٠٤)
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻘﻴﻴﻡ ﻤﺅﺸﺭﺍﺕ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺔ ﺤﻤﺎﺓ ﺒﺎﻟﺠﻤﻬﻭﺭﻴﺔ ﺍﻟﺴﻭﺭﻴﺔ ﻭﺒﻴﺎﻥ
ﻗﺼﻭﺭﻫﺎ ﻓﻲ ﺘﻘﺩﻴﻡ ﺃﺴﺱ ﻤﻭﻀﻭﻋﻴﺔ ﻟﺘﻘﻭﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻤﺨﺘﺎﺭﻩ، ﻜﻤﺎ ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻗﺘﺭﺍﺡ ﻤﻌﺎﻴﻴﺭ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻟﺘﻘﻭﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﻓﻲ ﻅـل
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺘﻁﺒﻴﻘﻬﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﺫﻜﻭﺭﺓ.
ﻭﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﺘﺒﻊ ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺭﺤﻤﻥ ﻨﻭﻋﻴﻥ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻭﻫﻤﺎ ﺍﻟﻘﺴﻡ ﺍﻟﻨﻅﺭﻱ ﺍﻟﺫﻱ ﺒﻴﻥ ﻓﻴﻪ
ﺍﻹﻁﺎﺭ ﺍﻟﻨﻅﺭﻱ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻭﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻓﻲ ﻅل ﺍﻟﺘﻐﻴﺭﺍﺕ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻘﻨﻴﺔ ﻜﻤﺎ ﻗـﺎﻡ
ﺒﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍ ﻻﺴﺘﺨﺩﺍﻤﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺩﻭﺭﻫﺎ ﻓﻲ ﺍﺘﺨـﺎﺫ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴـﺔ
ﻭﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺘﻘﻭﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ.
ﺍﻟﻘﺴﻡ ﺍﻟﻌﻤﻠﻲ ﻓﻘﺩ ﺸﹶﺨﹶﺹ ﻭﺍﻗﻊ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﻁﺒﻘﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺃﻫﻡ ﺍﻟﻤﺸﺎﻜل ﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﻭﺍﺠﻬﺎ، ﻜﺫﻟﻙ ﻗﺎﻡ ﺒﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ ﻤﻭﻀـﻭﻉ
ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ.
ﻭﻗﺩ ﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﺘﻌﺩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺼﺩﺭﺍﹰ ﻫﺎﻤﺎﹰ ﻤﻥ ﻤﺼﺎﺩﺭ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﻓﻲ ﺇﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻌﺩﻴـﺩ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻻﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻤﺜﻠ ﺔ ﻓﻲ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ، ﻭﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺯﻴﺞ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﺯﺒﺎﺌﻥ، ﻗﻴـﺎﺱ ﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺩﺍﺨل ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺘﻘﻭﻴﻡ ﺃﺩﺍﺌﻬﺎ.
٢- ﻴﺸﻜل ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺃﺩﺍﺓ ﻫﺎﻤ ﺔ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﺍﻻﺩﺍﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻜﺘﺴﺎﺏ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻔﻴـﺩ
ﻓﻲ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﻤﺠﺎﻻﺕ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺘﻘﻭﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ.
٣- ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻴﺴﺎﻫﻡ ﻓﻲ ﺒﻨﺎﺀ ﻤﻌﺎﻴﻴﺭ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻟﺘﻘﻭﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ، ﺒﺤﻴﺙ ﺘﻤﻜﻥ
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﻌﺎﻴﻴﺭ ﻤﻥ ﺭﻓﻊ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺘﺨﻠﻲ ﻋﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘـﻲ ﻻ ﺘـﻀﻴﻑ
ﻗﻴﻤﺔ ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﻭﺠﻬﺔ ﻨﻅﺭ ﺍﻟﺯﺒﻭﻥ.
٤- ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻴﺴﺎﻋﺩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﺍﻟﻔﻌﺎﻟﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻭﻋـﺎﺕ ﺍ ﻹﻨﻔـﺎﻕ ﻤـﻥ
ﺨﻼل ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺒﺎﺴﺘﻤﺭﺍﺭ ﺒﻤﺎ ﻴﻀﻤﻥ ﺘﻨﻔﻴﺫ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺒﺄﻗل ﻭﻗـﺕ ﻭﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﻤﻤﻜﻨﺔ. ١٠
٢- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻓﺭﺤﺎﺕ(٢٠٠٤)
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺇﻟﻘﺎﺀ ﺍﻟﻀﻭﺀ ﻋﻠﻰ ﻨﻅﺎﻡ ABC، ﺒﺼﻔﺘﻪ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺠﺩﻴﺩ ﺼﻤﻡ ﻷﻏـﺭﺍﺽ
ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ، ﻭﺩﻋﻡ ﺍ ﻹﺴـﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓـﺴﻴ ﺔ، ﻭﺩﻋـﻡ ﺠﻬـﻭﺩ ﺍﻟﺘﺤـﺴﻴﻥ
ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ،ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﺸﺎﻤﻠﺔ Continuois Improvement ﻭﺩﻋﻡ ﺍﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﻫﻨﺩﺴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ Process Reengineering.
ﻭﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﺫﻟﻙ ﺍﻟﻬﺩﻑ ﺍﺘﺒﻌﺕ ﻓﺭﺤﺎﺕ ﺨﻠﻴﻁ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﻬﺞ ﺍﻻﺴﺘﻨﺒﺎﻁﻲ، ﻭﺍﻟﻤﻨﻬﺞ ﺍﻻﺴـﺘﻘﺭﺍﺌﻲ، ﺤﻴـﺙ
ﻁﺒﻘﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺘﻁ ﺒﻴﻘﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺘ ﻴﻥ ﺍﻟﻌﺎﻤﺘ ﻴﻥ ﻟﻤﺭﻓﺄﻱ ﺍﻟﻼﺫﻗﻴـﺔ ﻭﻁﺭﻁـﻭﺱ ﺒﺎﻟﺠﻤﻬﻭﺭﻴـﺔ
ﺍﻟﺴﻭﺭﻴﺔ، ﻭﺘﻘﻭﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺘﺎﻥ ﺒﺨﺩﻤﺔ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺘﻨﺎﻭل ﺍﻟﺒﻀﺎﺌﻊ ﺍﻟﻭﺍﺭﺩﺓ ﻭﺍﻟﺼﺎﺩﺭﺓ ﺒﺤﺭﺍﹰ.
ﻭﻗﺩ ﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﺃﻥ ﺘﻌﺩﻴل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻻ ﻴﺸﻜل ﺍﻟﺤل ﻟﻤـﺸﻜﻠﺔ ﺘﺨـﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
٢- ﻭﻓﻘﺎﹰ ﻟﻨﻅﺎﻡ ABC ﺘﺤﻭل ﻤﻌﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
٣- ﻫﻨﺎﻙ ﻋﻼﻗﺔ ﻭﺜﻴﻘﺔ ﺒﻴﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻭﻨﻅﺎﻡ
١
.ABM
٤- ﻗﺒل ﺍﻟﺒﺩﺀ ﺒﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﺄﻜﺩ ﻤﻥ ﻤﻼﺀﻤﺘﻪ ﻟﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﻤﻨﻅﻤـﺔ ﻤﻭﻀـﻊ
ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ.
٥- ﻻ ﻴﻘﺩﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻡ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻹﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘـﺔ ﺒﺘـﺴﻌﻴﺭ
ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﻘﺩﻤﺔ.
٦- ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﻤﻘﺩﻤﺔ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺘﻨﺴﻴﻕ ﺍﻵﻟﻴﺎﺕ
ﺍﻟﻤﻘﺩﻤﺔ ﻹﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺘﻨﺴﻴﻕ ﺍﻵﻟﻴﺎﺕ ﻭﺍﺴﺘﺒﺩﺍﻟﻬﺎ.
٧- ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺤﺴﺎﺒﺎﺕ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺘﻘﻭﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ.
٨- ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻨﻤﻭﺫﺝ ﺍﻟﻤ ﻘﺘﺭﺡ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻘـﺩﻤﻬﺎ ﻨﻅـﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺘﻴﻥ ﺍﻟﻤﺫﻜﻭﺭﺘﻴﻥ.
٩- ﻴﺴﺎﻋﺩ ﺍﻟﻨﻤﻭﺫﺝ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
١٠- ﺃﻭﺼﺕ ﻓﺭﺤﺎﺕ ﺒﺄﻨﻪ ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺒﺨﻁﻭﺍﺕ ﺠﺎﺩﺓ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺘﺤـﺴﻴﻥ ﻨﻅـﻡ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﻁﺒﻕ ﻓﻲ ﺠﻬﺎﺕ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﻌﺎﻡ، ﺍﻹﺴﺭﺍﻉ ﺒﺘﺒﻨ ﻲ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ (ABC) ﻜﻨﻅﺎﻡ ﻴﺩﻋﻡ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﺘﺨـﺎﺫ
ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ.
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻷﺨﺫ ﺒﻌﻴﻥ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭ ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ (ABC) ﻻ ﻴﻌﺩ ﺴﻼﺤﺎﹰ ﻓﻌﺎ ﻻﹰ ﻟﻠﺘﺨﻠﺹ ﻤـﻥ ﺠﻤﻴـﻊ
ﺍﻟﻤﺸﻜﻼﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻭﺍﺠﻪ ﺍﻟﻌﻤل، ﺒل ﺃﻨﻪ ﺃﺩﺍﺓ ﻟﺘﻭﺠﻴﻪ ﺍﻹﻨﺘﺒﺎﻩ ﺇﻟﻰ ﺃﻤﺎﻜﻥ ﻭﺠﻭﺩ ﺍﻟﺨﻠل.

1
.(ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺤﺴﺏ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ) Activity Based Management ١١
٣- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺠﺭﺒﻭﻉ ﻭﺃﺒﻭ ﻤﻌﻤﺭ(٢٠٠٤)
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻘﺩﻴﻡ ﻤﺩﺨل ﻤﺤﺎﺴﺒﻲ ﻤﻘﺘﺭﺡ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘـﺴﻭﻴﻘﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴـﺔ
ﺤﺴﺏ ﻨﻅﺎﻡ ABC،ﻟﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ، ﻜﻤﺎ ﻫﺩﻓﺕ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﻔﻬـﻭﻡ ﻨﻅـﺎﻡ
ABC ﺍﻟﺫﻱ ﺠﺎﺀ ﻜﺒﺩﻴل ﻟﻸﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺤﺙ ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻟﺘﻁﺒﻴـﻕ ﻨﻅـﺎﻡ
ABC ﻟﻼﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻤﻥ ﻤﺯﺍﻴﺎ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ.
ﻭﻗﺩ ﺘﻜﻭﻨﺕ ﻋﻴﻨﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﻥ (٩٠) ﺍﺴﺘﺒﺎﻨﺔ ﻭﺯﻋﺕ ﻋﻠـﻰ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﻥ ﻭﺍﻟﻤـﺭﺍﺠﻌﻴﻥ ﻭﻤـﺩﺭﺍﺀ
ﺍﻟﻤﺼﺎﻨﻊ ﻭﺍﻟﻤﺤﻠﻠﻴﻥ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﻴﻥ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﺒﻔﻠﺴﻁﻴﻥ.
ﻭﻗﺩ ﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺍﻻﻫﺘﻤﺎﻡ ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻜﻭﻨﻬﺎ ﺘـﺸﻜل ﺠـﺯﺀﺍﹰ
ﻜﺒﻴﺭﺍﹰ ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ، ﻓﻀﻼﹰ ﻋﻥ ﺘﺄﺜﻴﺭﻫﺎ ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ.
– ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻭﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻭﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘـﺴﻭﻴﻘﻴﺔ
ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻜﻭﻨﻬﺎ ﺘﻌﻁﻲ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﺃﻓﻀل ﻭﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﻭﻤﻥ ﺜـﻡ ﺍﺘﺨـﺎﺫ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ
ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ، ﻭﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ ﻭﺍﻟﺩﻗﻴﻘﺔ.
ﻜﻤﺎ ﺒﻴﻨﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻨﻪ ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﺘﺩ ﺭﻴﺏ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺴﺠﻼﺕ ﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﺘﺴﺎﻋﺩ
ﻋﻠﻰ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ.
٤- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﻐﺯﺍﻭﻱ(٢٠٠٣)
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻋﻼﻗﺔ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﺔ ﺒﻌﻤﻠﻴـﺔ ﺍﺘﺨـﺎﺫ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﻁـﺔ
ﺒﺎﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ، ﻭﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍ ﻻﻨﺤﺭﺍﻓﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻷﺭﺒﺎﺡ ﺃﻭ ﺍﻹﻴﺭﺍﺩﺍﺕ ﻓـﻲ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟـ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﺍﻷﺭﺩﻨﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ.
ﻭﻗﺩ ﺭﻜﺯﺕ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﻐﺯﺍﻭﻱ ﻋﻠﻰ ﺃﺜﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺃﺜﺭ ﺫﻟﻙ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺍﻟﺭﺒﺤﻴﺔ.
ﻭﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ:
– ﺃﻥ ﻨﺴﺒﺔ ﻤﻼ ﺀﻤﺔ ﻫﻴﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜ ﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻊ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﺘﻌﺎﺩل ﻨﺴﺒﺔ ٧٨% ﻭﻗﺩ ﺘﺭﺍﻭﺤﺕ ﺒﻴﻥ ٧٢% ﺇﻟﻰ ٨٢% ﻟﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘـﻲ ﺘﻁﺒـﻕ
ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ.
– ﻭﺠﻭﺩ ﺘﺄﺜﻴﺭ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻴـ ﺼل ﺇﻟـﻰ ٧٣%
ﺒﻴﻨﻤﺎ ﻴﺼل ﺇﻟﻰ ٧٢,٦% ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﺒﺤﻴﺔ.
– ﺃﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺇﺩﺭﺍﻜ ﺎﹰ ﻟﺩ ﻭﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒ ﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘـ ﻲ ﺘﻁﺒـﻕ ﻫـﺫﺍ
ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ، ﻭﻟﻡ ﺘﺼل ﺇﻟﻰ ﺤﺩ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﻊ ﻤﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ.

١٢
٥- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﺒﻭ ﺍﻟﻬﻴﺠﺎﺀ(٢٠٠١)
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﻋﺭﺽ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻥ ﻜﺎﻓﺔ ﺠﻭﺍﻨﺒـﻪ ﻤـﻥ ﺤﻴـﺙ
ﺍﻟﻤﻔﻬﻭﻡ ﻭﺍﻟﻤﻘﻭﻤﺎﺕ ﻭﺍﻟﺨﺼﺎﺌﺹ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﻭﻗﻭﻑ ﻋﻠﻰ ﻤﺩﻯ ﻤﻌﺭﻓﺔ ﻭﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻷﺭﺩﻥ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
ﻭﻗﺩ ﺼﻤﻤﺕ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﺴﺘﺒﺎﻨﺔ ﻗﺎﻡ ﺃﺒﻭ ﺍﻟﻬﻴﺠﺎﺀ ﺒﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺩ ﺭﺍﺀ ﺍﻟﻤـﺎﻟﻴﻴﻥ ﻭ ﺭﺅﺴـﺎﺀ
ﺃﻗﺴﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻷﺭﺩﻥ ﺍﻟﻤﺴﺠﻠﺔ ﻓﻲ ﺴـﻭﻕ
ﻋﻤﺎﻥ ﺍﻟﻤﺎﻟﻲ ﺤﺘﻰ ﻨﻬﺎﻴﺔ ﻋﺎﻡ ١٩٩٩.
ﻭﻗﺩ ﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
ﺃﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻷﺭﺩﻥ ﺨﺼﻭﺼﺎﹰ، ﻭﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻋﻤﻭﻤـﺎﹰ ،
ﺘﻭﺍﺠﻪ ﺼﻌﻭﺒﺎﺕ ﺘﻌﻴﻕ ﺘﻁﺒﻴﻘﻬﺎ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﻤﻥ ﺃﻫﻤﻬﺎ:
– ﻋﺩﻡ ﻤﻌﺭﻓﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻌﻠﻴﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺒﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
– ﻋﺩﻡ ﻭﺠﻭﺩ ﺠﻬﺎﺕ ﻋﻤل ﺘﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺘﻌﺭﻴﻑ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻭﻤﻭﻅﻔﻴﻬـﺎ ﺒﻨﻅـﺎﻡ ABC
ﻭﺃﻫﻤﻴﺘﻪ، ﺴﻭﺍﺀ ﺃﻜﺎﻨﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺠﻬﺎﺕ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﺴﺘ ﺸﺎﺭﺍﺕ، ﺠﻤﻌﻴﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﺘﺤـ ﺎﺩﺍﺕ ﻤﻬﻨﻴـﺔ، ﻏـﺭﻑ
ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ، ﺃﻭ ﻤﺩﻗﻘﻲ ﺤﺴﺎﺒﺎﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﺨﺼﻭﺼﺎﹰ ﻭﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻤﺎ ﺯﺍل ﺤﺩﻴﺜﺎﹰ.
– ﻋﺩﻡ ﻭﺠﻭﺩ ﺍﻟﺭﻏﺒﺔ ﻟﺩﻯ ﺍﻹﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻌﻠﻴﺎ ﻓﻲ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺒﺎﻟﺘﺤﻭل ﺇﻟﻰ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﻷﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺘﻔﻭﻕ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﻊ ﺍﻟﻤﺘﻭﻗﻌﺔ ﻤـﻥ ﺘﻁﺒﻴﻘـ ﻪ، ﻜﻤـﺎ ﺃﻥ
ﺒﻌﺽ ﺍﻹﺩﺍﺭﺍﺕ ﻻ ﺘﻌﺭﻑ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﻨﺘﻅﺭ ﻟﺘﺭﻯ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﺘﻁﺒﻴﻘﻪ ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺎﺕ ﺃﺨﺭﻯ.

(٢٠٠١) Innes et al. ﺩﺭﺍﺴﺔ -٦
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻹﺠﺭﺍﺀ ﻤﺴﺢ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻜﺒﺭﻯ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻤﻠﻜﺔ ﺍﻟﻤﺘﺤﺩﺓ (UK) ﻭﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﻁﺒﻕ ﻨﻅﺎﻡ ABC، ﺤﻴﺙ ﺒﻴﻨﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻥ ﻤﻌﺩل ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻴﺨﺘﻠﻑ ﺇﺨﺘﻼﻓﺎﹰ ﺒﺴﻴﻁﺎﹰ ﻤـﺎ
ﺒﻴﻥ ﺍﻷﻋﻭﺍﻡ ١٩٩٩-١٩٩٤ ﻭﻟﻜﻥ ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ ﺍﻟﺠﻭﻫﺭﻱ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ
ﻻ ﺯﺍل ﻴﻤﺜل ﻨﺴﺒﺔ ﻋﺎﻟﻴﺔ.
ﻭﺃﻭﻀﺤﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻨﻪ ﻻ ﻴﻭﺠﺩ ﻟﻪ ﺍﻨﺘﺸﺎﺭ ﺴﺭﻴﻊ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ
ﺃﺸﺎﺭﺕ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﻏﻨﺨﻔﺎﺽ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﻫﻰ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻔﺭﺽ ﻋﻠﻰ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ
ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺨﻼل ﺍﻷﻋﻭﺍﻡ ١٩٩٩-١٩٩٤.
ﻜﻤﺎ ﺃﻭﻀﺤﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻥ ﻋﻭﺍﻤل ﻨﺠﺎﺡ ﻨﻅﺎﻡ ِ ABC ﻤﺭﺘﺒﻁ ﺒﺎﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻭﺍﻤل ﻭﻫﻰ:
١- ﺘﻘﻴﻴﻡ ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻷﺩﺍﺀ.
٢- ﺩﻋﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻌﻠﻴﺎ.
٣- ﺍﻹﻫﺘﻤﺎﻡ ﺒﺩﻋﻡ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ. ١٣
٧- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﺒﺭﺍﻫﻴﻡ (١٩٩٩)
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺒﻴﺎﻥ ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻟﻘﺼﻭﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺩﺍﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﺒﻌـﺔ ﻟﺘﺨـﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﻤﻊ ﺍﻟﻭﺼﻭل ﺇﻟﻰ ﻤﻨﻬﺞ ﻤﻘﺘﺭﺡ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺇﻁﺎﺭ ﻤﺤﺎﺴـﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻠﻨﺸﺎﻁ ﻭﻤﺤﺩﺩﺍﺕ ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﻭﻜﺎﻟﺔ ﻴﻭﺍﺌﻡ ﺒﻴﻥ ﺍﻹﺸﺘﺭﺍﻁﺎﺕ ﻭﺍﻷﺒﻌﺎﺩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴـﺔ ﻭﺒـﻴﻥ ﺍﻷﺒﻌـﺎﺩ
ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻟﻠﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﻭﻀﻭﻋﻲ ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻤﺎ ﻟﻬﺎ ﻤﻥ ﺘﺄﺜﻴﺭ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ ﻭﺘﻘﻴـﻴﻡ
ﺃﺩﺍﺀ ﻤﺩﺭﺍﺀ ﺍﻷﻗﺴﺎﻡ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ.
ﻫﺫﺍ ﺒﺠﺎﻨﺏ ﻤﺤﺎﻭﻟﺘﻪ ﻗﻴﺎﺱ ﺴﻠﻭﻙ ﻭﺍﺘﺠﺎﻫﺎﺕ ﻭﺍﺩﺭﺍﻙ ﻭﻜﻼﺀ ﻗﻁﺎﻋﻲ ﺍﻷﻋﻤﺎل ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻭﺍﻟﺨﺎﺹ ﻓﻴﻤﺎ
ﻴﺘﻌﻠﻕ ﺒﺈﻁﺎﺭ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﻭﺒﻴﺎﻥ ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ ﻭﺍﻹﺘﻔﺎﻕ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻭﺍﻗـﻊ ﺍﻟﻌﻤﻠـﻲ
ﻭﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ.
ﻭﻗﺩ ﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﻋﻨﺩ ﺘﺤﻠﻴﻠﻪ ﻟﻠﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍ ﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﺍﻟﻤﺘﺒﻌﺔ ﻓﻲ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﻭﺠـﺩ
ﺃﻨﻬﺎ ﻗﺩ ﺍﺤﺘﻭﺕ ﻋﻠﻰ ﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻻﻓﺘﺭﺍﻀﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻭﺍﻗﻌﻴﺔ ﻤﻤﺎ ﺠﻌﻠﻬﺎ ﻏﻴـﺭ ﻤﻼﺌﻤـﺔ ﻟﻠﻭﺍﻗـﻊ
ﺍﻟﻌﻤﻠﻲ.
٢- ﺃﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﺩﺨل ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻸﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤـﺸﺘﺭﻜﺔ
ﻜﻨﻅﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﻲ ﺘﺤﻠﻴﻠﻲ ﻴﺤﻘﻕ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺩﻗﺔ ﺃﻓﻀ ل ﻤﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻨﻅـﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻌـﺎﺭﻑ
ﻋﻠﻴﻬﺎ.
٣- ﺃﺜﺒﺘﺕ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﺃﻥ ﺩﺭﺠﺔ ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻁﺒﻘـﺎﹰ
ﻟﻠﻨﺸﺎﻁ ﻭﻤﺤﺩﺩﺍﺕ ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﻭﻜﺎﻟﺔ ﺘﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﻏﻴـﺭ ﻤﺜﺎﻟﻴـﺔ ﻟﺘﺨـﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﻹﺤﺩﻯ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻭﺃﺜﺭﻫﺎ ﻋﻠﻰ ﻤﻨﻔﻌﺔ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ.
٤- ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺍﻻﺴﺘﻌﺎﻨﺔ ﺒﺎﻷﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻓﻲ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ.
٥- ﺍﻟﺘﻭﺴﻊ ﻓﻲ ﺒﺭﺍﻤﺞ ﺍﻟﺘﺩﺭﻴﺏ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻹﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺒـﺸﺭﻴﺔ ﻋﻠـﻰ ﻜﻴﻔﻴـﺔ ﺍﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ
ﺍﻷﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺃﻨﺸﻁﺘﻬﻡ.
٦- ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺃﻥ ﺘﺴﺩ ﺍﻟﺒﺤﻭﺙ ﻭﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺠﺎﻤﻌﻴﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻔﺠﻭﺓ ﺍﻟﻔﻜﺭﻴﺔ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻭﺍﻗـﻊ ﺍﻟﻌﻤﻠـﻲ
ﻭﺍﻹﻁﺎﺭ ﺍﻷﻜﺎﺩﻴﻤﻲ.

(Roztocki,1999) ﺩﺭﺍﺴﺔ -٨
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺒﻴﺎﻥ ﺍﻹﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﻤﺢ ﻟﻠﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻐﻴﺭﺓ ﺍﻟﺘﺤﻭل ﺒﺴﻬﻭﻟﺔ ﻤـﻥ ﻁـﺭﻕ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺒﺄﻗل ﻤﺨﺎﻁﺭﺓ ﻭﺒﺎﺴﺘﺜﻤﺎﺭ ﻤﻌﻘﻭل ﻭﺼﻐﻴﺭ.
ﻜﺫﻟﻙ ﺒﻴﻨﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻋﻠﻰ ﺃﻱ ﺸﺭﻜﺔ ﺼﻐﻴﺭﺓ ﺘﻘل ﻋﻥ ١٠٠ ﻤﻭﻅﻑ. ١٤
ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻴﻘﻭﺩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺨﻁﻭﺓ ﺨﻁﻭﺓ ﻤﻥ ﺨـﻼل ﺨﻁـﻭﺘﻲ
ﻜﻭﺒﺭ ﻓﻲ ﻨﻅﺎﻡ ABC.
ﻭﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺠﺩﻴﺩ ﻫﻭ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ:
– ﺍﺴﺘﺜﻤﺎﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﻭﻗﺕ ﻭﺍﻟﻤﺎل، ﻭ ﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﺒﺭﺍﻤﺞ ﻭﻤﻌـﺩﺍﺕ ﻭﺃﺠﻬـﺯﺓ
ﻟﺠﻤﻊ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ.
– ﻭﺭﻏﻡ ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﺘﻡ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻪ ﺒﻨﺠﺎﺡ ﻓﻲ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻜﺒﻴـﺭﺓ ﻓﻠـﻴﺱ ﻫﻨـﺎﻙ
ﻀﻤﺎﻥ ﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﻨﻔﺱ ﺍﻟﻌﺎﺌﺩ ﻓﻲ ﻭﻗﺕ ﻗﺼﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺯﻤﻥ.
– ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺤﺔ ﺃﻜﺜﺭ ﻤﻼﺌﻤﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻐﻴﺭﺓ ﻷﻨﻪ ﻻ ﻴﺘﻁﻠـﺏ ﺍﺴـﺘﺜﻤﺎﺭ ﻟﻨﻅـﺎﻡ ﺠﻤـﻊ
ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ، ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻪ ﻻ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﻫﻴﻜل ﺘﻨﻅﻴﻤﻲ ﺠﺩﻱ.
ﻟﺫﻟﻙ ﺃﺜﺒ ﺘﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻥ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺤﺔ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ ﻜﺨﻁﻭﺓ ﻤﺘﻘﺩﻤﺔ ﺘﺩﺭﻴﺠﻴـﺔ ﻟﻠﺘﻁﺒﻴـﻕ
ﺍﻟﻜﺎﻤل.
٩- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﺤﻤﺩ (١٩٩٩)
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺼﻴﺎﻏﺔ ﺇﻁﺎﺭ ﻤﺤﺎﺴﺒﻲ ﻟﺭﻓﻊ ﻜﻔﺎﺀﺓ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﻓﻲ ﻅل ﻤﺩﺨل ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠـﻰ
ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺍﻗﺘﺭﺡ ﻤﺤﻤﺩ ﺇﻁﺎﺭﺍﹰ ﻴﻘﻭﻡ ﻋﻠﻰ ﺜﻼﺜﺔ ﺃﺭﻜﺎﻥ ﻫﻰ ﺍﻟﺘﺠﺎﻨﺱ ﻭﺍﻟﺘﺘﺒﻊ ﻭﺍﻟﺴﺒﺒﻴﺔ ﻭﺫﻟـﻙ
ﻟﻠﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﺴﻠﻴﻡ ﻟﻸﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻻﺨﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺼﺤﻴﺢ ﻟﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ . ﻭﻗﺩ ﺘﻡ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻹﻁﺎﺭ
ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻋﻠﻰ ﺇﺤﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ.
ﻭﺍﺴﺘﺨﺩﻡ ﻜﺫﻟﻙ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﺘﺤﻠﻴل ﺍ ﻹﺭﺘﺒﺎﻁ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻜل ﻤﺠﻤﻊ ﻤﻥ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﻟﺘﺤﺩﻴﺩ
ﻤﺴﺒﺏ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﻼﺌﻡ ﻟﻜل ﻤﺠﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﻠﻴل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﻜﻭﻨﺔ ﻟﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺒﺼﻭﺭﺓ ﻤﺘﺠﺎﻨﺴﺔ.
ﻭﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﻨﻪ ﺘﻭﺠﺩ ﻋﻼﻗﺔ ﻤﻌﻨﻭﻴﺔ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻋﻠﻰ
ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻜل ﻨﺸﺎﻁ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ . ﺃﺒﺭﺯﺕ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ
ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺒﻴﻥ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.

(Hicks,1999)ﺩﺭﺍﺴﺔ -١٠
ﺤﻴﺙ ﺒﻴﻨﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻨﻪ ﻟﻡ ﻴﻌﺩ ﺍﻟﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻟﻘﺎﺌل ﺒﺄﻥ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻉ ﺃﻤﺭ ﻤﻬﻡ، ﻭﺃﻥ ﻨﻅـﺎﻡ ABC ﻻ
ﻴﺘﻁﻠﺏ ﺠﻬﺩﺍﹰ ﻫﺎﺌﻼﹰ ﻟﻠﺘﻁﺒﻴﻕ، ﻭﺃﻨﻪ ﻓﻌﺎل ﻭﻤﻼﺌﻡ ﻷﻱ ﺤﺠﻡ ﻋﻤل ﺘﺠﺎﺭﻱ.
ﻜﻤﺎ ﺃﺸﺎﺭﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻥ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻐﻴﺭﺓ ﻭﺍﻟﻤﺘﻭﺴﻁﺔ ﻴﻤﻜﻥ ﺃﻥ ﺘﻁﻭﺭ ﻨﻅـﺎﻡ ABC ﻭﻫـﻭ ﻻ
ﻴﺘﻁﻠﺏ ﻤﻨﻬﺎ ﺍﻟﺘﺯﺍﻡ ﻜﺒﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﻭﻗﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺼﺎﺩﺭ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ.
١٥
١1- ﺩﺭﺍﺴﺔ (Roztocki and Needy1998،) ﺒﻌﻨﻭﺍﻥ”ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺘﻜﺎﻤل ﻭﻨﻅﺎﻡ
ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﻀﺎﻓﺔ ﻓﻲ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻬﻨﺩﺴﻴﺔ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﻴﻴﻥ”
ﻭﻗﺩ ﺒﻴﻨﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺘﻜﺎﻤل ﻤﻊ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤـﻀﺎﻓﺔ
ﺃﻨﻬﺎ ﻤﻘﻴﺎﺱ ﻭﺃﺩﺍﺓ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻬﻨﺩﺴﻴﺔ ﻓﻲ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺭﺃﺱ ﺍﻟﻤﺎل.
ﻭﺃﻭﻀﺤﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻭﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤـﻀﺎﻓﺔ،
ﺒﺄﻥ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻻ ﺘﺸﺘﻤل ﻋﻠﻰ ﻤﻌﺩل ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ، ﻭﺍﻟﻤﻘﺎﺭﻨﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴـﺔ ﺒـﻴﻥ ﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻊ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﻀﺎﻓﺔ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﻓﺤـﺹ ﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﻜل ﻨﺸﺎﻁ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻷﻭﻟﻰ.
ﻭﺒﻌﺩ ﺫﻟﻙ ﻴﺘﻡ ﻋﻤل ﺘﺴﻭﻴﺔ ﻟﻘﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﺩﺨل ﻭﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﻤﺭﻜـﺯ ﺍﻟﻤـﺎﻟﻲ ﺍﻟﻤﻘﺘـﺭﺡ ﻻﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﻘﻴﻤـﺔ
ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﻀﺎﻓﺔ.
ﻭﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺘﺘﺤﻭل ﻓﻴﻤﺎ ﺒﻌﺩ ﺇﻟﻰ ﻤﻌﺩﻻﺕ ﻭﺍﻀﺤﺔ ﻟﺭ ﺃﺱ ﺍﻟﻤﺎل ﺒﺎﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ ﻁﺭﻴﻘـﺔ ﺤﺩﻴﺜـﺔ
ﻤﺘﻁﻭﺭﺓ ﺘﺴﻤﻰ (ﻨﺸﺎﻁ ﺘﺤﻠﻴﻠﻲ ﺭﺃﺴﻤﺎﻟﻲ ﻤﺴﺘﻘل ). ﻭﻤﻥ ﺃﻫﻡ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻫﻰ ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺘﻐﻴﻴـﺭ
ﺍﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺔ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻭ ﺇﻨﺠﺎﺯ ﺍﻷﻋﻤﺎل ﻋﻨﺩ ﺍﻗﺘﺭﺍﺡ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠـﻰ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻊ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﻀﺎﻓﺔ.

١٢- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺸﺎﻫﻴﻥ (١٩٩٧)
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﻭﺨﻁﻭﺍﺕ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ، ﻭﺍﻟﺘﻌﺭﻑ
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺸﺎﻜل ﻭﺍﻟﺼﻌﻭﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻭﺍﺠﻪ ﺘﺼﻤﻴﻡ ﻭﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ،
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﺃﺜﺭ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ.
ﻭﻗﺩ ﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻵﺘﻴﺔ:
١- ﺃﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺩﺍﺨل ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻫﻰ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻤﻨﻅﻤﺔ ﺘـﺘﻡ
ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺨﻁﻭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺘﺘﺎﺒﻌ ﻪ ﻟﻠﻭﺼﻭل ﺇﻟﻰ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ، ﻭ ﺃﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺨﻁـﻭﺍﺕ ﻻ
ﺘﺨﺘﻠﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻨﻔﻴﺫ ﺍﻟﻌﻤﻠﻲ ﻤﻥ ﺸﺭﻜﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﺨﺭﻯ.
٢- ﺘﺤﺘﺎﺝ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﻘﻴﻴﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺘﻨﻔﻴﺫﻩ ﺩﺍﺨل ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻜﺜﻴـﺭ
ﻤﻥ ﺍﻟﻭﻗﺕ ﻭﺍﻟﺠﻬﺩ ﻭﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
٣- ﻜﺫﻟﻙ ﺍﺘﻀﺢ ﻭﺠﻭﺩ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺸﻜﻼﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻜﺘﻨﻑ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻌﻤﻠﻲ ﻭﺘﺘﻤﺜل ﻫﺫﻩ
ﺍﻟﻤﺸﻜﻼﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﺼﻌﻭﺒﺎﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ.
٤- ﻜﺫﻟﻙ ﺘﺭﺘﺏ ﻋﻠﻰ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤـﻥ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤـﺎﺕ
ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻔﻴﺩ ﻓﻲ ﺠﻭﺍﻨﺏ ﻋﺩﻴﺩﺓ ﻻﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ، ﻜﻤﺎ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻻﺴﺘﻌ ﺎﻨﺔ ﺒﻪ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﻌﺎﻴﻴﺭ ﻜﻤﻴﺔ ﻓﻲ
ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﻭﻻ ﺘﻘﺘﺼﺭ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻌﺎﻴﻴﺭ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ. ١٦
١٣- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻜﺭﻴﻡ ﻭﺍﻟﻜﺨﻥ( ١٩٩٧)
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻌﺭﻴﻑ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘ ﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﺍﻟﻤﻔﻬﻭﻡ ﻭﺍﻟﺨـﺼﺎﺌﺹ
ﻭﺍﻹﺴﺘﺨﺩﺍﻤﺎﺕ، ﻭﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻤﺘﺨﺫﻱ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﺒﺤـﺙ
ﻓﻲ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻜﻨﻅﺎﻡ ﺒﺩﻴل ﻋﻥ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ، ﻭﺫﻟﻙ ﻓﻲ ﻤﺤﺎﻭﻟـﺔ ﻟﻤـﺴﺎﻋﺩﺓ
ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ.
ﻭﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻫﺩﺍﻑ ﻗﺎﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺜﺎﻥ ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺒﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﺴﺘﺒﺎﻨﺔ ﻤﻴﺩﺍﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻋﻴﻨـﺔ ﻤﺨﺘـﺎﺭﺓ
(ﻏﻴﺭ ﻋﺸﻭﺍﺌﻴﺔ ) ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺼﺎﻨﻊ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻀﻔﺔ ﺍﻟﻐﺭﺒﻴﺔ، ﻋـﻥ ﻁﺭﻴـﻕ ﺍﻻﺘـﺼﺎل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭ
ﻭﺍﻟﺸﺨﺼﻲ ﻤﻊ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻭﻋﺩﺩﻫﺎ ﺇﺤﺩﻯ ﻋﺸﺭﺓ ﺸﺭﻜﺔ ﻤﻭﺯﻋـﺔ ﻋﻠـﻰ ﻗﻁﺎﻋـﺎﺕ
ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻤﺨﺘﻠﻔﺔ.
ﺃﻅﻬﺭﺕ ﻨ ﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻥ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺃﺤﺩﺜﺕ ﺘﻐﻴﻴـﺭﺍﺕ ﻭﺍﻀـﺤﺔ
ﻋﻠﻰ ﺃﻨﻅﻤﺘﻬﺎ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ، ﻭﺘﻠﺨﺼﺕ ﻓﻲ ﺍﻻﺘﺠﺎﻩ ﻨﺤﻭ ﺘﻨﻭﻴﻊ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﺘﻭﺴﻊ ﻓﻲ ﺍﻟﻬﻴﻜـل
ﺍﻹﺩﺍﺭﻱ ﻭﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻲ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ، ﻭﻫﺫﺍ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﺃﺩﻯ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﻐﻴﻴﺭ ﻓﻲ ﻫﻴﻜل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻜﻤﺎ ﺃﻅﻬـﺭﺕ
ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﻋ ﺩﻡ ﺭﻀﺎ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻋﻥ ﺃﺩﺍﺀ ﻨﻅﻤﻬﺎ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺘﻴﺔ، ﻭﻻ ﺴﻴﻤﺎ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻁﻠﺏ ﻤﻨﻬﺎ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﻨﻅﺭ ﻓﻴﻬﺎ.
ﻭﺘﺒﻘﻰ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﺘﻌﺭﻴﻑ ﺒﻬﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺠﺩﻴـﺩ ﻤـﻥ ﺤﻴـﺙ ﺍﻟﻤﻔﻬـﻭﻡ ﻭﺍﻟﺨـﺼﺎﺌﺹ
ﻭﺍﻻﺴﺘﺨﺩﺍﻤﺎﺕ، ﻭﻟﻜﻥ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻟﻡ ﺘﻭﻀﺢ ﻋﻤﻠﻴﺎﹰ ﻜﻴﻑ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨـﻲ ﻋﻠـﻰ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻬﺎ ﻟﻡ ﺘﻭﻀﺢ ﻜﻴﻑ ﺴﻴﻭﻓﺭ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﺤﻴﺙ ﺴـﻴﻜﻭﻥ
ﺫﻟﻙ ﻤﺤل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ.

١٤- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﻔﻀل (١٩٩٧)
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﺨﺘﺒﺎﺭ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﺍﻷﺼـﻴل ﻓـﻲ ﺍﺨﺘﻴـﺎﺭ
ﺃﻓﻀل ﻨﻭﻋﻴﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻌﺎﻗﺩ ﻤﻊ ﺍﻟﻭﻜﻴ ل، ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺤﻘﻕ ﺍﻟﻤﻨﻔﻌﺔ ﺍﻟﺜﻨﺎﺌﻴﺔ ﺍﻟﻤﺜﻠﻰ، ﻭﺫﻟﻙ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﺍﺨﺘﺒﺎﺭ
ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺩﺨل ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ، ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﻓﻲ ﺘﺤﻘﻴﻕ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﺍﻟﻤﺭﻀـﻲ ﻟﻌﻼﻗـﺔ
ﺍﻟﻭﻜﺎﻟﺔ.
ﻭﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﻫﺩﻑ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ، ﻗﺎﻡ ﺍﻟﻔﻀل ﺒﺈﺠﺭﺍﺀ ﺘﺠﺭﺒﺔ ﻤﻌﻤﻠﻴﺔ ﺸﺎﺭﻙ ﻓﻴﻬﺎ ﻤﻭﻅﻔﻭ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﻓـﻲ
ﺸﺭﻜﺔ ﺘﻀﺎﻤﻥ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺒﺎﻟﻤﻤﻠﻜﺔ ﺍﻷﺭﺩﻨﻴﺔ، ﻭﻗﺩ ﺃﺴﻔﺭﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﺃﻥ ﻤﺩﺨل ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻟﻡ ﻴﻘﺩﻡ ﺍﻷﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﻟﺤل ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل، ﻓﻬﻭ ﻻ ﻴﻭﻓﺭ
ﺍﻟﻭﺴﻴﻠﺔ ﻻﺴﺘﻤﺎﻟﺔ ﺍﻟﻭﻜﻴل ﻟﻺﻓﺼﺎﺡ ﻋﻥ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺘﻪ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺼﺩﻕ ﻭﺃﻤﺎﻨﺔ. ١٧
٢- ﺘﺸﻴﺭ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺒﺸﻜل ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭ ﺇﻟﻰ ﻋﺩﻡ ﺩﻗﺔ ﻤﻌﺩﻻﺕ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻘﺩﻴﺭﻴﺔ ﺤﺘﻰ ﻓﻲ ﻅل ﻤﺩﺨل
ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻁﺎﻟﻤﺎ ﻫﻨﺎﻙ ﺘﺤﻴﺯ ﻓﻲ ﺘﻘﺩﻴﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺘﺤﻴﺯ ﺃﻭ ﻋﺩﻡ ﺩﻗﺔ ﻓﻲ
ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل.
ﻭﺒﺎﻟﺭﻏﻡ ﻤﻤﺎ ﺴﺒﻕ ﻓﻘﺩ ﺃﻭﺼﻰ ﺍﻟﻔﻀل ﺒﻀﺭﻭﺭﺓ ﺍﻟﺘﺨﻠﻲ ﻋﻥ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴـﺔ ﻭﺃﺴـﺎﻟﻴﺒﻬﺎ
ﺍﻟﻤﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﻭﺫﻟﻙ ﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﺩﻗﺔ ﺃﻜﺒﺭ ﻓﻲ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ.
ﻜﺫﻟﻙ ﻴﺭﻯ ﺍﻟﻔﻀل ﺃﻥ ﻤﻥ ﺍﻷﻫﻤﻴﺔ ﺒﻤﻜﺎﻥ ﺃﻥ ﺘﺘﺠﻪ ﺍﻟﻜﺘﺎﺒﺎﺕ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻤﺯﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻻﺨﺘﺒـﺎﺭ
ﺍﻟﻤﻌﻤﻠﻲ ﻟﻤﺩﺨل ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻜﻠﻔﺔ ﻟﻠﻭﻗﻭﻑ ﻋﻠﻰ ﻤﺩﻯ ﻤﺴﺎﻫﻤﺘﻪ ﻓﻲ
ﺤل ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﻓﻲ ﻋﻼﻗﺔ ﺍﻟﻭﻜﺎﻟﺔ.

١٥- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻓﺎﻴﺩ(١٩٩٧)
ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟ ﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺇﻤﻜﺎﻨﻴـﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘـﺔ ﻋﻠـﻰ
ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ ﻭﺭﻗﺎﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ، ﻭﺒﻴﺎﻥ ﻤﺭﺩﻭﺩ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﻴﻥ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁﻴﻥ ﻋﻠﻰ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
ﻭﻗﺩ ﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﻨﺸﺎﻁ ﺘﻁﻭﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺭﻏﻡ ﺃﻫﻤﻴﺘﻪ ﺍﻟﻘﺼﻭﻯ ﻟﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﺇﻻ
ﺃﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﻀﻤﻪ ﺇﻟﻰ ﻨﺸﺎﻁ ﺒﺤﻭﺙ ﺍﻟﺴﻭﻕ ﻟﻼﺭﺘﺒﺎﻁ ﺍﻟﺸﺩﻴﺩ ﺒﻴﻨﻬﻤﺎ ﻤﻤﺎ ﻴﻌﻨﻲ ﺨﻔﺽ ﻟﻠﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻓـﻲ
ﺇﻁﺎﺭ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
ﺃﻥ ﺍﻟﺘﺤﻭل ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻤﻜﻨﻨﻪ ﻴﺤﻘﻕ ﺭﺨﺎﺀ ﺍﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺎﹰ، ﻭﻟﻜﻥ ﻴﻜﻭﻥ ﻤﺼﺤﻭﺒﺎﹰ ﺒﻤﺸﻜﻼﺕ ﻓﻲ ﺃﺤﻭﺍل ﻜﺜﻴﺭﺓ،
ﺃﺴﻭﺃﻫﺎ ﺍﻟﺒﻁﺎﻟﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺴﺘﺘﻔﺎﻗﻡ ﻓﻲ ﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺩﻭل ﺍﻟﻌﺎﻟﻡ ﺨﺎﺼﺔ ﺍﻟﻨﺎﻤﻴﺔ ﻤﻨﻬﺎ.

١٦ – ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻓﺭﺡ(١٩٩٥)
ﺤﻴﺙ ﻭﻀﺢ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻫﻲ ﺃﺩﺍﺓ ﻫﺎﻤﺔ ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ، ﻭﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﻴﺱ ﺒﻤﻌﻨﺎﻩ ﺍﻟﻀﻴﻕ ﻭﺇﻨﻤﺎ ﻫﻭ ﺃﺩﺍﺓ ﺍﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺔ ﻫﺎﻤﺔ ﻓﻲ ﺘﻁﻭﻴﺭ ﺃﺩﺍﺀ ﺍﻟﻤﻨﺸﺎﺓ
ﻭﺫﻟﻙ ﻤﻥ ﺨﻼل:
١- ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﻓﻬﻡ ﻤﺘﻌﻤﻕ ﻟﻤﻴﻜﺎﻨﻴﻜﻴﺔ ﻋﻤل ﺍﻟﻤﻨﺸﺎﺓ ﻭﺍﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺎﺘﻬﺎ.
٢- ﺘﻤﻜﻥ ﺍﻟﻤﻨﺸﺎﺓ ﻤﻥ ﺘﺤﻘﻴﻕ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻋﺎل ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺱ ﻭﺍﻟﺭﺒﺤﻴﺔ.
٣- ﺘﺤﺴﻴﻥ ﺨﺩﻤﺔ ﻭﺭﻀﺎﺀ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ.
ﻜﻤﺎ ﺃﻨﺔ ﺒﺩﻭﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺠﻴﺩ ﻟﻥ ﺘﻜﻭﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺠﻴﺩﺓ ﻭﻋﻠﻴﺔ ﻓﺎﻥ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻤﺤﻠﻴﺔ ﺃﻥ
ﺘﻌﻴﺩ ﺍﻟﻨﻅﺭ ﻓﻲ ﺃﻨﻅﻤﺘﻬﺎ ﺍﻟﻤﻁﺒﻘﺔ ﺤﺎﻟﻴﺎ ﺤﺘﻰ ﺘﺘﻤﻜﻥ ﻤﻥ ﻤﻭﺍﺠﻬﺔ ﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﺍﻟﻤﻘﺒل ﻨﺘﻴﺠﺔ
ﺍﻟﺘﺤﻭﻻﺕ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺸﻬﺩﻫﺎ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻲ.

١٨
١٧- ﺩﺭﺍﺴﺔ (ﻋﻁﻴﺔ،١٩٩٦)
ﺘﺠﻴﺏ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﺴﺎﺅل ﺍﻟﺫﻯ ﻴﺩﻭﺭ ﺤﻭل ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺇﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ABC ﻓﻲ ﺤل ﺍﻟﻤﺸﻜﻼﺕ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺘﺤﺩﻴﺩ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﻤﺘﻜﺎﻤل، ﻭﺘﺤﻘﻴﻘﻬﺎ، ﻭﺘﺤﻠﻴﻠﻬﺎ،
ﻭﺍﻟﺘﻘﺭﻴﺭ ﻋﻨﻬﺎ ﺒﺸﻜل ﻴﻭﻓﺭ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺘﻜﺎﻟﻴﻔﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻗﺩﺭ ﻋﺎل ﻤﻥ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﻭﺍﻻﻜﺘﻤﺎل ﺘﻔﻴﺩ ﺇﺩﺍﺭﺓ
ﺍﻟﻤﻨﻅﻤﺎﺕ ﻓﻲ ﺇﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻭﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻻﺩﺍﺀ ﺒﺸﻜل ﻓﻌﺎل ﻭﺒﻤﺎ ﻴﻌﺯﺯ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻰ.
ﻭﻗﺩ ﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻔﻴﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺄﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﻤﺘﻜﺎﻤل ﻫﻰ ﺇﺤﺩﻯ
ﺍﻟﻤﻨﺎﻁﻕ ﺍﻟﻬﺎﻤﺔ ﺠﺩﺍ ﻭﺍﻟﺘﻰ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻔﺭﻭﺽ ﺍﻟﺘﺭﻜﻴﺯ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻨﻅﺭﺍ ﻟﺩﻭﺭﻫﺎ ﺍﻟﻔﻌﺎل ﻭﺍﻟﻤﺅﺜﺭ ﻋﻠﻰ
ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻭﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ.
ﻜﻤﺎ ﺃﻥ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻴﺤﻘﻕ ﻤﺯﺍﻴﺎ ﻋﺩ\ﻴﺩﺓ ﻤﻥ ﺒﻴﻨﻬﺎ ﺘﺘﺒﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺃﻴﻨﻤﺎ ﻭﺠﺩﺕ ﻟﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﻋﻠﻰ
ﻏﺭﺽ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻰ، ﻭﺫﻟﻙ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻋﺩﺩ ﻜﺒﻴﺭ ﻤﻥ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﻤﺎ ﻴﻀﻤﻥ ﺩﻗﺔ ﺘﺨﺼﻴﺼﻬﺎ
ﻭﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﺍﻟﻜﺎﻤل ﻋﻨﻬﺎ ﻭﺘﻭﻓﻴﺭ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺘﻜﺎﻟﻴﻔﻴﺔ ﻭﺘﺤﻠﻴﻼﺕ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻋﺎل ﻤﻥ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﻭﺍﻻﻜﺘﻤﺎل.

١٨- ﺩﺭﺍﺴﺔ(ﺃﺒﻭ ﺸﻨﺎﻑ،١٩٩٥)
ﺤﻴﺙ ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻁﻭﻴﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﺩﻭﺭﻩ ﻭﺯﻴﺎﺩﺓ
ﻓﻌﺎﻟﻴﺘﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺠﺎﻻﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺃﺜﺭ ﺍﻟﺘﻁﻭﻴﺭ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻋﻠﻰ ﺩﻋﻡ ﻭﻤﺴﺎﻨﺩﺓ ﺴﻴﺎﺴﺔ ﺍﻟﺘﺤﺴﻴﻥ
ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ.
ﻭﺒﻴﻨﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻨﺎل ﺇﻫﺘﻤﺎﻤﺎ ﻭﺍﺴﻌﺎ ﻓﻲ ﺍﻻﻭﺴﺎﻁ
ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺴﻭﺍﺀ، ﺒﺈﻋﺘﺒﺎﺭﻩ ﺃﺩﺍﺓ ﻫﺎﻤﺔ ﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻻﻨﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﺘﻘﺭﻴﺭ ﻋﻨﻬﺎ ﺒﺼﻭﺭﺓ
ﺼﺤﻴﺤﺔ ﻭﻭﺍﻗﻌﻴﺔ، ﻭﻴﺘﺠﻨﺏ ﻤﻭﺍﻁﻥ ﺍﻟﻨﻘﺩ ﺍﻟﺘﻰ ﺘﺘﻌﺭﺽ ﻟﻬﺎ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﻅل
ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺍﺕ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺴﺘﺠﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻰ ﺘﺴﻭﺩ ﺒﻴﺌﺔ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻭﻗﺕ
ﺍﻟﺤﺎﻀﺭ.
٢ ﻜﻤﺎ ﺘﺒﻴﻥ ﺃﻥ ﺍﻷﺨﺫ ﺒﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺜﻨﺎﺌﻰ ﺍﻻﺒﻌﺎﺩ
ﺍﻟﻘﺎﺌﻡ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺠﺯﺌﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﻤﻴﻌﻴﺔ ﻴﺅﺩﻯ ﺍﻟﻰ
ﺘﺤﻘﻴﻕ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻵﺜﺎﺭ ﺍﻻﻴﺠﺎﺒﻴﺔ ﻭﺃﻫﻤﻬﺎ:
– ﺘﺤﺴﻴﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺘﺨﻔﻴﺽ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻭﺘﺒﺴﻴﻁ ﺇﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺘﻁﺒﻴﻘﺔ.
– ﺯﻴﺎﺩﺓ ﻓﻌﺎﻟﻴﺔ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﻤﺴﺌﻭﻟﻴﺔ ﻜﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻭﻀﻭﺡ ﺍﻟﻤﺴﺌﻭﻟﻴﺔ
ﻤﻤﺎ ﻴﺴﺎﻋﺩ ﻋﻠﻰ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﻭﻋﺩﺍﻟﺔ ﺍﻟﺤﻜﻡ ﻋﻠﻰ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﻫﺫﺍ ﺍﻻﺩﺍﺀ.
– ﺘﺩﻋﻴﻡ ﻤﺩﺨل ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻰ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﺍﻻﺩﺍﺭﺓ
ﻋﻠﻰ ﺘﻘﺩﻴﺭ ﺠﺩﻭﻯ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻭﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺒﺘﺤﺴﻴﻨﻬﺎ ﻭﺘﻁﻭﻴﺭﻫﺎ.

2
ﺍﻟﺒﻌﺪ ﺍﳌﺘﻌﻠﻖ ﺑﺎﻟﻌﻤﻠﻴﺔ، ﻭﺍﻟﺒﻌﺪ ﺍﳌﺘﻌﻠﻖ ﺑﺎﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ١٩
ﻭﻫﺫﺍ ﻓﺈﻥ ﺘﻁﻭﻴﺭ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻴﺅﺩﻯ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻰ ﻴﻨﺘﺠﻬﺎ ﻟﻼﺴﺘﺨﺩﺍﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ،
ﻜﻤﺎ ﻴﺅﺩﻯ ﺍﻟﻰ ﺘﺨﻔﻴﺽ ﺘﻜﺎﻟﻴﻔﻪ ﻭﺴﻬﻭﻟﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﺔ.

١٩- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﺤﻤﺩ (١٩٩١ )
ﺤﻴﺙ ﻫﺩﻓﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻘﻴﻴﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺫﻱ ﺍﻗﺘﺭﺤﻪ ﻜﻭﺒﺭ ﻭﻜﺎﺒﻼﻥ ﺒﻌﺩ
ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻻﻨﺘﻘﺎﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻭﺠﻬﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻷﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺜﻡ ﺘﺼﻤﻴﻡ ﻨﻤﻭﺫﺝ ﻟﻭﺭﻗﺔ ﻋﻤل ﺇﻟﻜﺘﺭﻭﻨﻴﺔ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺒﺭﻨﺎﻤﺞ ﻟﻭﺘﺱ٣-٢-١ ﻴﺘﻡ ﻓﻴﻪ ﺘﺤﺩﻴﺩ
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻓﻲ ﻅل ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺜﻡ ﻓﻲ ﻅل ﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻟﺘﻭﻀﻴﺢ
ﻤﺯﺍﻴﺎ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﻭﻗﺩ ﺨﻠﺼﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺇﻟﻰ:
– ﺃﻥ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﻨﺎﺘﺠﺔ ﻋﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺘﺅﺩﻯ ﺇﻟﻰ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺘﺼﻤﻴﻡ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻻﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻷﺠﺯﺍﺀ ﺍﻷﻜﺜﺭ ﻨﻤﻁﻴﺔ. ﻭﺇﻋﺎﺩﺓ ﺘﺼﻤﻴﻡ ﻤﻭﺍﻗﻊ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺤﻴﺙ ﺘﻘﺘﺭﺏ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ
ﺃﻜﺒﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﺨﻁﻭﻁ ﺇﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﻤﻥ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﺤﺘﻰ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺨﺼﻴﺼﻬﺎ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺒﺩﻻ ﻤﻥ
ﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻘﺔ ﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ.
– ﻜﺫﻟﻙ ﻓﺎﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻴﻤﻜﻥ ﺃﻥ ﺘﻐﻴﺭ ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻟﻤﺩﻴﺭﻴﻥ ﻟﻸﺴﺎﻟﻴﺏ
ﺍﻟﺘﻘﻨﻴﺔ ﺍﻟﺠﺩﻴﺩﺓ، ﻭﺘﺼﻤﻴﻡ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻟﺘﺨﻔﻴﺽ ﺯﻤﻥ ﺘﺠﻬﻴﺯ ﺍﻵﻻﺕ، ﻭﺘﺭﺸﻴﺩ ﻤﻭﻗﻊ
ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ ﻟﺘﺨﻔﻴﺽ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﺎﻭﻟﺔ، ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ ﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻟﺘﺨﻔﻴﺽ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﺤﺹ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.
– ﻜﻤﺎ ﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻏﻴﺭ ﻤﺼﻤﻡ ﻹﺼﺩﺍﺭ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﻓﻭﺭﻴﺔ ﻭ ﺇﻨﻤﺎ ﻟﺘﻭﻓﻴﺭ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ
ﻋﻥ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺩﻋﻤﺔ ﻟﻪ، ﻭﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺒﺤﻴﺙ ﻴﻤﻜﻥ ﺠﺫﺏ ﺍﻨﺘﺒﺎﻩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ
ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻷﻜﺜﺭ ﺭﺒﺤﻴﺔ ﻟﻠﻤﻨﺸﺄﺓ. ﻤﻤﺎ ﻴﺴﺎﻋﺩ ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺃﻓﻀل ﻓﻲ ﻤﻴﺎﺩﻴﻥ ﺘﺼﻤﻴﻡ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ ﻭﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ، ﻭﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺯﻴﺞ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺘﺸﺠﻴﻊ ﺍﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ
ﻟﺫﻟﻙ ﺃﻭﺼﻰ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺒﺄﻥ ﻴﺘﻔﻬﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻨﻴﺎﺕ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ، ﻭﺃﻥ ﻴﺘﺤﺎﻭﺭﻭﺍ ﻤﻊ
ﻤﺩﻴﺭﻱ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺭﺒﻤﺎ ﺃﻥ ﻴﺤﺼﻠﻭﺍ ﻋﻠﻰ ﺩﻭﺭﺍﺕ ﺘﺩﺭﻴﺒﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻷﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ ﺤﺘﻰ
ﻴﺘﻤﻜﻨﻭﺍ ﻤﻥ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻠﺯﻡ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ.

(1988 ) Kaplan and Cooper ﺩﺭﺍﺴﺔ – ٢٠
ﺤﻴﺙ ﻗﺎﻡ ﻜل ﻤﻥ ﺍﻟﺒﺎﺤﺜ ﻴﻥ ﺒﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎ ﻋﻴﺔ ﻋﺎﻡ ١٩٨٨ ﻟﻠﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠـﻰ
ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻁﺒﻕ، ﻭ ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻟﻘﻭﺓ ﻭﺍﻟﻀﻌﻑ ﺍﻟﻤﻭﺠﻭﺩﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻜﺎﻥ ﻤﻥ ﺃﻫﻡ ﻨﺘـﺎﺌﺞ ﺍﻟﺒﺤـﺙ
ﺍﻟﺫﻱ ﺘﻭﺼﻼ ﺇﻟﻴﻪ ﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
١- ﻴﺴﻴﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻁﺒﻕ ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻭﻓﻘﺎﹰ ﻟﻤﺭﺤﻠﺘﻴﻥ ﻭﻫﻤﺎ: ٢٠
ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻷﻭﻟﻰ:
ﺘﺘﻀﻤﻥ ﺍﻹﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺘﻭﺯﻴﻊ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻭﺘﺨـﺩﻡ
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﻫﺩﻓﻴﻥ ﻜﻤﺎ ﺠﺎﺀ ﻓﻲ ﺍﺴﺘﻤﺎﺭﺓ ﺍﻻﺴﺘﻘﺼﺎﺀ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﺒﺤﺙ ﻭﻫﻤﺎ:
ﺃ- ﺘﻘﻴﻴﻡ ﺃﺩﺍﺀ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﺏ- ﺘﺠﻤﻴﻊ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.

ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻟﺜﺎﻨﻴﻪ:
ﺃﻤﺎ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻟﺜﺎﻨﻴﺔ ﻓﻘﺩ ﻫﺩﻓﺕ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹ ﻨﺘﺎﺝ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻋـﻥ
ﻁﺭﻴﻕ ﻤﻌﺩﻻﺕ ﺘﺤﻤﻴل ﺒﻜل ﻗﺴﻡ ﺇﻨﺘﺎﺠﻲ ﻋﻠﻰ ﺤﺩﺓ ﻭﺘﺨﺩﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﻫﺩﻓﻴﻥ ﻫﻤﺎ:
ﺃ- ﺴﺘﺨﺭﺍﺝ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ.
ﺏ – ﺍﺴﺘﺨﺭﺍﺝ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ.
ﻭﻟﻘﺩ ﻭﺠﺩ ﺃﻥ ﺍﻷﺴﺎﺱ ﺍﻟﻤﺘﺒﻊ ﻓﻲ ﻤﻌﻅﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺸﻤﻠﻬﺎ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﻜﺎﻥ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ،
ﻭﺃﻨﻬﺎ ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴ ﺔ ﻓﻲ ﺘﺒﻭﻴﺏ ﻭﺘﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﻭﻻ ﺘﻘﻭﻡ ﻫـﺫﻩ ﺍﻟـﻨﻅﻡ ﺒﺤـﺴﺎﺏ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭ ﻩ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ، ﻭﻟﻬﺫﺍ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻗﺩ ﺘﻡ ﺘﺼﻤﻴﻤﻬﺎ ﺒﻬﺩﻑ ﺘﺤﺩﻴـﺩ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ ﻷﻏﺭﺍﺽ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﺩﻭﻥ ﺍﻻﻫﺘﻤﺎﻡ ﺒﺘﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﻼﺌﻤـﺔ ﻻﺘﺨـﺎﺫ
ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ.
ﻭﻓﻲ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﺨﺭﻯ ﻗﺎﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺜﺎﻥ ﺒﻬﺎ ﻋﻠﻰ ٢٥ ﺸﺭﻜﺔ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻭﺠﺩﺍ ﺃﻥ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓـﻲ ﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺘﺸﺘﺭﻙ ﻓﻲ ﺼﻔﺘﻴﻥ ﺘﺘﺴﺒﺒﺎﻥ ﻓﻲ ﺘﺤﺭﻴﻑ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻫﻤﺎ:
– ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﻜﻤﻌﺩل ﻟﺘﺤﻤﻴل ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ،
– ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﻤﻌﻅﻡ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﻤﻁﺒﻘﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﻜﻠﻲ ﻟﻠﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ، ﻭﺘﻘـﻭﻡ ﺒﺘﻭﺯﻴـﻊ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﻻﺴﺘﺨﺭﺍﺝ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ.
-ﺃﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﻠﻌﺏ ﺩﻭﺭﺍﹰ ﻫﺎﻤ ﺎﹰ ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼـﺔ
ﺒﺘﺴﻌﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺍﻟﺤﻜﻡ ﻋﻠﻰ ﺍﺴﺘﻤﺭﺍﺭ ﺃﻭ ﻋﺩﻡ ﺍﺴﺘﻤﺭﺍﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻜﺫﻟﻙ ﺘﻠﻌﺏ ﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺩﻭﺭﺍﹰ ﻫﺎﻤﺎﹰ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺠﺯﺀ ﺍﻟﻤﺨﺼﺹ ﻟﻬﺎ ﻤﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ.
ﻭﻴﻘﺘﺭﺡ ﻜﻼ ﺍﻷﺴﺘﺎﺫﻴﻥ ﻜﻭﺒﺭ ﻭﻜﺎﺒ ﻼﻥ ﻓﻲ ﻨﻬﺎﻴﺔ ﺒﺤﺜﻬﻤﺎ ﺤﺩﻭﺙ ﺘﻐﻴﺭﻴﻥ ﺃﺴﺎﺴﻴﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﻅﺭ
ﺇﻟﻰ ﺴﻠﻭﻙ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻫﻤﺎ:
ﺍﻷﻭل:
ﺃﻥ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻻ ﺒﺩ ﺃﻥ ﻴﺘﻡ ﺒﺎﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻭﻋـﺔ
ﻤﻥ ﺍﻷﺴﺱ ﺘﺸﻴﺭ ﺇﻟﻰ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﻘﻴﻘ ﻴﺔ، ﻓﺎﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ ﺇﻨﻤﺎ ﻴﺭﺠﻊ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﻌﻘﻴﺩ ٢١
ﻓﻲ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻟﻴﺱ ﻓﻲ ﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﻟﻬﺫﺍ ﻴﺠﺏ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺱ ﻻ ﺘﺘﻌﻠﻕ ﺒﺎﻟﺤﺠﻡ ﻤﺜل ( ﻋﺩﺩ
ﺃﻭﺍﻤﺭ ﺘﻬﻴﺌﺔ ﺍﻵﻻﺕ، ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ، ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺩﻓﻊ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ).
ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ:
ﺃﻥ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ ﺒﻁﺭﻴﻘﺔ ﻤﺎ ﺘﻜﻭﻥ ﺘﻜﺎ ﻟﻴﻑ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭﻴﺔ ﻗﺩ ﺘﺴﺘﻤﺭ ﺃﻭ ﻻ ﺘﺴﺘﻤﺭ ﻁﺒﻘـﺎﹰ
ﻟﺭﻏﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ، ﻭﻟﻬﺫﺍ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻨﻅﺭﺓ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻘﺴﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﻟﻰ ﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﺜﺎﺒﺘﺔ ﺇﻨﻤﺎ ﺘﻬﻤـل ﺃﻥ
ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺘﻘﺴﻴﻡ ﻗﺩ ﻴﻜﻭﻥ ﺼﺤﻴﺤﺎﹰ ﻓﻲ ﺍﻷﺠل ﺍﻟﻘﺼﻴﺭ ﺃﻤﺎ ﻓﻲ ﺍﻷﺠل ﺍﻟﻁﻭﻴل ﻓﺈﻥ ﻜل ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺘﻤﻴـل
ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﻐﻴﺭ.

1.10 ﺘﻌﻠﻴﻕ ﻋﺎﻡ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ
– ﺇ ﻥ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﺘﺸﻴﺭ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻟﻡ ﻴﻠﻕ ﺍﻟﻘﺒﻭل ﺍﻟﻌﻤﻠـﻲ ﺍﻟﻜـﺎﻓﻲ،
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻏﻡ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﺄﻴﻴﺩ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ ﺍﻟﻤﺘﺯﺍﻴﺩ ﻟﺘﻁﺒﻴﻘﻪ، ﻭﻟﻜﻥ ﻟﻡ ﺘﻜﺸﻑ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﻋـﻥ ﺍﻟـﺴﺒﺏ ﺃﻭ
ﺍﻷﺴﺒﺎﺏ ﺍﻟﺤﻘﻴﻘﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺃﺩﺕ ﺇﻟﻰ ﻋﺩﻡ ﺍﻹﻨﺘﺸﺎﺭ ﺍﻟﻭﺍﺴﻊ ﻓﻲ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ.
– ﺇﻥ ﻤﻌ ﻅﻡ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻜﺎﻨﺕ ﻨﺎﺒﻌﺔ ﻤﻥ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤﺠﺘﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻘﺩﻤﺔ ، ﻤﺜل ﺃﻤﺭﻴﻜﺎ
ﻭﻜﻨﺩﺍ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺒﻌﺽ ﺸﺭﻜﺎﺕ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻤﺘﻘﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻭﻁﻥ ﺍﻟﻌﺭﺒﻲ ﻤﺜل ﻤـﺼﺭ ﻭﺴـﻭﺭﻴﺔ ﻭﺍﻷﺭﺩﻥ
ﻭﻏﻴﺭﻫﺎ، ﻭﻫﻲ ﻻ ﺸﻙ ﺃﻨﻬﺎ ﺘﺘﺼﻑ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻨﻤﻭ ﺍﻗﺘﺼﺎﺩﻱ ﻋﺎﻟﻲ ﻭﺘﻘﺩﻡ ﻓـﻲ ﺍﻟﺘـﺼﻨﻴﻊ ﻭﻤﻨﺎﻓـﺴﺔ
ﻤﺴﺘﻤﺭﺓ ﻤﻊ ﺒﺎﻗﻲ ﺩﻭل ﺍﻟﻌﺎﻟﻡ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻤﺘﻊ ﺒﻤﻴﺯﺓ ﺘﻨﺎﻓﺴﻴﺔ ﻋﺎﻟﻴﺔ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺇﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻤﺘﻌﺩﺩﺓ.
– ﺃﻜﺩﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻭﺍﻻﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻤﻨﻪ ﺇﻨﻤﺎ ﻴﻅﻬﺭ ﺒﺼﻭﺭﺓ ﻭﺍﻀﺤﺔ ﻓﻲ ﻤﺜل ﻫﺫﻩ
ﺍﻟﻤﺠﺘﻤﻌﺎﺕ، ﻭﻟﻜﻥ ﻴﺭﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻻ ﻴﻘﺘﺼﺭ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺩﻭل ﺍﻟﻤﺘﻘﺩﻤـﺔ ﻓﺤـﺴﺏ
ﻭﻟﻜﻨﺔ ﺒﺎﻹﻤﻜﺎﻥ ﺍﻻﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻤﻨﻪ ﻭﺒﺸ ﻜل ﻜﺒﻴﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺠﺘﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﻨﺎﻤﻴﺔ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﺴﻴﺴﺎﻫﻡ ﻓـﻲ ﺩﺭﺠـﺔ
ﺘﻘﺩﻤﻬﺎ ﻭﺘﺭﺸﻴﺩ ﻗﺭﺍﺭﺍﺘﻬﺎ ﻭﺘﺨﻔﻴﺽ ﺘﻜﺎﻟﻴﻔﻬﺎ ﻭﺯﻴﺎﺩﺓ ﻓﺭﺹ ﻨﻤﻭﻫﺎ.
– ﻭﻴﺭﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻴﺼﻠﺢ ﻟﻠﺘﻁﺒﻴﻕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻐﻴﺭﺓ
ﻭﺍﻟﻤﺘﻭﺴﻁﺔ ﺍﻟﺤﺠﻡ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﺍﻟﺤﺎل ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
– ﺘﻌﺩ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ -ﺤﺴﺏ ﻋﻠﻤ ﻪ- ﺒﺄﻨﻬﺎ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﺤﻴـﺙ ﻟـﻡ ﺘﺠـﺭ ﺃﻱ
ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺸﺭﻜﺎﺕ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﺤﻭل ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﻭﻀﻭﻉ، ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻬـﺎ ﺴـﺘﺘﻨﺎﻭل
ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻤﻥ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﻘﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
– ﻭﻟﻡ ﺘﻜﺘﻑ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺒﺘﻌﺭﻴﻑ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻤﻥ ﺃﻨﻅ ﻤﺔ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﺒل ﺴﻴﺘﻡ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠـﻰ
ﻤﺩﻯ ﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻴﺅﺩﻱ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﺍﻟـﻰ ﺍﺘﺨـﺎﺫ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ
ﺍﻟﻤﻼﺌﻤﺔ.
– ﺇﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﻤﺎ ﺴﺒﻕ ﻓﺈﻥ ﻤﻌﻅﻡ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﻜﻤﺎ ﺘﻡ ﺍﻹﺸﺎﺭﺓ ﺇﻟﻴﻪ ﻗﺩ ﺭﻜﺯﺕ ﻋﻠﻰ ﻤﻨﺸ ﺂﺕ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﻀﺨﻤﺔ ﻓﻲ ﺩﻭل ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻤﺘﻘﺩﻤﺔ، ﺇﻻ ﺃﻥ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺴﻴﺘﻡ ﻤﻥ ﺨﻼﻟﻬﺎ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨـﺸﺂﺕ ٢٢
ﺃﻭ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﺼﻐﻴﺭﺓ ﻭﻤﺘﻭﺴﻁﺔ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ ﺤـﺴﺏ ﺘـﺼﻨﻴﻔﺎﺕ ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﺔ
ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻭﺇﺘﺤﺎﺩ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﻴﻥ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﻤﻊ ﺍﻟﺘﺭﻜﻴﺯ ﻋﻠـﻰ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻜﺒﻴـﺭﺓ ﻻ ﺴـﻴﻤﺎ
ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻤﻨﻬﺎ.
ﺇﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﻤﺎﺴﺒﻕ ﻓﺈﻥ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺴﺘﺭﻜﺯ ﺒﺎﻟﺩﺭﺠﺔ ﺍ ﻷﻭﻟﻰ ﻋﻠﻰ ﺃﺜﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨـﻲ
ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺃﺜﺭ ﺫﻟـﻙ ﻋﻠـﻰ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ
ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ.

ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ ﻭﺍﻹﺘﻔﺎﻕ ﻤﺎ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻭﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ
ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻟﻘﻭل ﺃﻨﻪ ﺇﻀﺎﻓﺔ ﻟﻤﺎ ﺴﺒﻕ ﺫﻜﺭﻩ ﺃﻥ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺒﺎ ﺤﺙ ﻜﻐﻴﺭﻫﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺘﺘﻔﻕ ﻤﻌﻬـﺎ ﻓـﻲ
ﺒﻌﺽ ﺍﻷﻤﻭﺭ ﻭﺘﺘﻤﻴﺯ ﻋﻨﻬﺎ ﻓﻲ ﺃﻤﻭﺭ ﺃﺨﺭﻯ.
ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻹﺘﻔﺎﻕ:
١- ﺘﻭﻀﻴﺢ ﺍﻟﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺃﺴـﺎﺱ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ABC ﻭﺨﻁـﻭﺍﺕ
ﺘﻁﺒﻴﻘﻪ.
٢- ﻤﺩﻯ ﺤﺎﺠﺔ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻟﻨﻅﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺤﺩﻴﺜﺔ ﻭﺃﺜﺭﻫﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ.
٣- ﺃﺜﺭ ﻭﺃﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻘﺩﻤﻬﺎ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﻟﻤﺘﺨـﺫﻱ
ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
٤- ﻤﺩﻯ ﺤﺎﺠﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻟﻠﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺩﻗﻴﻘﺔ .

ﺃﻭﺠﺔ ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ
١- ﺭﻜﺯﺕ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻋﻠﻲ ﺸﺭﻜﺎﺕ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺼﻐﻴﺭﺓ ﻭﻤﺘﻭﺴﻁﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﻤﻘﺎﺭﻨـﺔ
ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻷﺨﺭﻯ ﺍﻟﺘﻲ ﺠﺭﺕ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺴﻭﺍﺀ ﻓﻲ ﺩﻭل ﻋﺭﺒﻴﺔ ﺃﻭ ﺃﺠﻨﺒﻴﺔ.
٢- ﺭﻜﺯﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻋﻠﻰ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺤﺎﻟﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺸﺭﻜﺔ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
٣- ﺘﻌﺘﺒﺭ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻭل ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺠﺭﻯ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
٤- ﺭﻜﺯﺕ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻋﻠﻰ ﺃﺜﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﻭﺯﻴـﻊ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻴﺯ
٢٣
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ
ﺘﻁﻭﺭ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ

ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻷﻭل
ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ
ﻤﻘﺩﻤﺔ 2.1.1
2.1.2 ﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ
2.1.2.1 ﺍﻟﺼﻌﻭﺒﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﺭﺘﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
2.1.2.2 ﺨﺼﺎﺌﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
2.1.2.3 ﺍﻟﻤﺒﺎﺩﺉ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻟﻠﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
2.1.3 ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻟﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ
2.1.4 ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ
2.1.5 ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
2.1.6 ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﺃﻭ ﺍﻟﺤﺩﻴﺔ
2.1.7 ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ
2.1.8 ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻟﻘﺼﻭﺭ ﻭﺍﻻﻨﺘﻘﺎﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻭﺠﻬﺔ ﺇﻟﻰ ﻨﻅﺭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ
ﺍﻟﺨﺎﺘﻤﺔ 2.1.9

٢٤
ﻤﻘﺩﻤﺔ 2.1.1
ﻴﻌﺩ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﻤﻥ ﺃﻫﻡ ﺍﻟﻤﺸﻜﻼﺕ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻭﺘـﺼﻤﻴﻡ ﻨﻅـﻡ
ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻭﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ، ﻭﺘﺘﺠﺴﺩ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﻤﺸﻜﻠﺔ ﻓﻲ ﺘﻌﺩﺩ ﻭﺍﺨﺘﻼﻑ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺤﺎﺕ ﺒـﺸﺄﻨﻬﺎ ﻭﺍﺴـ ﺘﻤﺭﺍﺭ
ﺍﻤﺘﺩﺍﺩ ﺒﺤﺜﻬﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﻔﻜﺭ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻲ ﺨﻼل ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﺍﻷﺨﻴﺭﺓ ﺩﻭﻥ ﺍﻟﺘﻭﺼل ﺇﻟﻰ ﺤل ﺤﺎﺴﻡ ﺒﺸﺄﻨﻬﺎ.
ﺇﻥ ﺘﺤﻘﻴﻕ ﺍﻟﻌﺩﺍﻟﺔ ﻭﺍﻟﻤﻭﻀﻭﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻭﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ ﻋﻠـﻰ ﺍﻟﻭﺤـﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻤﺴﺘﻔﻴﺩﺓ ﻴﻤﺜل ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺃﺴﺎﺴﻴﺔ ﻤﻨﺫ ﺃﻤﺩ ﻁﻭﻴل ﻓﻲ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ(ﻴﻭﺴﻑ،١٩٩٥،ﺹ١٢٣).
ﻭﻨﻅﺭﺍﹰ ﻟﻠﺯﻴﺎﺩ ﺓ ﺍﻟﻤﻁﺭﺩﺓ ﻓﻲ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻋﺎﺕ ﻭﺍﺘﺠﺎﻩ ﻤﻌﻅﻤﻬﺎ ﺇﻟﻰ ﺍﺴـﺘﺒﺩﺍل ﺍﻟﻁﺎﻗـﺔ ﺍﻟﺒـﺸﺭﻴﺔ
٣ ﺒﺎﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻵﻟﻴﺔ ﻭﻫﻭ ﻤﺎ ﻴﺴﻤﻰ (ﺒﺎﻷﺘﻤﺘﺔ
)، ﻭﻤﺎ ﻴﺘﺭﺘﺏ ﻋﻠﻰ ﺫﻟﻙ ﻤﻥ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼـﺭ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺘﻌﺩﺩ ﺃﺠﺯﺍﺌﻬﺎ، ﻤﻤﺎ ﺃﺩﻯ ﺇﻟﻰ ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺤﺼﺭﻫﺎ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺘﺨﺼﻴـﺼﻬﺎ ﻋﻠـﻰ ﺍﻟﻭﺤـﺩﺍﺕ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﻔﻴﺩﺓ ﻤﻨﻬﺎ.
ﻭﻗﺩ ﺍ ﺨﺘﻠﻔﺕ ﺍﻵﺭﺍﺀ ﺒﺸ ﺄﻥ ﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـ ﺭﺓ ﻓـﻲ ﺍﻟﻜﺘﺎﺒـﺎﺕ
ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﻤﻤﺎ ﺩﻋ ﺎ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺇﻟﻰ ﺒﻴﺎﻥ ﻤﻔﻬﻭﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒﻤﺎ ﻴﺨﺩﻡ ﻫﺩﻑ ﺍﻟﺒﺤﺙ، ﻤﻊ ﺒﺤﺙ ﻤـﺩﻯ
ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺩﺍﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﻭﺒﻴﺎﻥ ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻟﻘﺼﻭﺭ ﻓﻲ ﻜل ﻤﺩﺨل ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺩﺍﺨل ﺤﺘﻰ ﻴﻤﻜـﻥ ﺍﻗﺘـﺭﺍﺡ
ﻤﺩﺨل ﻴﺴﺎﻫﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻐﻠﺏ ﻋﻠﻰ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺜﻐﺭﺍﺕ ﻭﺘﺤﻘﻴﻕ ﻓﻌﺎﻟﻴﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ.
ﻭﺘﻜﻤﻥ ﺍﻷﻫﻤﻴﺔ ﻓﻲ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻭﻉ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺘﺤﻘﻴﻕ ﺍﻷﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺤﻴـﺙ
ﺃﺼﺒﺢ ﻤﺴﺘﻘﺭﺍﹰ ﺃﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺜﻼﺜﺔ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻫﻰ:
١- ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﺘﻭﻓﻴﺭ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺘﻔﻴﺩ ﻓﻲ ﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺇﻋﺩﺍﺩ ﻗﺎﺌﻤـﺔ ﺍﻟﻤﺭﻜـﺯ
ﺍﻟﻤﺎﻟﻲ.
٢- ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤﻜﻥ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﺍﻟﺴﻠﻴﻡ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﻨﺸﺎﺓ.
٣- ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻻﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ (ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺤﻤﻴﺩ،١٩٩٠،ﺹ٢١١).
ﻭﻫﺫﺍ ﻤﺎ ﺃﻜﺩ ﻋﻠﻴﻪ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺒﺎﺤﺜﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﻜﺘﺎﺒﺎﺕ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﻭﺍ ﻟﺘﻰ ﻴﻤﻜﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻬﺎ ﻓﻲ ﻗﻴـﺎﺱ ﺃﻭ
ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ، ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻓﻲ ﺭﺴﻡ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﻭﺍﺘﺨـﺎﺫ
ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ (ﺍﻟﺩﺍﻋﻭﺭ، ٢٠٠٤، ﺹ٤).
ﻭﻴﻀﻴﻑ ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺤﻤﻴﺩ ﺃﻥ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﺴﺎﻫﻡ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻜﺒﻴﺭﺓ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺃﺴـﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﺃﻭ
ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻘﺩﻤﻬﺎ ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺔ، ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻏﻡ ﻤﻥ ﺃﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﻗﺩ ﺘﺨﻀﻊ ﻟﻌﻭﺍﻤل ﺍﻗﺘـﺼﺎﺩﻴﺔ
ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻜﻭﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﻐﺎﻟﺏ ﺨﺎﺭﺠﺔ ﻋﻥ ﺴﻴﻁﺭﺓ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ.

٣
ﺍﻟﻤﻘﺼﻭﺩ ﺒﺎﻷﺘﻤﺘﺔ ﻫﻭ ﺍﻟﺘﺤﻭل ﻤﻥ ﺍﺴﺘﻌﻤﺎل ﺍﻷﻴﺩﻱ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﺴﺘﻌﻤﺎل ﺍﻵﻟﺔ. ٢٥
ﻭﻟﻘﺩ ﺤﻅﻴﺕ ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻫﺘﻤﺎﻤﺎﹰ ﻜﺒﻴﺭﺍﹰ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﻥ،
ﺒﻐﺭﺽ ﺘﺤﻤﻴل ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻨﺼﻴﺒﻬﺎ ﺍﻟﻌﺎﺩل ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﺴﻭﺍﺀ ﻜﺎﻨـﺕ ﻤﺒﺎﺸـ ﺭﺓ ﺃﻡ ﻏﻴـﺭ
ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺼﻭﻻﹰ ﻟﻠﺘﺴﻌﻴﺭ ﺍﻟﻌﺎﺩل ﻟﻬﺎ (ﺤﻤﻴﺩﺓ،١٩٩٩، ﺹ ١١٧).

2.1.2 ﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ
ﻴﻜﺜﺭ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﻜﺘﺎﺒﺎﺕ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ، ﻭﻴﺭﻜﺯ ﺍﻷﻏﻠﺏ ﻤﻨﻬﺎ
ﻋﻠﻰ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﻔﻬﻭﻡ ﻋﻨﺩ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
ﺤﻴﺙ ﻴﻘﺼﺩ ﺒﺎﻟﺘﻜﻠﻔﺔ “ﺃﻨﻬﺎ ﺘﻀﺤﻴﺔ ﺒﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟﻨـﺎﺩﺭﺓ، ﺍﻟﻘﺎﺒﻠـﺔ ﻟﻠﻘﻴـﺎﺱ
ﺍﻟﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﻨﻘﺩﻱ ﻷﻏﺭﺍﺽ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﻫـﺩﻑ ﻤﻌـﻴﻥ ﺃﻭ ﻏـﺭﺽ ﻤﻌـﻴﻥ ” (ﺍﻟﻭﺍﺒـل
ﻭﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ،١٩٩٦).
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻌﺭﻴﻔﻬﺎ ” ﺒﺄﻨﻬﺎ ﺘﻀﺤﻴﺔ ﻤﺎﺩﻴﺔ ﺃﻭ ﻤﻌﻨﻭﻴﺔ ﺫﺍﺕ ﻗﻴﻤﺔ ﺇﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﻓﻲ ﺴـﺒﻴل ﺍﻟﺤـﺼﻭل
ﻋﻠﻰ ﻤﻨﻔﻌﺔ ﺴﻭﺍﺀ ﺴﻠﻌﺔ ﺃﻭ ﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺤﺎﻀﺭ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺴﺘﻘﺒل” ﻋﻴﺩ ﻭﻋﺒﺩﺍﷲ، ٢٠٠٢، ﺹ٣٣.
ﻓﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺘﺤﺘﻭﻱ ﺃﺴﺎﺴﺎﹰ ﻋﻠﻰ ﻤﺯﻴﺞ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜ ﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ، ﻤﻤـﺎ ﻴﺠﻌـل
ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺠﻤﻴﻊ ﺫﻟﻙ ﺍﻟﻤﺯﻴﺞ ﻭﺘﺤﺩﻴﺩ ﻨﺼﻴﺏ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻤﻨﻪ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻤﺘﻭﺴﻁ ﺍﻟﺒـﺴﻴﻁ ﺃﻤـﺭﺍﹰ
ﻴﺘﺴﻡ ﺒﻌﺩﻡ ﺍﻟﺩﻗﺔ، ﻷﻥ ﺫﻟﻙ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺍﻟ ﺘﺴﺎﺅل ﻋﻤﺎ ﺇﺫﺍ ﻜﺎﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺘﻭﺴﻁ ﻤﺘﻐﻴﺭﺍﹰ ﺃﻡ ﺜﺎﺒﺘـﺎ ،ً ﻭﻫـﺫﺍ
ﺍﻷﻤﺭ ﻴﺼﻌﺏ ﺘﺤﺩﻴﺩﻩ ﻓﻲ ﻀﻭﺀ ﺍﻟﺨﻠﻴﻁ.
ﻭﻴﻘﺼﺩ ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﺒﺄﻨﻬﺎ “ﺘﻠﻙ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤﺜل ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﻤـﺔ ﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﺘﺤﻘﻕ ﺍﻻﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻤﻨﻬﺎ ﻟﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺃﻭ ﻤﻥ ﺃﻭﺍﻤﺭ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل” (ﺤﺴﻥ،٢٠٠٥،ﺹ٢٦٣).
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﻘﺴﻴﻤﻬﺎ ﺇﻟﻰ ﻨﻭﻋﻴﻥ ﻭﻫﻤﺎ:
١- ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ، ﻭﻫﻲ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺨﺹ ﺒﻬﺎ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﺇﻨﺘﺎﺝ
ﺃﻭ ﻤﺭﻜﺯ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﺇﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺍﻹﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﺒﺨﺩﻤﺎﺕ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﺒﻨﻭﺩ، ﻤﺜل ﺃﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﻼﺤﻅﻴﻥ ﺃﻭ ﺍﻟﻤـﺴﺎﻋﺩﻴﻥ
ﻭﺇﻫﻼﻙ ﺍﻵﻻﺕ.
٢- ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻭﻫﻲ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺴﺘﻔﻴﺩ ﻤﻥ ﺨﺩﻤﺎﺘﻬﺎ ﻤﺭﻜـﺯﺍﻥ
ﺃﻭ ﺃﻜﺜﺭ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﻤﺜل ﻓﺎﺘﻭﺭﺓ ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺀ(ﺤﺴﻥ،٢٠٠٥-ﺹ٣٧٩-٣٧٨).
ﻭﻻ ﺘﺠﺩ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺼﻌﻭﺒﺔ ﻓﻲ ﺃﻱ ﺇﺠﺭﺍﺀ ﻤﻥ ﺇﺠﺭﺍﺀﺍﺘﻬﺎ ﺃﻭ ﺨﻁﻭﺓ ﻤﻥ ﺨﻁﻭﺍﺘﻬﺎ ﺒﻘﺩﺭ ﻤـﺎ
ﺘﺠﺩﻩ ﻓﻲ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﻨﺼﻴﺏ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻜﻌﻨﺼﺭ ﻤﻥ ﻋﻨﺎ ﺼﺭ ﺘﻜﻠﻔﺘﻬـﺎ
ﻭﻴﺭﺠﻊ ﺍﻟﺴﺒﺏ ﻓﻲ ﺫﻟﻙ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﺒﻨﻭﺩ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻜﺜﻴﺭﺓ ﻭﻤﺘﻌﺩﺩﺓ، ﻭ ﺃﻥ ﻜل ﺒﻨﺩ ﻤﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺒﻨـﻭﺩ ﻻ
ﻴﻤﺕ ﺒﺼﻔﺔ ﺨﺎﺼﺔ ﻟﻭﺤﺩﺓ ﺃﻭ ﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﻨﺸﺎﻁ ﻤﻌﻴﻨﺔ (ﺒﻠﺒﻊ،١٩٨٥،ﺹ٢٠٢).
“ﻭﻴﻁﻠﻕ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺃﻴﻀﺎ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ Common Costs “ﻭﻫﻲ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻻ ﺘـﺭﺘﺒﻁ
ﺒﻭﺤﺩﺍﺕ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﻤﻌﻴﻨﺔ”(ﺤﺴﻴﻥ ﻭﻋﻠﻲ،١٩٩٩،ﺹ ١٣١). ٢٦
ﻭﻋﺭﻓﺕ ﺃﻴﻀﺎﹰ ﺒﺄﻨﻬﺎ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺭﺒﻁﻬﺎ ﺒﻤﻨﺘﺞ ﻤﻌـﻴﻥ ﺃﻭ ﺘﺨﺼﻴـﺼﻬﺎ
ﻋﻠﻴﻪ ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺘﻤﺜل ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺴﺘﻔﻴﺩ ﻤﻨﻬﺎ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻉ ﻭﻫﻲ ” ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﻴﺘﻭﻗـﻑ ﻭﺠﻭﺩﻫـﺎ
ﻋﻠﻰ ﻤﺠﺭﺩ ﻭﺠﻭﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻤﺭﺍﺩ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺘﻪ ﺤﻴﺙ ﺃﻨﻬﺎ ﺘﺘﻀﻤﻥ ﻋﻨﺼﺭ ﺍﻟﻤﺸ ﺎﺭﻜﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻌﻤﻭﻤﻴـﺔ
ﺃﻭ ﺍﻟﺸﻤﻭل ﻷﻜﺜﺭ ﻤﻥ ﻨﺸﺎﻁ، ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﺘﺠﻤﻴﻊ ﻭﺘﺒﻭﻴﺏ ﺒﻴﺎﻨﺎﺘﻬﺎ ﺒﻬـﺩﻑ ﺘﺤﻠﻴﻠﻬـﺎ ﻋﻠـﻰ
ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﻻﺴﺘﺨﺭﺍﺝ ﻨﺼﻴﺏ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻓـﻲ ﺍﻟﻨﻬﺎﻴـﺔ “(ﺍﻟﺠـﺯﺍﺭ، ١٩٨٣،ﺹ
.(٣٨٠
ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﻨﻭﻋﻴﻥ ﺃﺴﺎﺴﻴﻴﻥ:
١- ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺨﺎﺼﺔ ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﺭﺒﻁﻬﺎ ﻭﺘﺨﺼﻴﺼﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﻜﺯ ﻤﻌﻴﻥ ﺩﻭﻥ ﻏﻴﺭﻩ، ﻤﺜـل
ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻭﺍﻟﻠﻭﺍﺯﻡ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺼﺭﻑ ﺨﺼﻴﺼﺎ ﻟﻤﺭﻜﺯ ﻤﻌﻴﻥ.
٢- ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺭﺒﻁﻬﺎ ﺃﻭ ﺘﺨﺼﻴـﺼﻬﺎ ﻋﻠـﻰ ﻤﺭﻜـﺯ
ﻭﺍﺤﺩ، ﻷﻨﻬﺎ ﺘﺨﺹ ﺃﻜﺜﺭ ﻤﻥ ﻤﺭﻜﺯ ﻭﺃﻥ ﻨﺼﻴﺏ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻏﻴﺭ ﻤﻌﺭﻭﻑ ﺒﺩﻗـﻪ ﻤﺜـل ﺍﻹﻴﺠـﺎﺭ
ﻭﺍﻟﻤﻴﺎﻩ ﻭﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺀ(ﺍﻟﺭﺠﺒﻲ،١٩٩٩،ﺹ ٢٢٠) .
ﻭﻗﺩ ﻋﺭﻑ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻲ ﺍﻟﻤﻭﺤﺩ ﺒﺠﻤﻬﻭﺭﻴﺔ ﻤﺼﺭ ﺍﻟﻌﺭﺒﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺄﻨﻬﺎ “ﻋﻨﺎﺼـﺭ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺨﺼﺼﺔ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺃﻭ ﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺘﺘﻤﺜل ﻓﻲ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ
ﻭﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﻭﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ”(ﺴﺎﻤﻲ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ، ٢٠٠٢، ﺹ٣٤٧).
ﺃﻤﺎ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻬﻲ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﻴﻤﻜـﻥ ﺘﺨﺼﻴـﺼﻬﺎ ﻟﻭﺤـﺩﺓ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺃﻭ ﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺘﺸﻤل ﻜل ﺍﻟﻤـﺼﺎﺭﻴﻑ ﻏﻴـﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ ﻤﺜـل ﺍﻟﻤـﻭﺍﺩ ﻭﺍﻷﺠـﻭﺭ
ﻭﺍﻟﻤﺼﺭﻭﻓﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻷﺨﺭﻯ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻟﻬﺎ ﻋﻼﻗﻪ ﺒﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺃﻭ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
ﻭﻗﺩ ﻋﺭﻑ (ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺤﻤﻴﺩ،١٩٩٠،ﺹ٢٢٩) ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻤﻥ ﺯﺍﻭﻴﺘﻴﻥ:
١- ﺍﻟﺘﻌﺭﻴﻑ ﺍﻟﺸﻴﺌﻲ
“ﻫﻲ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺤﺩﺙ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺃﻜﺜﺭ ﻤﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺇﻨﺘﺎﺠﻴـﺔ ﻤﺨﺘﻠﻔـﺔ، ﺃﻭ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ ﺍﻟـﺫﻱ
ﺘﻤﺎﺭﺴﻪ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺒﺼﻔﺔ ﻋﺎﻤﺔ ، ﻭﻟﻡ ﺘﺤﺩﺙ ﺒﺼﻔﺔ ﺨﺎﺼﺔ ﻟﻭﺤﺩﺓ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﺃﻭ ﺨﺩﻤﺔ ﻤﻌﻴﻨـﺔ
ﻓﺘﺭﺒﻁﻬﺎ ﺒﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺃﻭ ﺍﻟﺨﺩﻤﺔ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻴﺔ ﺭﺍﺒﻁﺔ ﺍﻟﺴﺒﺒﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ”.
٢- ﺍﻟﺘﻌﺭﻴﻑ ﺍﻹﺠﺭﺍﺌﻲ
ﻴﻨﺹ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺘﻭﺯﻉ ﻋﻠﻰ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻤﻥ ﺍﻟـﺴﻠﻌﺔ ﺃﻭ
ﺍﻟﺨﺩﻤﺔ ﻟﺘﺘﻨﺎﻭل ﻜل ﻤﻨﻬﺎ ﻨﺼﻴﺒﺎﹰ ﻋﺎﺩ ﻻﹰ ﻤﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ، ﻭﻟﻜﻥ ﺍﻟﻌﺒﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭﻫﺎ ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ
ﻫﻲ ﺃﻥ ﻋﻨﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﻡ ﻴﺤﺩﺙ ﻓﻲ ﺒﺎﺩﺉ ﺍﻷﻤﺭ ﺨﺼﻴﺼﺎﹰ ﻟﻭﺤﺩﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺃﻭ ﺍﻟﺨﺩﻤﺔ ﺒﺎﻟﺫﺍﺕ”.
ﻭﻜﻤﺎ ﺴﺒﻕ ﺍﻟﻘﻭل ﻓﺈﻨ ﻪ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﻠﺘﻁﻭﺭ ﺍﻟﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻲ ﻓﺈﻥ ﺍﻷﻫﻤﻴـﺔ ﺯﺍﺩﺕ ﻟﺘﺤﺩﻴـﺩ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺩﻗﺔ ﺃﻜﺜﺭ ﻤﻥ ﺫﻱ ﻗﺒل ﻻ ﺴﻴﻤﺎ ﻭﻗﺩ ﺍﻨﺨﻔﻀﺕ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻌﻤﺎﻟﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﻫﻭ ﻤﺎ ﻴـﺴﻤﻰ
ﺒﺎﻷﺘﻤﺘﺔ، ﻭﺒﺎﻟ ﺘﺎﻟﻲ ﻓﺈﻥ ﺤﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺘﻌ ﺩ ﻓﻲ ﻏﺎﻴﺔ ﺍﻷﻫﻤﻴﺔ ﺇﺫﺍ ﻤـﺎ ﺘﻤـﺕ ﺒﺩﻗـﺔ ٢٧
ﻭﺤﺭﺹ، ﺩﻗﺔ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺤﺼﺭ ﻭﺘﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻟﻌﻨﺎﺼـﺭ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﻭﺤﺭﺹ ﻋﻨﺩ ﺇﺠﺭﺍﺀ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻘﺩﻴﺭ ﻟﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺘﺘﻡ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺤـﺼﺭ
ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻥ ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟ ﺩﻓﺎﺘﺭ ﻭﺍﻟﻤﺴﺘﻨﺩﺍﺕ ﻭﺍﻟﻨﻤﺎﺫﺝ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻤﺜل ﺍﻟﻔﻭﺍﺘﻴﺭ ﻭﺍﻟﻌﻘـﻭﺩ ﻭ ﺃﺫﻭﻨـﺎﺕ
ﺍﻟﺼﺭﻑ.
ﻭﻴﻁﻠﻕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻹﻀـﺎﻓﻴﺔ ﻭﻫـﻭ ﻴﻤﺜـل ﺃﻱ ﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺨﻼﻑ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ، ﺃﻱ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ ﻫﻲ
ﻤﺠﻤﻭﻉ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤ ﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺍﻷﺠـﻭﺭ ﻏﻴـﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ ﻭﻜـﺫﻟﻙ ﻜﺎﻓـﺔ ﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘـﺼﻨﻴﻊ
ﺍﻷﺨﺭﻯ(ﺍﻟﻭﺍﺒل ﻭﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ،١٩٩٦،ﺹ ٧١).
ﻭﻗﺩ ﺫﻜﺭ (ﺨﻤﻴﺱ،ﺒﺩﻭﻥ ﺘﺎﺭﻴﺦ،ﺹ ١٩٠) ﺃﻥ ﻤﺤﺎﺴﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻴﻘﻭﻡ ﺒﺎﺘﺒـﺎﻉ ﺃﺴـﻠﻭﺒﻴﻥ ﻟﺘﺤﺩﻴـﺩ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ “ﻭﺨﺎﺼﺔ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭ ﻤﻨﻬﺎ” ﻭﻫﻤﺎ:
ﺍﻷﺴﻠﻭﺏ ﺍﻷﻭل: ﺍﻟﺤﺼﺭ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ
ﻭﻓﻘﺎﹰ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻷﺴ ﻠﻭﺏ ﻴﺘﻡ ﻤﻌﺭﻓﺔ ﻜل ﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ ﻤﻥ ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﺭﻴﺨﻴﺔ ﻟﻜـل ﻓﺘـﺭﺓ
ﺯﻤﻨﻴﺔ، ﻭﻻ ﻴﺘﺴﻨﻰ ﻟﻤﺤﺎﺴﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺫﻟﻙ ﺇﻻ ﺇﺫﺍ ﺍﻨﺘﻅﺭ ﺤﺘﻰ ﻨﻬﺎﻴﺔ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﺍﻟﺯﻤﻨﻴﺔ ﺍﻷﻤـﺭ ﺍﻟـﺫﻱ
ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺃﻭ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺒﻌﺩ ﺍ ﻹﻨﺘﻬﺎﺀ ﻤﻨﻬﺎ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ، ﻤﻤﺎ ﻴﻔﻘـﺩ
ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺃﺤﺩ ﺃﻫﺩﺍﻓﻬﺎ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﻘﺩﻴﻡ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻋـﻥ ﻗﻴـﺎﺱ ﺘﻜﻠﻔـﺔ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ
ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻭﺭ ﻁﻠﺒﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﺠﻬﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ.
ﺍﻷﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ: ﻭﻀﻊ ﺍﻟﺘﻘﺩﻴﺭﺍﺕ
ﻭﻓﻴﻪ ﻴﻠﺠﺄ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺏ ﺇﻟﻰ ﻭﻀﻊ ﺍﻟﺘﻘﺩﻴﺭﺍﺕ ﺍﺴﺘﻨﺎﺩﺍﹰ ﺇﻟﻰ ﻋﺩﺓ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﻋﻨﺩ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻘﺩﻴﺭ ﻭﺘﺘﻤﺜـل
ﻓﻲ ﺍ ﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﺭﻴﺨﻴﺔ ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ، ﻭﺍﻟﺘﻐﻴﺭ ﻓﻲ ﻜل ﻤﻥ ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻭﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﺒﺎﻹﻀـﺎﻓﺔ ﺇﻟـﻰ
ﺍﻟﺘﻌﺩﻴﻼﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻗﺩ ﺘﻁﺭﺃ ﻋﻠﻰ ﻭﺴﺎﺌل ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﺍﻟﻔﺼل ﺒﻴﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴـﺭﺓ ﻭﺍﻟﺜﺎﺒﺘـﺔ
ﻭﺸﺒﻪ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ (ﺨﻤﻴﺱ، ﺒﺩﻭﻥ ﺘﺎﺭﻴﺦ، ﺹ١٩٠).
ﻭﻴﺭﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻨﻪ ﻓﻲ ﻀﻭﺀ ﺍﻟﺘﻌﺭﻴﻔﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺼﻴﺎﻏﺔ ﺘﻌﺭﻴﻑ ﺸﺎﻤل ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺄﻱ ﻤﻥ ﻤﺴﻤﻴﺎﺘﻬﺎ ﺴﻭﺍﺀ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﺒﺄﻨﻬﺎ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺇﻨﻔﺎﻗﻬﺎ ﻤـﻥ
ﺃﺠل ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﻟﻡ ﺘﻨﻔﻕ ﻤﻥ ﺃﺠل ﻤﻨﺘﺞ ﺒﻌﻴﻨﻪ.

2.1.2.1 ﺍﻟﺼﻌﻭﺒﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﺭﺘﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻟﻤﺎ ﻜﺎﻨﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴ ﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻜﺜﻴﺭﺓ ﻭﻤﺘﻌﺩﺩﺓ ﻟﺫﻟﻙ ﺫﻜﺭﺕ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺃﻨﻪ
ﻴﻭﺠﺩ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺼﻌﻭﺒﺎﺕ ﻓﻲ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻨﺫﻜﺭ ﻤﻨﻬﺎ:
– ﻜﺜﺭﺓ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺘﻌﺩﺩﻫﺎ.
– ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺭﺒﻁ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﺒﻨﻭﻉ ﻤﻌﻴﻥ ﻤﻥ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻨﻅﺭﺍﹰ ﻟﻌﻤﻭﻤﻴﺔ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ. ٢٨
– ﺘﻨﻭﻉ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﻭﺍﺤﺘﻭﺍﺀﻫﺎ ﻋﻠﻰ ﺠﺯﺀ ﻤﺘﻐﻴﺭ ﻭﺁﺨﺭ ﺜﺎﺒﺕ.
– ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺇﻴﺠﺎﺩ ﺃﺴﺎﺱ ﻤﻭﻀﻭﻋﻲ ﻤﻨﺎﺴﺏ ﻟﺘﺨﺼﻴﺼﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤﺴﺘﻔﻴﺩﺓ ﻤﻨﻬﺎ.
– ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻟﺘﻠﻙ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺼﻌﻭﺒﺔ ﻜﺸﻑ ﺍﻹﻨﺤﺭﺍﻓﺎﺕ ﺍﻟﺤﺎﺩﺜﺔ
ﺒﻬﺎ (ﺍﻟﻭﺍﺒل ﻭﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ،١٩٩٦،ﺹ ٤٧٥) .

2.1.2.2 ﺨﺼﺎﺌﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻟﻤﺎ ﻜﺎﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺼﻌﻭﺒﺔ ﻓﻲ ﻗﻴﺎﺱ ﻨﺼﻴﺏ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ ﻓـﺈﻥ
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﺘﻤﻴﺯ ﺒﺨﺼﺎﺌﺹ ﻋﺩﺓ ﻭﻫﻲ :
١- ﺃﻨﻬﺎ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﺎﻤﺔ.
٢- ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺍﻟﺭﺒﻁ ﺒﻴﻨﻬﺎ ﻭﺒﻴﻥ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ.
٣- ﺘﻨﻭﻉ ﻭﺘﻌﺩﺩ ﺒﻨﻭﺩﻫﺎ.
٤- ﺍﺭﺘﺒﺎﻁ ﻤﻌﻅﻡ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﻌﻨﺼﺭ ﺍﻟﺯﻤﻥ.
٥- ﺍﺨﺘﻼﻑ ﺃﺴﺱ ﻭﻤﻌﺩﻻﺕ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻭﻭﺤـﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻊ ﺍﻟﻤﺒﺎﺩﺉ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻟﻠﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ :(ﺴـﺎﻤﻲ ﻭﺁﺨـﺭﻭﻥ، ٢٠٠٢،ﺹ
.(٣٥١-٣٤٨
2.1.2.3 ﺍﻟﻤﺒﺎﺩﺉ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻟﻠﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻏﻡ ﻤﻥ ﺍﻟﺼﻌﻭﺒﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻭﺍﺠﻬﻬﺎ ﻤﺤﺎﺴﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻨﺩ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺇﻻ ﺃﻥ ﺘﺤﻤﻴل ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻴﺴﺘﻨﺩ ﻟﻠﻤﺒـﺎﺩﺉ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴـﺔ
ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ: (ﺴﺎﻤﻲ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ،٢٠٠٢،ﺹ ٣٥٣-٣٥١)
١- ﻤﺒﺩﺃ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل
ﻭﻫﻭ ﺃﻥ ﻴﺘﺤﻤل ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻨﺼﻴﺒﻪ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻭﺍﻟﻀﺭﻭﺭﻴﺔ ﻹﺘﻤﺎﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
٢- ﻤﺒﺩﺃ ﺍﻻﺴﺘﻔﺎﺩﺓ
ﻭﻴﻌﺘﻤﺩ ﻋﻠﻰ ﻤﻘﺩﺍﺭ ﺍﻻﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻤﻥ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻌﻨﺼﺭ ﻋﻨﺩ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل.
٣- ﻤﺒﺩﺃ ﺍﻻﻗﺘﺭﺍﺏ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ
ﺃﻱ ﺍﻟﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺘﺤﻭﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻴﺴﻬل ﺘﺤﻤﻴﻠﻬـﺎ ﻋﻠـﻰ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ.
٤- ﻤﺒﺩﺃ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺩﻓﻊ ﻭﺘﺤﻤل ﺍﻻﻋﺒﺎﺀ
ﻴﻘﻭﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺒﺩﺃ ﻋﻠﻰ ﺃﺴ ﺎﺱ ﻤﺒﺩﺃ ﻀﺭﺍﺌﺒﻲ، ﻴﺘﻡ ﺒﻤﻭﺠﺒﻪ ﺍﻟﺘﻔﺭﻗـﺔ ﺒـﻴﻥ ﺩﺨـﻭل ﺍﻷﻓـﺭﺍﺩ
ﻭﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ، ﺇﺫ ﻴﺤﻤل ﺍﻟﻌﺏﺀ ﻤﻥ ﺍﻟﻀﺭﻴﺒﺔ ﻷﺼﺤﺎﺏ ﺍﻟﺩﺨﻭل ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ، ﺃﻤﺎ ﻓـﻲ ﺍﻟﻤﻨـﺸﺂﺕ
ﻓﻴﺘﻡ ﺍﻟﺘﻘﺴﻴﻡ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﻗﺩﺭﺓ ﺍﻹﺩﺍﺭﺍﺕ ﺃﻭ ﺍﻷﻗﺴﺎﻡ ﻋﻠﻰ ﺘﺤﻤل ﻨﺼﻴﺏ ﺃﻜﺒﺭ ﺃﻭ ﺃﻗل ﻤـﻥ ٢٩
ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﻟﺫﺍ ﻴﺘﻡ ﺍﻟﺭﺒﻁ ﺒﻴﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ ﻏ ﻴـﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ ﻭﺍﻟـﺩﺨﻭل
ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺩﺓ ﻤﻥ ﻜل ﻓﺭﻉ ﻤﻥ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
٥- ﻤﺒﺩﺃ ﺃﻥ ﻟﻜل ﻋﻨﺼﺭ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﺭﻜﺯ ﺘﻜﻠﻔﺔ
ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺠﻤﻴﻊ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﻔﻴﺩﺓ ﻤﻥ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﻫـﺫﺍ
ﺍﻟﻌﻨﺼﺭ ﺴﻭﺍﺀ ﻜﺎﻨﺕ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﺃﻭ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﻤﺴﺎﻋﺩﺓ.

2.1.3 ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻟﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ:
ﺒﺩﺃ ﻅﻬﻭﺭ ﺍﻷﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻤﻨﺫ ﻨﻬﺎﻴﺎﺕ ﺍﻟﻘﺭﻥ ﺍﻟﺘﺎﺴﻊ ﻋﺸﺭ ﻭﺒﺩﺍﻴﺎﺕ ﺍﻟﻘﺭﻥ ﺍﻟﻌﺸﺭﻴﻥ ﻤﻊ ﻅﻬـﻭﺭ
ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ ﻭﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻜﺒﻴﺭ ﺍﻟﺤﺠﻡ، ﺘﻠﺒﻴﺔﹰ ﻻﺤﺘﻴﺎﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴـﺔ ﺍﻟﺨﺎﺭﺠﻴـﺔ،
ﻭﻓﻲ ﻤﻨﺘﺼﻑ ﺍﻟﺜﻼﺜﻴﻨ ﻴﺎﺕ ﻤﻥ ﺍﻟﻘﺭﻥ ﺍﻟﻌﺸﺭﻴﻥ ﺘﻁﻭﺭﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺒﻤﺎ ﻴﺘﻼ ﺀﻡ ﻭﺘﻠﺒﻴـﺔ ﺍﺤﺘﻴﺎﺠـﺎﺕ
ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻻﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻓﻲ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ ﺫﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻜﺒﻴـﺭ،
ﺍﻟﺫﻱ ﻴﻘﻭﻡ ﻋﻠﻰ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﺴﻠﻭﻙ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺇﻟﻰ ﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭ ﺜﺎﺒﺘﺔ.
ﻟﺫﻟﻙ ﻴﻘﺴﻡ ﺍﻟﺒﻌﺽ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻟﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺇﻟﻰ ﺜﻼﺜﺔ ﺃﻨﻅﻤﺔ(ﺍﻟﻤﺠﻤﻊ ﺍﻟﻌﺭﺒﻲ
ﻟﻠﻤﺤﺎﺴﺒﻴﻥ ﺍﻟﻘﺎﻨﻭﻨﻴﻴﻥ،٢٠٠١،ﺹ ٣٦٧).
١- ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ
٢- ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﺃﻭ ﺍﻟﺤﺩﻴﺔ
٣- ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﺃﻤﺎ ﻤﻌﻅﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺜﻴﻥ ﻓﻘﺩ ﻗﺴﻡ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﻟﻰ ﻨﻅﻡ ﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻭﻨﻅﻡ ﺤﺩﻴﺜﺔ، ﺃﻤﺎ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻓﻬـﻲ
ﺍﻟﻤﺘﻤﺜﻠﺔ ﻓﻲ:
١- ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ
٢- ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
٣- ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﺃﻭ ﺍﻟﺤﺩﻴﺔ
٤- ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ
ﺃﻤﺎ ﺍﻷﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻓﻬﻲ ﺍﻟﻤﺘﻤﺜﻠﺔ ﻓﻲ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ABC.

ﻭﺍﻟﺸﻜل ﺭﻗﻡ(١) ﻴﻭﻀﺢ ﺁﻟﻴﺔ ﻋﻤل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ٣٠
ﺸﻜل ﺭﻗﻡ(١)
ﻴﻭﻀﺢ ﺁﻟﻴﺔ ﻋﻤل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ

Overhead cost center
(K)
ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ
Overhead cost center
(2)
ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ
Overhead cost center
(1)
ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ

Production cost
(N)
ﻤﺭﻜﺯ ﺘﻜﻠﻔﺔ
Production cost
(2)
ﻤﺭﻜﺯ ﺘﻜﻠﻔﺔ
Production cost
(1)
ﻤﺭﻜﺯ ﺘﻜﻠﻔﺔ

Products

Direct Labor
Direct Material

Source: Cost and Effect, cooper and Kaplan 1998, P.83

ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﻜل ﻓﺈﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺘﺤﻤل ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺒﺩﻭﻥ
ﺃﻱ ﻤﻌﻭﻗﺎﺕ ﺃﻭ ﻤﺸﺎﻜل ﻭﻻ ﻴﻭﺠﺩ ﻏﺨﺘﻼﻑ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
ﺃﻤﺎ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺘﺤﻤل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﺨﻁﻭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔﻙ
١- ﺤﺼﺭ ﻭﺘﻘﺩﻴﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
٢- ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻭﺘﻭﺯﻴﻊ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
٣- ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻻﻨﺘﺎﺝ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﺤﺩﻯ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻷﺭﺒﻌﺔ
ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺴﻴﺄﺘﻲ ﺘﻭﻀﻴﺤﻬﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺼﻔﺤﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ.
٤- ﺘﺤﻤﻴل ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻻﻨﺘﺎﺝ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ( ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ) ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﻌﺩﻻﺕ
ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل (ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ، ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺩﻭﺭﺍﻥ ﺍﻵﻻﺕ.
٥- ﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﻓﺭﻭﻕ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل.

٣١

Full Costing System :ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻨﻅﺭﻴﺔ 2.1.4
ﻭﻴﻘﺼﺩ ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﻜﺎﻓﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﺍﻟﻤﺘﻐﻴـﺭﺓ ﻭﺍﻟﺜﺎﺒﺘـﺔ، ﺃﻱ ﻜﺎﻓـﺔ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺘﺤﻤل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ، ﺃﻤﺎ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻓﺘﺤﻤل ﻋﻠـﻰ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ، ﻭﺤﺠﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﺃﻥ ﻜل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺤﺼﻠﺕ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟـﺫﻱ ﻴـﺼﻴﺭ
ﻤﻠﺘﺯﻤﺎﹰ ﺒﺘﺤﻤﻠﻬﺎ ﻜﺎﻤﻠﺔ(ﺒﻠﺒﻊ،١٩٨٥،ﺹ ٨٩).
ﺃﻱ ﺃﻥ ﺍﻹﻁﺎﺭ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ ﻟ ﻠﻨﻅﺭﻴﺔ ﻴﺩﻋﻭ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﻤﻴل ﺠﻤﻴﻊ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺒﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻭﺤـﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺃﻱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ ﺃﻭ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ، ﺃﻱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺒﻴﻌﻲ . ﺤﻴﺙ ﻴـﺴﺘﻭﻱ ﻓـﻲ ﺫﻟـﻙ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ، ﻭﺫﻟﻙ ﻷﻥ ﺍﻟﺘﻜ ﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺘﺴﺎﻫﻡ ﻓﻲ ﺘﻨﻔﻴﺫ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺠﻲ
ﺤﻜﻤﻬﺎ ﻓﻲ ﺫﻟﻙ ﺤﻜﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﻐﻴﺭﺓ (ﻋﺸﻤﺎﻭﻱ،١٩٩٩،ﺹ١٢٦).
ﻭﻴﻌﺘﺒﺭ ﺍﻟﺒﻌ ﺽ ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﻫﻭ ﺍﻷﻜﺜﺭ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﺎﹰ ﻓﻲ ﺍﻟﺤﻴﺎﺓ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻤﻥ ﻗﺒل ﺍﻟﻤﻨـﺸﺂﺕ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ،
ﻭﺘﺠﺩﺭ ﺍﻹﺸﺎﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻨﺸﺭ ﻴﺘﻡ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﻫﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﻌﺎﺩﺓ ﻁﺒﻘـﺎﹰ ﻟﻨﻅـﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ، ﻭﺘﻌﺘﻤﺩ ﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﻭل ﺒﻤﺎ ﻓﻴﻬﺎ ﺍﻷﺭﺩﻥ ﺍﻟﺴﻠﻁﺎﺕ ﺍﻟﻀﺭﻴﺒﻴﺔ ﺘﻌﺘﻤـﺩ ﻓـﻲ ﻋﻤﻠﻴـﺔ ﺘﻘـﺩﻴﺭ
ﻀﺭﻴﺒﺔ ﺍﻟﺩﺨل ﻋﻠﻰ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ(ﺃﺒﻭ ﻨﺼﺎﺭ،٢٠٠٣،ﺹ ٤٦٤).
ﺃﻱ ﻭﻓﻘﺎﹰ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻓﺈﻥ ﺠﻤﻴﻊ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺴﻭﺍﺀ ﺜﺎﺒﺘﺔ ﺃﻭ ﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻫﻲ ﻀـﺭﻭﺭﻴﺔ ﻟﻠﻘ ﻴـﺎﻡ
ﺒﺎﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻌﻴﺔ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻓﻼ ﺒﺩ ﻤﻥ ﺃﻥ ﺘﺘﺤﻤل ﻜل ﻭﺤﺩﺓ ﻤﻨﺘﺠﺔ ﺒﻨﺼﻴﺒﻬﺎ ﻤﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
ﻓﺎﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻴﺠﺏ ﺃﻥ ﺘﺘﺤﻤل ﺒﺎﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﺍﻟﺘﻲ ﺩﺨﻠﺕ ﻓـﻲ ﺘـﺼﻨﻴﻌﻬﺎ (ﺍﻟﻤـﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ )،
ﻭﺒﺄﺠﻭﺭ ﺍﻟﻌﻤﺎل ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﻴﻥ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ (ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ )، ﻜﻤﺎ ﻴﺠﺏ ﺃﻥ ﺘﺘﺤﻤل ﺒﺠ ﺯﺀ
ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻤﺜل ﺇﻴﺠﺎﺭ ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ ﻭﺇﻫﻼﻙ ﺍﻵﻻﺕ ﻭﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﻭﻏﻴﺭﻫﺎ.
ﻭﻴﺭﻯ ﺃﻨﺼﺎﺭ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺒﺄﻨﻬﺎ ﺘﺘﻤﺘﻊ ﺒﺎﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:( ﻓﺨﺭﻭﺍﻟﺩﻤﻴﻠﻲ،٢٠٠٢،ﺹ ٨٤)
١- ﺘﺤﻤﻴل ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺃﻨﻔﻘﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻁﺎﻟﻤﺎ ﻭﺃﻨﻬﺎ ﻨﺸﺄﺕ ﻭﺴـﺎﻫﻤﺕ
ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
٢- ﺘﺘﻔﻕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻤﻊ ﻤﺒﺩﺃ ﻤﻘﺎﺒﻠﺔ ﺍﻹﻴﺭﺍﺩﺍﺕ ﺒﺎﻟﻤﺼﺭﻭﻓﺎﺕ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻓﻬﻲ ﺍﻷﻗـﺩﺭ ﻋﻠـﻰ
ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻉ.
٣- ﻜﻤﺎ ﺃﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺘﺘﻔﻕ ﻤﻊ ﻤﺒﺩﺃ ﺍﻟﺘﻐﻁﻴﺔ ﺤﻴﺙ ﺇﻥ ﺴﻌﺭ ﺍﻟﺒﻴﻊ ﻟﻠﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺔ ﻻ ﻴﻘـل
ﺒﺄﻱ ﺤﺎل ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻓﻬﻲ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﻋﻠﻰ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻟﺴﻌﺭ ﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻔﺘـﺭﺓ
ﻁﻭﻴﻠﺔ ﺍﻷﺠل.
٤- ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﻭﺍﻟﺨﻁﻁ ﻓﻲ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﻁﻭﻴﻠﺔ ﺍﻷﺠل ﻭﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺘﻁـﻭﻴﺭ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ ﻭﺯﻴـﺎﺩﺓ
ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ. ٣٢
ﻭﺭﻏﻡ ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﺘﻲ ﺫﻜﺭﺕ ﺇﻻ ﺃﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺘﻌﺭﻀﺕ ﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻹﻨﺘﻘﺎﺩﺍﺕ ﻤﻨﻬﺎ:
١. ﺃﻥ ﻨﺼﻴﺏ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﻴﺘﻐﻴﺭ ﺒﺘﻐﻴﺭ ﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺒ ﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻓـﺈﻥ ﻤﺘﻭﺴـﻁ
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻏﻴﺭ ﺜﺎﺒﺕ.
٢- ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺘﺭﺘﺒﻁ ﺒﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ، ﻭﺘﺘﻌﻠﻕ ﺒﻌﺎﻤل ﺍﻟﺯﻤﻥ ﻭﻻ ﻴﻤﻜـﻥ ﺭﺒﻁﻬـﺎ
ﺒﺸﻜل ﻤﺒﺎﺸﺭ ﺒﺎﻹﻨﺘﺎﺝ.
٣- ﻋﺩﻡ ﺍﻟﻤﻘﺩﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺒﺸﻜل ﺼﺤﻴﺢ ﻭﺨﺎﺼﺔ ﻓﻲ ﺤﺎﻟﺔ ﺘﻌﺩﺩﻫﺎ، ﻨﺘﻴﺠـﺔ
ﻻﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﻌﺩﻻﺕ ﺘﺤﻤﻴل ﺘﻘﺩﻴﺭﻴﺔ ﻭﻏﻴﺭ ﺩﻗﻴﻘﺔ ﻓﻲ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
٤- ﻻ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻓﻲ ﺘﺨﻁﻴﻁ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﻭﺭﺴﻡ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻭﺍ ﻻﺨﺘﻴﺎﺭ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﺒـﺩﺍﺌل
ﺍﻟﻤﺘﻌﺩﺩﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﻗﺼﻴﺭﺓ ﺍﻷﺠل ﻭﻓﻲ ﻅﺭﻭﻑ ﺍﻟﻜﺴﺎﺩ ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﺍﻟﺸﺩﻴﺩﺓ.
٥- ﺘﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﻤﻴل ﻨﻔﻘﺎﺕ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ، ﺤﻴﺙ ﺘﻌ ﺘﺒﺭ ﻤﻥ ﻗﺒﻴل
ﺍﻟﺨﺴﺎﺌﺭ ﻭﻟﻴﺴﺕ ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ، ﻭﻫﺫﺍ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺘﻀﺨﻴﻡ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻋﺩﻡ ﺼﺤﺘﻬﺎ.
٦- ﺃﻥ ﺍﻟﻤﻌﺩل ﺍﻟﺸﺎﻤل ﻫﻭ ﻤﻌﺩل ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺩﻤﺞ ﺍﻷﻨﻭﺍﻉ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻲ ﺭﻗﻡ ﻭﺍﺤﺩ ﻭﻫﺫﺍ ﺃﻤﺭ ﻏﻴﺭ ﺴﻠﻴﻡ (ﻓﺨﺭ ﻭﺍﻟﺩﻟﻴﻤﻲ،٢٠٠٢ﺹ،٨٤).
٧- ﻓﻲ ﻅل ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻴﺘ ﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻭﺤـﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ
ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠـﻰ ﺃﺤﻜـﺎﻡ ﺍﺠﺘﻬﺎﺩﻴـﺔ ﺤﻴـﺙ ﻴﺘـﺄﺜﺭ ﺒـﺎﻟﺭﺃﻱ ﺍﻟﺸﺨـﺼﻲ ﻭﻻ ﺘـﺴﺘﻨﺩ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺱ
ﻋﻠﻤﻴﺔ(ﻋﺸﻤﺎﻭﻱ،١٩٩٩،ﺹ١٢٩).

Direct Costing System ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻨﻅﺭﻴﺔ 2.1.5
ﺘﺤﻤل ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﻨﺼﻴﺒﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻘﻁ، ﺒﻴﻨﻤﺎ ﻻ ﺘﺤﻤل ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺠﻤﻴﻊ ﺃﻨﻭﺍﻋﻬﺎ ﺴﻭﺍﺀ ﻜﺎﻨﺕ ﺇﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺃﻭ ﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ ﺃﻭ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨـﺘﺞ
ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ.
ﻭﺘﺴﺘﻨﺩ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺓ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺃﺴﺎﺴﻴﺔ ﺃﻫﻤﻬﺎ ﻤﺎﻴﻠﻲ:(ﺴﺎﻟﻡ،١٩٩٩،ﺹ٩٩).
١- ﺘﺤﻠﻴل ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﻁﺒﻴﻌﺘﻬﺎ (ﺇﻨﺘﺎﺠﻲ، ﺘﺴﻭﻴﻘﻲ، ﺇﺩﺍﺭﻱ، ﻭﺘﻤﻭﻴﻠﻲ).
٢- ﺭﺒﻁ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﺒﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﻭﺘﻘﺴﻴﻤﻬﺎ ﺘﺒﻌﺎﹰ ﻟﺫﻟﻙ ﺇﻟﻰ ﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
٣- ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻘﻁ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ.
٤- ﻴﺘﻡ ﻤﻘﺎﺒﻠﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺎﻹﻴﺭﺍﺩﺍﺕ ﺍﻟﻨﺎﺘﺠﺔ ﻤﻥ ﺒﻴﻌﻬﺎ ﻭﺍﻟﻔـﺭﻕ
ﻓﺎﺌﺽ ﺍﻹﻴﺭﺍﺩﺍﺕ.
٥- ﺘﺤﻤل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻷﺭﺒﺎﺡ ﻭﺍﻟﺨﺴﺎﺌﺭ، ﻭﻴﺘﻡ ﺘﻐﻁﻴﺘﻬـﺎ ﻤـﻥ
ﻓﺎﺌﺽ ﺍﻹﻴﺭﺍﺩﺍﺕ. ٣٣
٦- ﻴﺘﻡ ﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ ﺴﻭﺍﺀ ﻤﻥ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﺎﻤﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺘﺤﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﺴﺘﻁﺎﻋﺕ ﺃﻥ ﺘﺘﻐﻠﺏ ﻋﻠﻰ ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎ ﺸﺭﺓ،
ﻭﺴﻬﻭﻟﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺘﺤﻘﻴﻕ ﺍﻟﺜﺒﺎﺕ ﻓﻲ ﻨﺼﻴﺏ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
ﻭﻫﺫﺍ ﻴﺘﻔﻕ ﻤﻊ (ﺤﺴﻥ،٢٠٠٥،ﺹ١٨٢) ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺭﻯ ﺃﻥ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺘﺘﻔﻕ ﻤﻊ ﺍﻟﻤﺒﺩﺃ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺍﻟﺴﺎﺌﺩ ﻓـﻲ
ﻤﺠﺎل ﺘﺒﻭﻴﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺤﻴﺙ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻫﻲ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺃﻭﻟﻴﺔ ﻴﺠﺏ ﺃﻥ ﻴـﺘﻡ ﺍﻟﺘﺄﻜـﺩ ﻤـﻥ
ﺘﻐﻁﻴﺘﻬﺎ، ﻭﺘﺘ ﻤﻴﺯ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺒﺎﻟﺴﻬﻭﻟﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻋﻨﺩ ﺘﺤﺩﻴـﺩ ﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻭﺤـﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﺒﺎﻋـﺔ
ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ.
ﻭ ﻴﻌﺘﺭﻱ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﻘـﺼﻭﺭ ﻟـﺫﻟﻙ ﻭﺠﻬـﺕ ﺇﻟﻴﻬـﺎ ﺍﻟﻜﺜﻴـﺭ ﻤـﻥ ﺍﻹﻨﺘﻘـﺎﺩﺍﺕ
ﻤﻨﻬﺎ(ﺴﺎﻟﻡ،١٩٩٩،ﺹ١٠٠):-
١- ﺃﻥ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻷﺭﺒﺎﺡ ﻭﺍﻟﺨﺴﺎﺌﺭ ﻤﺎ ﻫﻭ ﺇﻻ ﺘﻬﺭﺏ ﻤـﻥ
ﻜﻴﻔﻴﺔ ﻤﻌﺎﻟﺠﺘﻬﺎ، ﻭﻻ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﺤﻼﹰ ﻟﻬﺎ.
٢- ﻜﺫﻟﻙ ﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻘﻁ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺘﻀﻠﻴل ﻓﻲ ﻗﻴﻤﺔ ﺍ ﻷﺭﺒـﺎﺡ
ﺍﻟﻤﺤﻘﻘﺔ، ﻷﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺴﺘﺘﺤﻤل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ.
٣- ﺃﻥ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﻨﻬﺎ ﺃﻋﺒﺎﺀ ﻋﺎﻤﺔ ﺘﺭﺤل ﺠﻤﻴﻌﻬﺎ ﻟﺤﺴﺎﺏ ﺍ ﻷﺭﺒـﺎﺡ
ﻭﺍﻟﺨﺴﺎﺌﺭ ﻴﻠﻐﻲ ﺘﻤﺎﻤﺎﹰ ﻓﻜﺭﺓ ﺍﻟﺘﻘﺴﻴﻡ ﺍﻟﻭﻅﻴﻔﻲ ﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﺒﻤﺎ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻉ ﻤـﻥ
ﻗﻴﺎﺱ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﻅﺎﺌﻑ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻟﻠﻤﺸﺭﻭﻉ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻋﻨﺩ ﺍﻟﻤﻨﺒﻊ.
ﻭﻴﻀﻴﻑ (ﺤﺴﻥ،٢٠٠٥،ﺹ١٨٣) ﺃﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻻ ﺘﻤﻜﻥ ﻤﻥ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ ﻟﻭﺤﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻨﻅﺭﺍﹰ ﻟﻌﺩﻡ ﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﺒﻤﺎ ﻴﺨﺼﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﻜﺫﻟﻙ ﻭﺠﻭﺩ ﺍﻷﺴﺱ ﺍﻟﺘﻲ
ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻴﻀﺤﺩﺍﻟﺭﺃﻱ ﺍﻟﻘﺎﺌل ﺒﻭﺠﻭﺩ ﺼﻌﻭﺒﺎﺕ ﻓﻲ
ﺘﺤﻤﻴل ﻤﺜل ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
ﻭﻴﺘﻔﻕ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻤﻊ ﻜل ﻤﻥ ﺍﻟﺒﺎﺤﺜﻴﻥ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﻴﻥ، ﻓﻲ ﺃﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺘﻌﻁﻲ ﺘﻘﻴﻴﻤﺎﹰ ﻏﻴﺭ ﺼﺤﻴﺢ
ﻟﻤﺨﺯﻭﻥ ﺁﺨﺭ ﺍﻟﻤﺩﺓ، ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻬﺎ ﻻ ﺘﻤﻜﻥ ﻤﻥ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ ﻷﻨﻪ ﻴﻭﺠﺩ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﺴﺘﻔﺎﺩ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻨﻬﺎ ﻭﻗﺩ ﺘﻡ ﺘﺠﺎﻫﻠﻬﺎ.

Variable Costing System:ﺍﻟﺤﺩﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻨﻅﺭﻴﺔ 2.1.6
ﻴﻘﻭﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻋﻠﻰ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﻫﻲ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻓﺘﺭﺓ، ﺃﻱ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﻨﻔﻘﺔ ﺘﺤﻤل
ﺒﺎﻟﻜﺎﻤل ﻋﻠﻰ ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﺩﺨل ﻭﺒﻐﺽ ﺍﻟﻨﻅﺭ ﻋﻥ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ، ﺃﻤﺎ ﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ
ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﺄﻟﻑ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﻭﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﺘﺤﻤل ﻋﻠﻰ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﺘﺤﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﻋﻨﺩ ﺼﺭﻓﻬﺎ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ، ﺜﻡ ﻴﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﺒﻌﺩ ﺍﻻﻨﺘﻬﺎﺀ ٣٤
ﻤﻥ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺒﻀﺎﻋﺔ ﺘﺎﻤﺔ ﺍﻟﺼﻨﻊ ، ﻭﺃﺨﻴﺭﺍﹰ ﻴﺠﺭﻱ ﺘﺤﻭﻴل ﺍﻟﺠﺯﺀ ﺍﻟﺨﺎﺹ ﺒﺎﻟﺒﻀﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ
ﻜﻤﺼﺭﻭﻑ ﺇﻟﻰ ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﺩﺨل. ﺃﻤﺎ ﺍﻟﺠﺯﺀ ﺍﻟﻤﺘﺒﻘﻲ ﻤﻥ ﺍﻟﺒﻀﺎﻋﺔ(ﻤﺨﺯﻭﻥ ﺁﺨﺭ ﺍﻟﻤﺩﺓ) ﻓﻴﺘﻡ ﺇﻅﻬﺎﺭﻩ
ﺒﺎﻟﻤﻴﺯﺍﻨﻴﺔ ﻭﻴﻜﻭﻥ ﻤﺤﻤﻼﹰ ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻓﻘﻁ ﺩﻭﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ(ﺃﺒﻭ
ﻨﺼﺎﺭ،٢٠٠٣،ﺹ ٤٦٧).
ﻭﺘﺘﻤﺸﻰ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻤﻊ ﺍﻟﻔﺭﺽ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ ﺍﻟﻘﺎﺌل ﺒﺄﻥ ﺍﻟﺒﻨﺩ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭ ﻴﺒﺩﺃ ﻤﻊ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ ﻭﻴـﺴﺘﻤﺭ
ﺒﺎﺴﺘﻤﺭﺍﺭﻩ ﻭ ﻴﻨﺘﻬﻲ ﺒﺎﻨﺘﻬﺎﺌﻪ، ﻭﻫﻭ ﺒﺫﻟﻙ ﻴﺒﺘﺩﺉ ﻤﻥ ﻨﻘﻁﺔ ﺍﻟﺼﻔﺭ ﻤﻊ ﺼـﻔﺭ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ ﻭﻴﺭﺘﻔـﻊ
ﺨﻁﻪ ﻤﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻘﻁﺔ ﻤﻊ ﺃﻭل ﻭﺤﺩﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
ﻭﻴﺭﻯ(ﺤﺴﻥ،٢٠٠٥،ﺹ١٩٣) ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻴﻌﺘﻤﺩ ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻷﺴﺱ ﻭﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﻡ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻭﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ ﻭﻫﻲ:
١- ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ.
٢- ﻴﺩﺨل ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻜل ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻟﻠﻭﺤـﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ ﻭﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ.
٣- ﻴﺤﺴﺏ ﻤﺠﻤل ﺍﻟﺭﺒﺢ ﺒﺎﻟﻔﺭﻕ ﺒﻴﻥ ﺇﻴﺭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴـﺭﺓ ﻟﻠﻭﺤـﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ.
٤- ﺃﻤﺎ ﺼﺎﻓﻲ ﺍﻟﺭﺒﺢ ﻓﻬﻭ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻤﺠﻤل ﺍﻟﺭﺒﺢ ﻤﻁﺭﻭﺤﺎﹰ ﻤﻨﻪ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﻭﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻻﺩﺍﺭﻴﺔ.
٥- ﻴﺘﻡ ﺘﺴﻌﻴﺭ ﺍ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ (ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻭﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ) ﻤـﻀﺎﻓﺎ
ﺇﻟﻴﻬﺎ ﻫﺎﻤﺵ ﺍﻟﺭﺒﺢ.
٦- ﻋﻨﺩ ﺘﺴﺎﻭﻱ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻤﻊ ﺇﻴﺭﺍﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﺘﺘﺤﻘﻕ ﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻌﺎﺩل.
ﻭﻴﺨﺘﻠﻑ ﻜل ﻤﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻓﻲ ﻁﺭﻴﻘﺔ ﻋﺭﺽ ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﺩﺨل، ﺤﻴـﺙ ﺘﻅﻬـﺭ
ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﺩﺨل ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴ ﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻤﺒﺘﺩﺌﺔ ﺒﺎﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻤﻁﺭﻭﺤﺎﹰ ﻤﻨﻬﺎ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﺍﻟﺨﺎﺹ ﺒﺎﻟﺒﻀﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ ﻭﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻭﺍﻟﺒﻴﻌﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻟﻨﺼل ﺇﻟﻰ ﺇﺠﻤـﺎﻟﻲ
ﻫﺎﻤﺵ ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﺃﻭ ﻤﺎ ﻴﺴﻤﻰ ﺒﺎﻟﺭﺒﺢ ﺍﻟﺤﺩﻱ . ﺜﻡ ﺘﻁـﺭﺡ ﻜﺎﻤـل ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘـﺔ
ﻭﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺒﻴﻌﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﻔﺘﺭﺓ ﻟﻨﺼل ﺇﻟﻰ ﺼﺎﻓﻲ ﺍﻟﺭﺒﺢ ﺃﻭ ﺍﻟﺨﺴﺎﺭﺓ.
ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﻼﻨﺘﻘﺎﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻭﺠﻬﺕ ﺇﻟﻰ ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ، ﻭﺨﺎﺼﺔ ﻓﻲ ﻓﺘﺭﺓ ﺍﻟﻜﺴﺎﺩ ﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻲ ﻋـﺎﻡ
١٩٣٠، ﻅﻬﺭﺕ ﺍﻟﺤﺎﺠﺔ ﺇﻟﻰ ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺒﻴﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺘﺒﻭﻴـﺏ
ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ ﺇﺴﺘﻨﺎﺩﺍﹰ ﺇﻟﻰ ﻨﻔﻘﺎﺕ ﺜﺎﺒﺘﺔ ﻭﻨﻔﻘﺎﺕ ﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﻟﻘﺩ ﻨﺸﺭﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴـﺔ ﺒﺎﻟﻔﻌـل ﻓـﻲ ﻤﺠﻠـﺔ
ﻤﺤﺎﺴﺒﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﻭﻻﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﺤﺩﺓ ﺍﻷﻤﺭﻴﻜﻴﺔ ﻋﺎﻡ ١٩٣٦ ﻟﻼﻗﺘـﺼﺎﺩﻱ ﺠﻭﻨﺎﺜـ ﺎﻥ ﻫـﺎﺭﻴﺱ ٣٥
ﺘﺘﻀﻤﻥ ﺃﺴﺴﺎﹰ ﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻋﺭﻓﺕ ﺒﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﻗﺩ ﺴﻤﻴﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺒﻨﻅﺭﻴـﺔ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﺤﻴﺙ ﺘﻘﻭﻡ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﺴﺱ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺒﻴﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻟﻠﻤﺸﺭﻭﻉ ﻭﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺘﻘﺴﻴﻡ ﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﺇﻟﻰ ﻨﻭﻋﻴﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﺤﻴﺙ ﺘﺘﻐﻴﺭ ﻤﻊ ﺘﻐﻴﺭ ﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺜﺎﺒﺘﺔ ﺤﻴﺙ
ﺘﺭﺘﺒﻁ ﺒﺎﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻭﻓﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ.
٢- ﺍﻋﺘﺒﺎﺭ ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻓﻘﻁ ﻤﻥ ﻤﻜﻭﻨﺎﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﺒﻴﻨﻤﺎ ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺃﻋﺒـﺎﺀ
ﺯﻤﻨﻴﺔ ﻴﺘﻡ ﻓﺼﻠﻬﺎ ﻭﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﻓﻲ ﻨﻬﺎﻴﺔ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻷﺭﺒﺎﺡ ﻭﺍﻟﺨﺴﺎﺌﺭ.
٣- ﺘﻘﻭﻴﻡ ﻤﺨﺯﻭﻥ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺴﻭﺍﺀ ﺍﻟﺘﺎﻡ ﺃﻭ ﻏﻴـﺭ ﺍﻟﺘـﺎﻡ ﺁﺨـﺭ ﺍﻟﻔﺘـﺭﺓ ﺒﺘﻜﻠﻔـﺔ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ
ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ(ﺃﺒﻭ ﻨﺼﺎﺭ،٢٠٠٣،ﺹ) .
ﻭﻴﺭﻯ ﻤﺅﻴﺩﻭ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺒﺄﻨﻬﺎ ﺘﺘﻤﺘﻊ ﺒﺎﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
– ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺯﻤﻨﻴﺔ ﻭﻴﺠﺏ ﺍﺴﺘﻨﻔﺎﺫﻫﺎ ﺨﻼل ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻨـﺸﺄﺕ ﻓﻴﻬـﺎ ﻟـﺫﻟﻙ
ﻴﺠﺭﻱ ﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﺒﺎﻟﻜﺎﻤل ﻋﻠﻰ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻷﺭﺒﺎﺡ ﻭﺍﻟﺨﺴﺎﺌﺭ ﺩﻭﻥ ﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﻉ ﺁﺨﺭ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ.
– ﻁﺎﻟﻤﺎ ﺃﻥ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺘﺤﻤل ﺒﺎﻟﻜﺎﻤل ﻋﻠﻰ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻷﺭﺒﺎﺡ ﻭﺍﻟﺨ ﺴﺎﺌﺭ ﻓﺈﻨﻬـﺎ ﺘﻌﻔـﻰ
ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻨﺴﺒﻴﺎﹰ ﻤﻥ ﻭﻀﻊ ﻤﻌﺩﻻﺕ ﺘﺤﻤﻴل ﺤﻜﻤﻴﻪ ﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ
ﻋﻠﻰ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ.
– ﻜﻤﺎ ﺃﻥ ﻓﺼل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﻟﻰ ﺜﺎﺒﺘﺔ ﻭﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻴﺴﺎﻋﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺨﻁـﻴﻁ ﻭﺇﻋـﺩﺍﺩ
ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁﻴﺔ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻭﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﻭﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺒﺔ.
– ﺜﺒﺎﺕ ﻤﺘﻭﺴﻁ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺨﻼل ﺍﻟﻔﺘﺭﺍﺕ ﺍﻟﺯﻤﻨﻴﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﻔﺭﺽ ﺜﺒﺎﺕ ﻤـﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﻜﻔﺎﻴـﺔ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺤﻴﺙ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺘﻜﺎﺩ ﺘﻜﻭﻥ ﺜﺎﺒﺘﺔ.
– ﺘﻤﻜﻥ ﺍﻻﺩﺍﺭﺓ ﻤﻥ ﺇﺘﺨﺎﺫ ﺍﻻﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻤﻥ ﺸﺄﻨﻬﺎ ﺘﺨﻔﻴﺽ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴـﺭﺓ، ﻭﻜـﺫﻟﻙ
ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻴﻭﻓﺭ ﻗﺎﻋﺩﺓ ﺭﺍﺴﺨﺔ ﻤﻥ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﺃﻥ ﺘﻌﺘﻤﺩ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﻨـﺸﺄﺓ
ﻓﻲ ﺇﺠﺭﺍﺀ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ(ﺤﺴﻥ،٢٠٠٥،ﺹ١٩٥).
ﺃﻤﺎ ﺍﻹﻨﺘﻘﺎﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻭﺠﻬﺕ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻓﻬﻲ:
– ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻏﻡ ﻤﻥ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺯﻤﻨﻴﺔ ﺇﻻ ﺃﻨﻬﺎ ﻗﺩ ﻨﺸﺄﺕ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻗﺩ ﺘﻜـﻭﻥ
ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻻﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺃﺤﺩ ﻋﻭﺍﻤل ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻤﺜل ﺃﻋﺒﺎﺀ ﺍﻻﺴﺘﻬﻼﻙ ﻟﻸﺼﻭل ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ، ﻟﺫﻟﻙ ﻻﺒﺩ ﻤﻥ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭ
ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺠﺯﺀﺍﹰ ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
– ﻴﺠﺏ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻜﺤﺩ ﺃﺩﻨﻰ ﺒﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ.
– ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺍﻟﺘﻤﻴﻴﺯ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﺼﺭﻭﻓ ﺎﺕ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﻭﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﺫﻟﻙ ﻟﻭﺠﻭﺩ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤـﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﺄﺨﺫ ﺸﻜل ﺸﺒﺔ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻤﺜل ﻤﺼﺭﻭﻓﺎﺕ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ. ٣٦
– ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﻓﻲ ﺃﻏﺭﺍﺽ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻭﻭﻀـﻊ ﺍﻷﺴـﻌﺎﺭ
ﻭﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻟﺒﺩﻴﻠﺔ ﺨﻼل ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﻁﻭﻴﻠﺔ ﺍﻷﺠل.

Absorption Costing System ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻨﻅﺭﻴﺔ 2.1.7
ﻴﻌﺘﺒﺭ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺤ ﻼﹰ ﻭﺴﻁﺎﹰ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻋﻨﺩ ﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ، ﻭﻴـﺭﻯ ( ﺃﺒـﻭ
ﻨﺼﺎﺭ،٢٠٠٣،ﺹ ٤٨٠-٤٧٩) ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﻫﻭ ﺍﻤﺘﺩﺍﺩ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴـﺔ
ﺤﺘﻰ ﺃﻥ ﺍﻟﺒﻌﺽ ﻴﻌﺘﺒﺭﻫﻤﺎ ﻨﻅﺎﻡ ﻭﺍﺤﺩ . ﻓﻔﻲ ﺤﺎﻟﺔ ﺘﺴﺎﻭﻱ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤـﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺔ ﻤـ ﻊ ﺍﻟﻁﺎﻗـﺔ
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻟﻠﻤﻨﺸ ﺄﺓ، ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻨﻅﺎﻤﻴﻥ ﻴﻜﻭﻨ ﺎﻥ ﻤﺘﻤﺎﺜﻠﻴﻥ ﺘﻤﺎﻤﺎﹰ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﻗﺎﺌﻤـﺔ ﺍﻟـﺩﺨل
ﻭﺘﻘﻴﻴﻡ ﻤﺨﺯﻭﻥ ﺁﺨﺭ ﺍﻟﻤﺩﺓ، ﺤﻴﺙ ﺘﺤﻤل ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺒﻨﺼﻴﺒﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴـﺭﺓ
ﻭﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ.
ﺃﻤﺎ ﻓﻲ ﺤﺎل ﻜﻭﻥ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺃﻗل ﻤﻥ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﺍﻟ ﻤﺘﺎﺤﺔ ﻓﺈﻥ ﺫﻟﻙ ﻴـﺅﺩﻱ ﺇﻟـﻰ
ﺍﻻﺨﺘﻼﻑ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻨﻅﺎﻤﻴﻥ ﻓﻲ ﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﺤﺼﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻤـﻥ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ. ﻓﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﻓﺈﻥ ﺤﺼﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺘﺘﻐﻴـﺭ ﺒﺘﻐﻴـﺭ ﺤﺠـﻡ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﺤﻴﺙ ﺘﺭﺘﻔﻊ ﻓﻲ ﺤﺎﻟ ﺔ ﺇﻨﺨﻔﺎﺽ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻭﺘﻨﺨﻔﺽ ﻋﻨﺩ ﺯ ﻴﺎﺩﺓ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺴﻨﻭﻴﺎﹰ.
ﺃﻤﺎ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍ ﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﻓﺈﻥ ﺤﺼﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻤ ﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺘﺒﻘـ ﻰ ﺜﺎﺒﺘـﺔ
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻏﻡ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻐﻴﺭ ﻓﻲ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ، ﻤﻊ ﺘﻐﻴﺭﻫﺎ ﻓﻲ ﺤﺎﻟـﺔ ﺍﻟﺘﻐﻴـﺭ ﻓـﻲ ﺇﺠﻤـﺎﻟﻲ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺍﻟﺴﻨﻭﻴﺔ . ﻭﻓﻲ ﺤﺎل ﻋﺩﻡ ﺍﺴﺘﻐﻼل ﺍ ﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﻟﻜﺎﻤـل ﺍﻟﻁﺎﻗـﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴـﺔ
ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺨﻁﻁ ﻟﻬﺎ ﻓﺈﻥ ﺫﻟﻙ ﻴﺅﺩﻱ ﻻﻨﺤﺭﺍﻑ ﻏﻴﺭ ﻤﻔﻀل ﻴﻁﻠﻕ ﻋﻠﻴﻪ ﺍﻨﺤﺭﺍﻑ ﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ،
ﻭﻴﻌﺘﺒﺭ ﻫﺫﺍ ﺍ ﻹﻨﺤﺭﺍﻑ ﻫﺩﺭ ﺍﹰ ﻟﻠﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻟﻠﻤﻨﺸ ﺄﺓ ﻭﻋﺩﻡ ﻗﺩﺭﺓ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﺴـﺘﻐﻼل ﺍﻟﻁﺎﻗـﺔ
ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻟﺩﻴﻬﺎ ﻭﻴﺠﺭﻱ ﺘﺤﻤﻴﻠﻪ ﻟﻘﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﺩﺨل ﻜﻤﺼﺭﻭﻑ ﻓﺘﺭﺓ ﺘﺤﺕ ﺒﻨـ ﺩ ﺍﻨﺤـﺭﺍﻑ ﺤﺠـﻡ ﻏﻴـﺭ
ﻤﻔﻀل.
ﻭﺫﻜﺭ (ﺤﺴﺒﻭ، ﺒﺩﻭﻥ ﺘﺎﺭﻴﺦ، ﺹ ٩٨-٩٧) ﺃﻥ ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﺘﻌﺘﻤﺩ ﺒـﺼﻔﺔ ﺃﺴﺎﺴـﻴﺔ
ﻋﻠﻰ ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺤﺩﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﺼﻨﻴﻔﻬﺎ ﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﻟﻰ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺜﺎﺒﺘـﺔ
ﻤﻊ ﺘﺤﻤﻴل ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺒﺎﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﺒﻨﺼﻴﺒﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﻟﻠ ﻁﺎﻗـﺔ ﺍﻟﻤـﺴﺘﻐﻠﺔ ﻓـﻲ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﺃ ﻤﺎ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐل ﻓﻴﻌﺘﺒﺭ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﺘﺭﺓ ﻴﺤﻤل ﻋﻠﻰ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻷﺭﺒـﺎﺡ ﻭﺍﻟﺨـﺴﺎﺌﺭ، ﺤﻴـﺙ
ﻴﺨﺼﻡ ﻤﻥ ﻤﺠﻤل ﺍﻟﺭﺒﺢ.
ﻭﻴﺭﻯ ﺒﻠﺒﻊ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ ( ﺒﻠﺒﻊ ،١٩٨٥،ﺹ ١١٥) ﺃﻥ ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﺃﻋـﺩل ﺍﻟﻨﻅﺭﻴـﺎﺕ
ﺍﻟﺘﺤﻤﻴﻠﻴﺔ ﻭﻴﺅﻴﺩ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ ﻓﻲ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻘﻁﺎﻋﺎﺕ ﻭﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻌﻠﻼﹰ ﺫﻟﻙ ﺒﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
١- ﺍﺘﻔﺎﻗﻬﺎ ﻤﻊ ﻤﺒﺩﺃ ﺍﻻﺴﺘﻔﺎﺩﺓ. ٣٧
٢- ﻁﺎﻟﻤﺎ ﺃﻥ ﺍﻟﺠﺯﺀ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐل ﻤﻥ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻘﺼﻭﻯ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻴﺘﻐﻴﺭ ﻜﺒﺭﺍﹰ ﺃﻭ ﺼﻐﺭﺍﹰ ﻤـﻊ ﺘﻐﻴـﺭ
ﺤﺠﻡ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﻭﻨﻘﺼﺎﹰ ، ﻓﺈﻥ ﺍﻟﺠﺯﺀ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﻘﺎﺒـل ﺍﻟﺠـﺯﺀ ﺍﻟﻤـﺴﺘﻐل
ﻴﻜﻭﻥ ﺃﻴﻀﺎﹰ ﻤﺘﻐﻴﺭﺍﹰ ، ﺼﻌﻭﺩﺍﹰ ﺃﻭ ﻫﺒﻭﻁﺎﹰ ﻭﻋﻠﻰ ﺫﻟﻙ ﻓﺈﻥ ﺍﻷ ﻤﺭ ﻴﻨﺘﻬﻲ ﻓﻲ ﻤﺠﻤﻭﻋـﺔ ﺒـﺄﻥ ﺍﻟﺤﺠـﻡ
ﺍﻟﻤﺤﻘﻕ ﻤﻥ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻴﺘﺤﻤل ﺒﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻤﻨﻬﺎ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴـﺭﺓ ﺍﻟﻤﻌﺭﻭﻓـﺔ
ﺃﺼﻼ ﻭﺫﻟﻙ ﺍﻟﺠﺯﺀ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﻘﺎﺒل ﺍﻟﻘﺩﺭ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐل ﻤﻥ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ.
٣- ﺍﺴﺘﻁﺎﻋﺕ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺃﻥ ﺘﺘﻤﺸﻰ ﻤﻊ ﻨﻅﺭﻴﺔ ﻤﺭﻭﻨﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻓﻠـﺴﻔﺔ ﻨﻅﺭﻴـﺔ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﻤﻀﻤﻭﻨﻬﺎ ﻓﻲ ﺃﻥ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻻ ﻴﺘﺤﻤل ﻓﻌﻼ ﺇﻻ ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻪ ، ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﺄﺜﺭ ﺒﺤﺠﻤﻪ
ﻫﺒﻭﻁﺎﹰ ﺃﻭ ﺼﻌﻭﺩﺍﹰ ﻓﻲ ﺇﻁﺎﺭ ﻤﺴﺌﻭﻟﻴﺘﻪ ﻋﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ .ﻜﺫﻟﻙ ﺍﺴﺘﻁﺎﻋﺕ ﺃﻥ ﺘﺘﻤﺸﻰ ﻤـﻊ ﻓﻠـﺴﻔﺔ
ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﻓﻲ ﻋﺩﻡ ﺇﻫﻤﺎل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﻜﻠﻴﺔ ﻭﻓﻲ ﺍﻻﻋﺘﺭﺍﻑ ﺒﻬﺎ ﻜﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻟﻠﻨـﺸﺎ ﻁ
ﻭﻟﻴﺱ ﻜﺄﻋﺒﺎﺀ ﻋﺎﻤﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
٤- ﺘﻘﺘﻀﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺩﻗﺔ ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﻓﻌﻼﹰ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺘﻌﻴﻴﻥ ﺍﻟﺠـﺯﺀ ﻤـﻥ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻠﺔ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﺠﺯﺀ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐل . ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺃﺼـ ﻼﹰ ﺒﺩﻗـﺔ ﺍﻟﻔـﺼل ﺒـﻴﻥ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻌﻠﻕ ﺒﺎﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻘﺼﻭﻯ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ.
٥- ﺘﻘﺘﻀﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺘﻌﺭﻴﻑ ﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻻﺴﺘﻐﻼل
٤
.ﺤﻴﺙ ﻴﺩﺨل ﻓﻲ ﺤﺠﻡ ﺍﻻﺴﺘﻐﻼل ﺃﻭﻗـﺎﺕ
ﺍﻟﺘﻭﻗﻑ ﻭﺍﻷﻋﻁﺎل ﺍﻟﻤﺅﻗﺘﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻔﺭﻀﻬﺎ ﺍﻟﻅﺭﻭﻑ ﺍﻟﻁﺒﻴﻌﻴﺔ ﻟﻠﻌﻤل.
٦- ﺘﺒﻌﺎﹰ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ ﻴﻘﻴﻡ ﺒﺎﻟﺘ ﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒـﻪ ، ﻭﻤﻌﻨـ ﻰ
ﺫﻟﻙ ﺃﻥ ﺠﺯﺀﺍﹰ ﻤﺤﺩﻭﺩﺍﹰ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍ ﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﻴﺴﻤﺢ ﺒﺠﺭﺩﻩ ﻤﻊ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ ﻭﺘﺭﺤﻴﻠﻪ ﺇﻟـﻰ
ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﺍﻟﻘﺎﺩﻤﺔ . ﻓﻲ ﺤﻴﻥ ﺃﻥ ﺍﻟﺠﺯﺀ ﺍﻟﺒﺎﻗﻲ ﻤﻥ ﺠﻤﻠﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﻴﺘﻜﻭﻥ ﻤﻥ ﺸﻘﻴﻥ : ﺍﻷﻭل ﻭﻫﻭ
ﻤﺎ ﺘﺤﻤﻠﺕ ﺒﻪ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓﻲ ﻤﻘﺎﺒل ﺍﻟﻘﺩﺭ ﺍﻟﺫﻱ ﺍﺴﺘﻐﻠﻪ ﻤﻥ ﺍﻟﻁﺎﻗـﺔ ﺍﻟﻘـﺼﻭﻯ
ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ، ﻭﻗﺩ ﺨﺼﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺠﺯﺀ ﻀﻤﻥ ﺍ ﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ ﻤﻥ ﺇﻴﺭﺍﺩﺍﺘﻬـﺎ،
ﺃﻤﺎ ﺍﻟﺸﻕ ﺍﻵﺨﺭ ﻓﻴﻤﺜل ﺍﻟﺠﺯﺀ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐل ﻤﻥ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻘﺼﻭﻯ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻭﻴﻜـﻭﻥ ﻋﺒﺌـﺎﹰ ﻋﻠـﻰ
ﺼﺎﻓﻲ ﺍﻷﺭﺒﺎﺡ ﻭﺍﻟﺨﺴﺎﺌﺭ.
ﻟﺫﻟﻙ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﺃﻜﺜﺭ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺎﺕ ﻤﻼ ﺀﻤﺔ ﻓﻬﻲ ﻻ ﺘﻨﻘل ﺍﻟﺠﺯﺀ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤـﺴﺘﻐل
ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜ ﺎﺒﺘﺔ ﻋﺒﺌﺎﹰ ﻋﻠﻰ ﻋﺎﺘﻕ ﺍﻟﻤﺴﺘﻬﻠﻜﻴﻥ ﻋﻨﺩ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﺴﻠﻊ ﺍﻟﻀﺭﻭﺭﻴﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻓﻬﻲ
ﺘﺴﻤﺢ ﺒﺈﺒﺭﺍﺯ ﺒﻨﺩ ﺠﺩﻴﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺤﻴﺙ ﻴﻅﻬﺭ ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻠﺔ ﻟﻌﺩﻡ ﺍﻻﺴﺘﻐﻼل ﺍﻟﻜﺎﻤل ﻟﻠﻁﺎﻗـﺎﺕ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻭﻫﻲ ﺍﻟﻁﺎﻗﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﻁﻠﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻔﺎﺌﻀﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺤﺘﺎﺝ ﺇﻟﻰ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻭﺍﻓﻴـﺔ ﻻﺴـﺘﻴﻌﺎﺒﻬﺎ
ﻭﺍﻻﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻤﻨﻬﺎ ﻭﻤﺭﺍﻋﺎﺓ ﺫﻟﻙ ﻋﻨﺩ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﻤﺨﻁﻁﺎﺕ ﺍﻟﺠﺩﻴﺩﺓ، ﻭﻤﻥ ﻨﺎﺤﻴﺔ ﺃﺨـﺭﻯ ﻓﻬـﻲ ﺘﺒـﺭﺯ

٤
ﺍﻻﺴﺘﻐﻼل ﻴﺘﻀﻤﻥ ﺫﻟﻙ ﺍﻟﺤﺠﻡ ﻤﻥ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻘﺼﻭﻯ ﺍﻟﺫﻱ ﺘﺴﺘﻠﺯﻤﻪ ﺒﺼﻔﺔ ﻀﺭﻭﺭﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﻘﺭﺭﺓ ﻟﺘﺤﻘﻴﻕ
ﺤﺠﻡ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺏ ﻁﺒﻘﺎ ﻟﻸﺼﻭل ﺍﻟﻔﻨﻴﺔ ﻭﺍﻟﻅﺭﻭﻑ ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻴﺔ ﺍﻟﺴﺎﺌﺩﺓ. ٣٨
ﺍﻻﻨﺤﺭﺍﻑ ﻋﻥ ﺍﻟﺒﺭﻨﺎﻤﺞ ﺍﻟﻤﺨﻁﻁ ﺇﺫﺍ ﻤﺎ ﻜﺎﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺒﺭﻨﺎﻤﺞ ﺍﻟﻤﺨﻁﻁ ﻴﺴﻌﻰ ﻟﻼﺴـﺘﻐﻼل ﺍﻟﻜﺎﻤـل
ﻟﻠﻁﺎﻗﺔ.
ﻭﻤﻊ ﻜل ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﺘﻲ ﺫﻜﺭﺕ ﻓﻘﺩ ﺘﻌﺭﻀﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻟﻠﻤﺂﺨﺫ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ(ﻓﺨﺭ ﻭﺍﻟﺩﻟﻴﻤﻲ،٢٠٠٢)
١- ﺼﻌﻭﺒﺔ ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻟ ﻁﺎﻗﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺍﻟﺒﻴﻌﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﻭﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﻓﻲ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻤـﻥ
ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﺒﻴﻊ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻭﺘﻐﻴﺭ ﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺘﻬﺎ ﻤﻥ ﻓﺘﺭﺓ ﻷﺨﺭﻯ.
٢- ﺘﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﻤﻴل ﻤﺨﺯﻭﻥ ﺁﺨﺭ ﺍﻟﻤﺩﺓ ﺒﺎﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺒﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ.
٣- ﻻ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻭﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﻭﺍﻟﻤﻔﺎﻀﻠﺔ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﺒ ﺩﺍﺌل ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔـﺔ ﻓـﻲ
ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﻗﺼﻴﺭﺓ ﺍﻷﺠل.
ﻭﺭﻏﻡ ﺃﻥ ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ ﺒﻠﺒﻊ ﻗﺩ ﺘﺒﻨﻰ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻭﺩﺍﻓﻊ ﻋﻨﻬﺎ ﺩﻓﺎﻋﺎﹰ ﺸﺩﻴﺩﺍﹰ ﺇﻻ ﺃﻥ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻴﺘﻔـﻕ ﻤـﻊ
ﺍﻟﺒﺎﺤﺜﻴﻥ ﻓﻲ ﺃﻨﻪ ﻻﺯﺍل ﻴﻌﺘﺭﻱ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﻨﻘﺹ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟـﺩﻗﻴﻕ ﻟﻘﻴﻤـﺔ ﺍﻟﻤﻨـﺘﺞ ﻨﺘﻴﺠـﺔ
ﻟﺼﻌﻭﺒﺔ ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ ﻓﻲ ﻜل ﻤﻥ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﺒﻴﻊ.
ﻭﻴﺅﻜﺩ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﻤﺠﻤل ﺍﻟﺭﺒﺢ ﻴﺨﺘﻠﻑ ﺒﺎﺨﺘﻼﻑ ﻨﻅﺭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﺒﻌـﺔ، ﺃﻤـﺎ ﺼـﺎﻓﻲ
ﺍﻟﺭﺒﺢ ﻓﻼ ﻴﺘﻐﻴﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺎﺕ ﺍﻷﺭﺒﻌﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺫﻜﺭﺕ.
2.1.8 ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻟﻘﺼﻭﺭ ﻭﺍﻻﻨﺘﻘﺎﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻭﺠﻬﺔ ﺇﻟﻰ ﻨﻅﺭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ:
ﻓﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻋﺒﺔ ﺃﻭ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ ﻴﻌﺘﺒﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺠﺯﺀﺍﹰ ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔـﺔ ﺍﻟﻤﻨـﺘﺞ،
ﻟﺫﻟﻙ ﺘﺘﻡ ﻤﺭﺍﻋﺎﺘﻬﺎ ﻓﻲ ﺘﻘﻭﻴﻡ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻭﺘﻘﻭﻴﻡ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ ﺒﻤﺎ ﻴﺘﻼﺀﻡ ﻭﻤﺘﻁﻠﺒﺎﺕ ﺇﻋﺩﺍﺩ
ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺨﺎﺭﺠﻴﺔ ، ﻭﻟﻜﻥ ﻴﺅﺨﺫ ﻋﻠﻰ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺃﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺨـﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻻ ﺘﺘﻡ ﻭﻓﻕ ﻋﻼﻗﺔ ﺍﻟﺴﺒ ﺏ ﻭﺍﻟﻨﺘﻴﺠﺔ ، ﺒل ﺘﻭﺯﻉ ﺒﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﺠﺘﻬﺎﺩﻴـﺔ ﺘﺤﻜﻤﻴـﺔ
ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻓﻬﻲ ﻏﻴﺭ ﻤﻭﻀﻭﻋﻴ ﻪ، ﻤﻤﺎ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻭﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺩﻗﻴﻘﺔ ، ﺘﺅﺩﻱ
ﺇﻟﻰ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﺨﺎﻁﺌﺔ، ﺨﺎﺼﺔ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺘﺴﻌﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺍﻟﺩﺨﻭل ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺎﻗﺼﺎﺕ ﻭﺘﺤﺩﻴـﺩ
ﻤﺯﻴﺞ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.
ﺃﻤﺎ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﺃﻭ ﺍﻟﺤﺩ ﻴﺔ ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻘﺴﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﺠﺯﺀ ﻤﺘﻐﻴـﺭ ﻴـﺩﺨل
ﻓﻲ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ، ﻭ ﺇﻟﻰ ﺠﺯﺀ ﺜﺎﺒﺕ ﻴﺩﺨل ﻓﻲ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﻭﻴﻘﻔل ﻓﻲ ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟـﺩﺨل، ﻭﺘـﺘﻡ ﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﺍﻋﺘﻘﺎﺩﺍﹰ ﺒﺄﻨﻬﺎ ﺘﺨﺩﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ، ﺨﺎﺼﺔ ﻓﻲ ﺍﻷﺠل ﺍﻟﻘﺼﻴﺭ . ﻭﻟﻜﻥ ﻴﺅﺨﺫ
ﻋﻠﻰ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺃﻨﻪ ﻴﺘﺠﺎﻫل ﺘﺄﺜﻴ ﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﺭﻏﻡ ﺍﺯﺩﻴﺎﺩ ﻨـﺴﺒﺘﻬﺎ ﻭﺃﻫﻤﻴﺘﻬـﺎ ﻓـﻲ ﺍﻟﺒﻴﺌـﺔ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﻤﻌﺎﺼﺭﺓ ، ﻤﻤﺎ ﻴﺠﻌل ﺘﺠﺎﻫﻠﻬﺎ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ ﻤﻼﺌﻤـﺔ
ﻻﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻓﻲ ﺍﻷﺠل ﺍﻟﻁﻭﻴل. ٣٩
ﻭﻫﻨﺎﻙ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻨﺎﺩﺕ ﺒﺘﻌﺩﻴل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ، ﻭﺫﻟﻙ ﺒﺄﻥ ﺘﺤﻠل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻌﺎﺌـ ﺩﺓ
ﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻭﺜﺎﺒﺘﺔ، ﻭﺃﻥ ﺘﺤﻤـل ﻟﻤﺭﺍﻜـﺯ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ ﺒﺎﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ
ﻤﻌﺩﻻﺕ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻠﻴﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ(ﺍﻟﻭﺍﺒل ﻭﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ،١٩٩٦،ﺹ ٥٠٢):
– ﺤﺴﺎﺏ ﻤﻌﺩﻻﺕ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﻟﻠﺠﺯﺀ ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭ ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﺨﺩﻤ ﻲ ﺒﺎﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ
ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ.
– ﺤﺴﺎﺏ ﻤﻌﺩﻻﺕ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﻟﻠﺠﺯﺀ ﺍﻟﺜﺎﺒﺕ ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﺨﺩﻤﻲ ﺒﺎﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻁﺎﻗـﺔ
ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﻋﻨﺩ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ، ﻭﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠـﻰ ﺍﻟﻁﺎﻗـﺔ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ،ﻋﻨـﺩ
ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﻐﻠﺔ.
ﺇﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻟﻤﺠﺭﺩ ﺍﻟﺘﻭﺍﻓﻕ ﻤﻊ ﺍﻟﻤﺒـﺎﺩﺉ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴـﺒﻴ ﺔ(GAAP)
٥
ﺃﺩﻯ ﺇﻟـﻰ
ﺯﻴﺎﺩﺓ ﻭﺍﺴﺘﻔﺤﺎل ﺍﻟﻤﺸﺎﻜل ﻋﻨﺩ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻪ ﻓﻲ ﺃﻋﻤﺎل ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﺍﻟﻴﻭﻤﻴﺔ ﻭﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻬـﺎ
(ﺍﻟﺩﺍﻋﻭﺭ،٢٠٠٤،ﺹ١٢).
ﺘﺤﻭل ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﻭﻏﺎﻟﺒﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻲ ﻅل ﺒﻴﺌﺔ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜـﺔ ﻭﻨﻅـﻡ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻵﻟﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺜﺎﺒﺘﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﻟﺴﺒﺒﻴﻥ:
ﺃ- ﺘﺤﻭل ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻴﺩﻭﻱ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻵﻟﻲ.
ﺏ- ﺍﻨﺨﻔﺎﺽ ﻨﺴﺒﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﺇﻟﻰ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﺒﺤﻴﺙ ﺃﺼﺒﺤﺕ ﺘﻤﺜل ﻨﺴﺒﺔ
ﺒﺴﻴﻁﺔ ﻤﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺫﻟﻙ ﻋﻤﺎ ﻜﺎﻨﺕ ﻋﻠﻴﻪ ﻤﻥ ﻗﺒل ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻨﻭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺎﻀﻴﺔ.
ﻜﺫﻟﻙ ﻓﺈﻨﻪ ﻓﻲ ﻅل ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎ ﻋﻴﺔ ﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺤﻤل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻓﻘﻁ، ﺃﻤﺎ
ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺒﻴﻊ ﻭﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻓﺠﻤﻴﻌﻬﺎ ﺘﻌﺎﻤل ﻋﻠﻰ ﺃﻨﻬﺎ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﻓﺘﺭﺓ، ﻭﻻ ﺘﺤﻤل ﻋﻠﻰ
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ، ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻏﻡ ﺃﻨﻪ ﻫﻨﺎﻙ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻫﻲ ﺃﻴﻀﺎﹰ ﺠـﺯﺀ ﻤـﻥ
.(Garrison, Noreen, 2000,p.322) ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﻭﻴﺭﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻥ ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻻ ﺘﻜﻤﻥ ﻓﻲ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﻌﺩﻻﺕ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل
ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻠﻴﺔ ﻓﺤﺴﺏ ، ﻭﻻ ﻴﺸﻜل ﺫﻟﻙ ﺤﻼﹰ ﺇﺫ ﺇﻥ ﻤﺘﻭﺴﻁ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻴﺘﻐﻴﺭ ﻤﻥ ﻓﺘﺭﺓ ﻷﺨـﺭﻯ ﺘﺒﻌـﺎﹰ
ﻟﻠﻭﻀﻊ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻱ ﻭﻓﺘﺭﺍﺕ ﺍﻻﺯﺩﻫﺎﺭ ﻭﺍ ﻻﻨﻜﻤﺎﺵ، ﻭﺫﻟﻙ ﻻﺨﺘﻼﻑ ﻤﻌـﺩﻻﺕ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴـل ﻭﺒﺎﻟﺘـﺎﻟﻲ
ﻴﻀﻌﻑ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ ﻭﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺘﻘـﻭﻴﻡ
ﺍﻷﺩﺍﺀ ﻭﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ.

5
ﺍﻟﻤﺒﺎﺩﺉ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺍﻟﻤﻘﺒﻭﻟﺔ ﻗﺒﻭﻻﹰ ﻋﺎﻤﺎﹰ General Accounting Accepted Principles ٤٠
ﺍﻟﺨﺎﺘﻤﺔ 2.1.9
ﻤﻤﺎ ﺴﺒﻕ ﻨﺨﻠﺹ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﻤﺩﺨﻠﻴﻥ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ، ﻫﻤﺎ ﺍﻟﻤﺩ ﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﺘﻡ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻴ ﻪ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻷﻭل ، ﻭﺍﻟ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺤﺩﻴﺙ ﻭﻫﻭ
ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ (ABC ) ﺤﻴﺙ ﺴﻴﺘﻡ ﺘﻭﻀﻴﺤﻪ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺘﺎﻟﻲ.
ﻓﺎﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻫﻭ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﺤﻴﺙ ﻴـﺭﺘﺒﻁ ﺒﺎﻟﺒﻴﺌـﺔ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﺼﻑ ﺒﻜﺜﺎﻓﺔ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﻌﻨﺼﺭ ﺍﻟﺒﺸﺭﻱ ﻓﻲ ﺃﺩﺍﺀ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ، ﻭ ﺇﻨﺨﻔﺎﺽ ﺩﺭﺠﺔ ﺍﻟﻤﻴﻜﻨـﺔ
ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﻌﻨﻲ ﻜﺜﻴﺭﺍﹰ ﻤﻥ ﺍﻷﻤﻭﺭ(ﻤﺤﻤﺩ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ،٢٠٠٠،ﺹ ٣٣٥).
١- ﻫﻴﻜﻠﺔ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ : ﺤﻴﺙ ﻴﻘﺼﺩ ﺒﻪ ﻨﺴﺒﺔ ﻜل ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻏﺎﻟﺒﺎﹰ ﻤـﺎ
ﻴﻜﻭﻥ ﻓﻲ ﺼﺎﻟﺢ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﺃﻱ ﺃﻥ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺘﻔﻭﻕ ﻨـﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
٢- ﺍﻹﻨﺨﻔﺎﺽ ﺍﻟﻨﺴﺒﻲ ﻓﻲ ﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻴﺭﺠﻊ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﺭﻜﻴﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻨﺼﺭ ﺍﻟﺒﺸﺭﻱ ﺒﺩ ﻻﹰ ﻤـﻥ
ﺍﻵﻟﺔ.
٣- ﺍﻹﻨﺨﻔﺎﺽ ﺍﻟﻨﺴﺒﻲ ﻓﻲ ﺘﺸﻜﻴﻠﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﺃﻱ ﻋﺩﻡ ﻭﺠﻭﺩ ﺘﻨﻭﻉ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.
ﻭﻴﺭﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻥ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺘﻤﺘﺎﺯ ﺒﺎﻟﺴﻬﻭﻟﺔ ﻭﺍﻟﻭﻀﻭﺡ، ﻭ ﺇﻥ ﻜﺎﻨﺕ ﻤﻼﺌﻤﺔ ﻓﻲ ﻅل ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ
ﻗﻠﻴﻠﺔ ﺇﻻ ﺃﻨﻬﺎ ﻗﺩ ﻻ ﺘﻜﻭﻥ ﻤﻼﺌﻤﺔ ﻓﻲ ﻅل ﻤﻨﺘﺠ ﺎﺕ ﻤﺘﻌﺩﺩﺓ ﻭﻓﻲ ﻅل ﺘﻘﺩﻡ ﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻲ ﻤﺴﺘﻤﺭ . ﻜﻤـﺎ
ﺃﻥ ﻤﺎ ﺠﺎﺀﺕ ﺒﻪ ﻟﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻭﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ
ﻤﻥ ﺍﻟﻜﻤﺎل ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺠﻨﺒﻬﺎ ﺍﻟﻨﻘﺩ ﺍﻟﺫﻱ ﺘﻡ ﺍﻻﺸﺎﺭﺓ ﺍﻟﻴﻪ ﻓﻴﻤﺎ ﺴﺒﻕ.
ﻟﺫﻟﻙ ﻴﺭﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻨﻪ ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻭﺠﻪ ﺇﻟﻰ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﺘﻌﺘﻨﻲ ﺒ ﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﻭ ﺍﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺤﺠﻡ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭ، ﻭﺍﻟﺘﻨﻭﻉ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﻫﺫﻩ ﻤﻥ ﺸﺄﻨﻬﺎ ﺃﻥ ﺘﺅﺩﻱ ﺒـﺩﻭﺭﻫﺎ ﺇﻟـﻰ
ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺩﻗﻴﻕ ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺭﺸﻴﺩﺓ ، ﻭﺘﺠﻨﺏ ﺍﻹﻨﺘﻘﺎﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺍ ﻹﺸـﺎﺭﺓ
ﺇﻟﻴﻬﺎ، ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺭﻜﺯﺕ ﻓﻲ ﻗﺼﻭﺭ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻭﻓﺭﻫﺎ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﺒﺴﺒﺏ ﻋﺩﻡ ﻭﺠـﻭﺩ
ﺃﻭ ﻀﻌﻑ ﻋﻼﻗﺔ ﺍﻟ ﺴﺒﺒﻴﺔ ﺒﻴﻥ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﻤﺎ ﺍﺴﺘﻨﻔﺩﺘ ﻪ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﻤﻥ ﻤﻭﺍﺭﺩ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻋـﺩﻡ
ﺩﻗﺔ ﻗﻴﺎﺱ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻋﺩﻡ ﺍﺭﺘﺒﺎﻁ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻭﺯﻋـﺔ ﻭﺍﻟﻤﺨﺼـﺼﺔ ﺒـﺎﻟﻤﻭﺍﺭﺩ
ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ .

ﻭﻗﺩ ﺃﺜﺒﺘﺕ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺃﻨﻪ ﻻ ﺯﺍل ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟـﺸﺭ ﻜﺎﺕ ﺘـﺴﺘ ﺨﺩﻡ ﺍﻟﻁـﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴـﺔ
(ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻌﻴﺎﺭﻴﺔ ) ﻋﻨﺩ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ، ﻭﻓﻲ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻤﻠﻜـﺔ ﺍﻟﻤﺘﺤـﺩﺓ (UK)
ﻭﺍﻟﻭﻻﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﺤﺩﺓ ﻭﺇﻴﺭﻟﻨﺩﺍ ﻭﺍﻟﻴﺎﺒﺎﻥ ﻭﺴﻭﻴﺴﺭﺍ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١) ﺃﺩﻨﺎﻩ.

٤١
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١)
ﻴﻭﻀﺢ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻋﻨﺩ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ
ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﻟﺩﻭﻟﺔ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ%
١- ﺍﻟﻭﻻﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﺤﺩﺓ) ٨٦
٨٥ ﺇﻴﺭﻟﻨﺩﺍ -٢
٧٦ (UK) ﺍﻟﻤﺘﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻤﻠﻜﺔ -٣
٧٣ ﺴﻭﻴﺴﺭﺍ -٤
٦٥ ﺍﻟﻴﺎﺒﺎﻥ -٥

Horngren et al., 2000, p.226 :ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ
ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﻓﺈﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﻭل ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﻭﺘﻁﺒﻕ ﺒﻨﺠﺎﺡ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻓﻲ
ﻤﻨﺸﺂﺘﻬﺎ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ، ﺤﻴﺙ ﺒﻴﻨﺕ ﺃﻥ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻓﻲ ﺍﻟﻭﻻﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﺤﺩﺓ ﻫﻰ ٨٥ ، %٨٦% ﻓﻲ
ﺇﻴﺭﻟﻨﺩﺍ ﻭ٧٦% ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻤﻠﻜﺔ ﺍﻟﻤﺘﺤﺩﺓ ﻭﻫﻜﺫﺍ .
ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺃﻋﻼﺓ ﻴﺅﻜﺩ ﺃﻥ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻻ ﺯﺍﻟﺕ ﻤﻼﺌﻤﺔ ﻟﻠﺘﻁﺒﻴﻕ
ﻭﻤﻨﺎﺴﺒﺔ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ. ٤٢

ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ
ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
Activity Based Costing (ABC)

ﻤﻘﺩﻤﺔ 2.2.1
2.2.2 ﻨﺸﺄﺓ ﻭﺃﺴﺒﺎﺏ ﻅﻬﻭﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
2.2.3 ﻤﻔﻬﻭﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
2.3.4 ﺍﻟﻌﻭﺍﻤل ﺍﻟﺘﻲ ﺸﺠﻌﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺤﻭل ﻨﺤﻭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
2.2.5 ﺍﻟﻔﺭﻭﺽ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻘﻭﻡ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ
ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ
2.2.6 ﺨﻁﻭﺍﺕ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
2.2.7 ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﻜل ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ
ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻴﺔ
2.2.8 ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺤﻘﻘﻬﺎ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
2.2.9 ﻋﻴﻭﺏ ﺍﺴﺘﻌﻤﺎل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
2.2.10 ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻭﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺤﺩﻴﺙ ﻟﺘﺤﻤﻴل
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
٢,٢,١١ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻤﺎﺭﺴﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ
٢,٢,١١,١ ﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
٢,٢,١١,٢ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ABC & ABM ﻨﻅﺎﻡ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻔﺭﻕ ٢,٢,١١,٣
2.2.11.4 ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ٤٣
ﻤﻘﺩﻤﺔ 2.2.1
ﺇﻥ ﺩﺨﻭل ﻤﺠﺎل ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺘﻤﺘﻊ ﺒﺎﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ، ﻟﻌل ﻤﻥ ﺃﻫﻤﻬﺎ ﺍﻷﺴـﻌﺎﺭ
ﺍﻟﻤﻼﺌﻤﺔ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ، ﻭﺍﻻﺨﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﻤﻨﺎﻓﺫ ﺘﺼﺭﻴ ﻑ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻤﺎ ﻴﺅﻤﻥ ﺴﺭﻋﺔ ﺍﻟﺤـﺼﻭل
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻭﺍﺌﺩ ﺍﻟﻤﺘﺄﺘﻴﺔ ﻤﻥ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺒﻴﻊ ﺒﺄﻗل ﺤﺩ ﻤﻤﻜﻥ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺨﺎﻁﺭ.
ﻭﻫﺫﺍ ﻴﻌﺘﻤﺩ ﻋﻠﻰ ﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﻨﺎﺤﻴﺔ ﻭﻗﺩﺭﺓ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ ﻓـﻲ
ﺍﻟﻭﻗﺕ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ، ﻫﺫﺍ ﺒﺩﻭﺭ ﻩ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻴﺅﻤﻥ ﺩﻗﺔ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘ ﺞ ﺒﺄﻗﺼﻰ ﻗﺩﺭ ﻤﻥ
ﺍﻟﺩﻗﻪ، ﺇﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﺄﻤﻴﻥ ﻜﺎﻤل ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺞ ﻓﻲ ﺍﻟﻭﻗﺕ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ.
ﺇﻥ ﺍﻻﺴﺘﻤﺭﺍﺭ ﻓﻲ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﻅـل ﺍﻟﺘﻭﺴـﻊ ﻭﺍﻻﻫﺘﻤـﺎﻡ
ﺒﺎﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ ﻭ ﺍﻨﺨﻔﺎﺽ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻗﻴﺎﺴﺎﹰ ﺒﺈﺠﻤـﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺒـﺴﺒﺏ
ﺍﻟﺘﻁﻭﺭ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻜﻨﻨﻪ
٦
ﻭﺍﻟﺘﻘﺩﻡ ﺍﻟﺴﺭﻴﻊ ﺍﻟﺫﻱ ﺸﻬﺩﻩ ﻋﻠﻡ ﺍﻟﺤﺎﺴﻭﺏ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﺩﺨل ﻜـل ﻤﺠـﺎﻻﺕ
ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ ﻟﻡ ﻴﻌﺩ ﻴﺅﻤﻥ ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﻤﺎ ﺘﺤﺘﺎﺠﻪ ﻤﻥ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ ﺒﻔﺎﻋﻠﻴﺔ ﻻﺘﺨـﺎﺫ ﻗـﺭﺍﺭﺍﺕ
ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻨﻅﺭﺍﹰ ﻟﻘﺼﻭﺭﻩ ﻓﻲ ﺩﻗﺔ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻻﻋﺘﻤﺎﺩﻩ ﻜﺜﻴـﺭﺍﹰ ﻋﻠـﻰ ﺍﻟﺘﻘـﺩﻴﺭ
ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ، ﻫﺫﺍ ﺇﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﺯﺩﻴﺎﺩ ﺘﻌﻘﻴﺩ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻜﻠﻤﺎ ﺘﻨﻭﻋﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
ﻓﻠﻘﺩ ﻁﱡﻭﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻟﻤﻭﺍﺠﻬﺔ ﺍﻟﻤﺸﻜﻼﺕ ﺍﻟﻨﺎﺠﻤﺔ ﻋﻥ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﻁﺭﻕ
ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻤﻴﺯ ﺒﺎﻻﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﻜﺜﻴـﻑ ﻟﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴـﺎ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ (ﺍﻟﺠﺒـﺎﻟﻲ
ﻭﻓﺭﺝ،١٨٨٩،ﺹ٤١).
ﻭﺫﻜﺭ(ﻋﻴﺩ ﻭﻋﺒﺩﺍﷲ، ٢٠٠٢،ﺹ١٧٥) “ﺍﻟﺤﻘﻴﻘﺔ ﺃﻥ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴـﺎ ﻓـﻲ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﺔ
ﻴﺠﻌل ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻤﺘﻘﺎﺩﻤﺔ”.
ﻜل ﻫﺫﺍ ﻜﺎﻥ ﺩﺍﻓﻌﺎﹰ ﺒﺎﻟﻤﻬﺘﻤﻴﻥ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﺤﻭل ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻟﻤﺎ ﻴـﻭﻓﺭﻩ
ﻤﻥ ﺩﻗﺔ ﻭﺴﺭﻋﺔ ﻓﻲ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘ ﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻭﺍﻤل ﺍﻟﻤﻬﻤﺔ ﻓﻲ ﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻟﻴﺱ
ﻓﻘﻁ ﺒﺈﻋﺩﺍﺩ ﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒل ﻭﺤﺘﻰ ﻓﻲ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﻨﻅﺭ ﺒﺘﺴﻌﻴﺭ ﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ ﻭﺭﺒـﻁ ﻫـﺫﻩ ﺍﻷﺴـﻌﺎﺭ
ﺒﺤﺠﻡ ﺍﻟﻁﻠﺏ ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ.
ﺇﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﺍﺴﺘﻁﺎﻉ ﺃﻥ ﻴﺘﻐﻠﺏ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺼﺎﻋﺏ ﻭ ﺃﻥ ﻴﻭﻓﺭ ﻁﺭﻴﻘﺔ ﻗﻴﺎﺱ ﺸﻔﺎﻓﻪ ﺴـﻬﻠﺔ ﻓـﻲ
ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻭ ﺍﻟﺘﺤﺩﻴﺙ ، ﻭﺃﻨﻪ ﻴﺤﺙ ﻋﻠﻰ ﺇﻴﺠﺎﺩ ﻗﺎﻋﺩﺓ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻟﺩﻤﺞ ﻤﻤﻴﺯﺍﺕ ﻤﻌﻴﻨﻪ ﻟﻁﻠﺒﺎﺕ ﻤﻌﻴﻨـﻪ ،
ﻭﻋﻤﻠﻴﺎﺕ، ﺃﻭ ﺯﺒﺎﺌﻥ(Kaplan&Anderson,2004).
ﻓﻭﺠﻭﺩ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﻓﻲ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻭﺍﻟﺫﻱ ﺴﻴﺘﻡ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻻﺤﻘﺎﹰ ﺩﻓـﻊ ﺍﻟﻜﺜﻴـﺭ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﻻﺴﺘﻌﻤﺎﻟﻪ ﺒﺩﻻﹰ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻭﻤﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﺘﻭﺼـل ﺇﻟـﻰ ﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺩﻗﻴﻘـﺔ

٦
ﺍﻟﻤﻜﻨﻨﻪ ﺘﻐﻨﻲ ﺍﻟﺘﺤﻭل ﻤﻥ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻌﺎﻤل ﺍﻟﺒﺸﺭﻱ ﺇﻟﻰ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻵﻟﺔ. ٤٤
ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ
ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺒﺔ ﻜﺎﻟﺘﺴﻌﻴﺭ ﻭﻤﺎ ﺸﺎﺒﻪ.
ﺇﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻴﺯﻭﺩ ﺒ ﺄﻓﻀل ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺒﺩﻭﺭﻫﺎ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻓﻲ
ﺘﻔﻬﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻭﻨﻘﺎﻁ ﺍﻟﻘﻭﺓ ﻭﺍﻟﻀﻌﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤﻜﻨﻬﺎ ﻤﻥ ﺃﺩﺍﺀ ﻤﻬﺎﻤﻬﺎ ﺒﻜﻔﺎﺀﺓ . ﻓﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻻ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﺍﻟﻤﻘﻴﺎﺱ ﺍﻟﺠﻴﺩ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺴﺒﺏ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻓـﻲ ﺍﻷﻗـﺴﺎﻡ ﺫﺍﺕ ﺍﻷﺘﻤﺘـﺔ
.(Horengren et al.,1996,P.502)ﺍﻟﻌﺎﻟﻴﺔ
ﻭﻴﺭﻯ ﻜﻭﺒﺭ ﺃﻨﻪ ﺘﻡ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺎﻀﻲ، ﻭﻟﻜﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﻋﻭﺍﻤل ﺃﺴﺎﺴـﻴﺔ ﻻ ﺒـﺩ ﻤـﻥ
ﺘﻭﺍﻓﺭﻫﺎ ﺃﻭ ﺃﻨﻬﺎ ﺘﺅﺜﺭ ﻓﻲ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﻁﺒﻕ ﺩﺍﺨل ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﻫﻰ :
Cost of Measurment ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ -١
ﻓﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﻘﺎﻴﻴﺱ ﺫﺍﺕ ﺠﻭﺩﺓ ﻋﺎﻟﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻴﺎﺱ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻴﻨﻌﻜﺱ ﻋﻠﻰ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺤﻴﺙ
ﻴﺯﻴﺩ ﻤﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻻﺯﻤﺔ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ.
Cost of errors ﺍﻷﺨﻁﺎﺀ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ -٢
ﻭﻫﻲ ﺍﻟﻨﺎﺘﺠﺔ ﻋﻥ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺘﻥ ﺨﺎﻁﺌﺔ ﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.
The Diversity of the company products ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﻨﻭﻉ -٣
ﺤﻴﺙ ﺘﻨﻭﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺘﻌﺩﺩﻫﺎ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺍﺨﺘﻼﻑ ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﻤـﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ
ﺴﻭﺍﺀ ﻜﺎﻥ ﻤﻭﺍﺩ ﺨﺎﻡ ﺃﻭ ﻋﻤﺎﻟﺔ ﺃﻭ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ (Cooper, 1988, pp. 41-48).
ﺇﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻴﻤﻨﺢ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﻌﻨﻴﺔ ﺒـﺼﻴﺭﺓ ﺇﻟـﻰ ﻫﻴﺎﻜـلِ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻭﺒﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﻨﻭﻋﺔ . ﻭﻜﻨﺘﻴﺠﺔ ﻓﺈﻥ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻴﻤﻜﻨﻬـﺎ ﺃﻥ ﺘﺘﺨـﺫ ﻗـﺭﺍﺭﺍﺕ ﺴﻠـﺴﻠﺔﹶ
.(Horengren et al.,2002,P.345)ﻭﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ
ﻭﺘﺨﺘﻠﻑ ﻨﻅﺭﺓ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻋﻥ ﺍﻟﻨﻅﺭﺓ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺒﺒﺅﺭﺘﻬﺎ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁﺎﺕ . ﺘﹸﺅﺩﻱ ﻨﻅـﺭﺓﹸ
(Horengren et al.,2002,P.356)ﻓﻲ ﻨﻤﻭﺫﺠﻴﺔ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﺇﻟﻰ ABC ﻨﻅﺎﻡ
١ – ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺃﻜﺜﺭ ﺘﹶﺠﻤﻊ ﻤﻥ ﺍﻟﻨﻅﺭﺓ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ
٢- ﻤﻭﺠﻬﺎﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺃﻜﺜﺭ ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﻟﻘﻭﺍﻋﺩ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
٣- ﺍﺴﺘﻌﻤﺎل ﺃﻜﺜﺭ ﺘﻜﺭﺍﺭﺍﹰ ﻟﻠﻤﺘﻐﻴﺭﺍﺕ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻜﻘﻭﺍﻋﺩ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
ﻜﻤﺎ ﺇﻨﻪ ﻓﻲ ﻅل ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺃﻨﻪ ﺒﺎﻹﻤﻜﺎﻥ ﺃﻥ ﺘﺤﻤل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ
ﻭﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻫﻨﺎﻙ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻤﺤﺘﻤل ﺃﻥ ﻻ ﺘﺤﻤل ﻋﻠﻰ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ.(Garrison,Noreen, 2000,p.322).
ﻓﻠﻡ ﺘﻌﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﺃﻭ ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﻩ ﻤﻼﺌﻤﺔ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﻤﺤﺩ ﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ ﺒﺎﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ،ﻷﻥ ﺘﺯﺍﻴﺩ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻻﻻﺕ ﻴﺅﺩﻱ ﺍﻟﻰ ﺍﺴﺘﺨﻼﺹ ﻤﻌﺩﻻﺕ ﻤﺒﺎﻟﻎ ﻓﻴﻬﺎ ﻤﺎ ﻴﻨﺘﺞ
ﻋﻨﻪ(ﺤﺴﻴﻥ ﻭﻋﻠﻲ،١٩٩٩،ﺹ ٢٢٥). ٤٥
١- ﻋﺩﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﺩﻗﻴﻕ ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺒﺎﻟﺘ ﺎﻟﻲ ﻋﺩﻡ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ
ﻭﺘﺴﻌﻴﺭ ﻭﺤﺩﺍﺘﺔ.
٢- ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﻤﻭﻀﻭﻋﻴﺔ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﺅﺜﺭ ﻋﻠﻰ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ.
٣- ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺇﺠﺭﺍﺀ ﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
ﻟﺫﻟﻙ ﻓﺈﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﻓﻘﻁ ﻜﺄﺴﺎﺱ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻷﻭﺍﻤﺭ ﺒﺘﻜﻠﻔﺔ ﺃﻗل ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻭﺍﺠﺏ ﺃﻥ ﻴﺘﺤﻤﻠﻬﺎ، ﻓـﺈﻥ ﺘﺤﻤﻴـل ﺍﻷﻭﺍﻤـﺭ
ﺒﺘﻜﻠﻔﺘﻬﺎ ﻤﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﻤﺩﻯ ﺍﺴﺘﻔﺎﺩﺘﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤـﺴﺒﺒﺔ
ﻟﻭﺠﻭﺩ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻴﺴﺎﻋﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ .(ﺤـﺴﻴﻥ، ٢٠٠٤،ﺹ٢١١-
.(٢١٢
ﻜﻤﺎ ﺇﻥ ﻨﺠﺎﺡ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻴﺠﺏ ﺃﻥ ﻴﺩﻋﻡ ﺒﻘﻭﺓ ﻤﻥ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻌﻠﻴـﺎ
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺘﺼﻤﻴﻡ ﻭﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻫﻭ ﻤﺴ ﺅﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﻔﺭﻴﻕ ﺍﻟﻭﻅﻴﻔﻲ ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺩﺍﺌﺭﺓ ﺍﻟﺤـﺴﺎﺒﺎﺕ
.(Garrison,Noreen, 2000,p.324)
ﻭﻴﺭﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻥ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﺒﺈﻤﻜﺎﻨﻪ ﺃﻥ ﻴﺘﻐﻠﺏ ﻋﻠﻰ ﻤﺜل ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺸﻜﻼﺕ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﺭﺘﺒـﺎﻁ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﻨﺸﺎﻁ ﻤﺤﺩﺩ، ﻭﺫﻟﻙ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﺤﻠﻘﺔ ﺍﻟﻭﺼل ﻤﺎ
ﺒﻴﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.

2.2.2 ﻨﺸﺄﺓ ﻭﺃﺴﺒﺎﺏ ﻅﻬﻭﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﺘﺭﺠﻊ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻷﻜﺎﺩﻴﻤﻴﺔ ﺍﻷﻭﻟﻰ ﻟﻤﺩﺨل ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﺍﻟـﻰ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴـﺔ ﺍﻟﺘـﻲ ﻗـﺎﻡ
ﺒﻬﺎ(Staubus,1971)، ﺤﻴﺙ ﻴﻌﺘﺒﺭ ﺃﻭل ﻤﻥ ﺘﻨﺎﻭل ﻓﻜﺭﺓ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓـﻲ
ﻜﺘﺎﺒﺔ ﺍﻟﻤﻨﺸﻭﺭ ﻋﺎﻡ ١٩٧١، ﺤﻴﺙ ﻗﺎﻡ ﺒﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﻨﻘﺎﻁ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻘﻭﻡ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻨﻅـﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴـﺒﺔ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻭﻀﺤﺕ ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ، ﻭﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ، ﻭﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻏـﺩﺨﺎل
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ، ﻭﺃﻭﻀﺢ ﻤﻥ ﺨﻼﻟﻬﺎ ﺃﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﺴﺱ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﻓﻲ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴـﺔ (ﻤﺜـل
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ) ﻴﻀﻠل ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ، ﺒﺴﺒﺏ ﺘﺤﻤﻴل ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺒﺄﻗل ﻤـﻥ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻬﺎ ﺃﻭ ﺃﻜﺜﺭ ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺭﺒﻁ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﻤـﺎ ﻴﻌـﺭﻑ ﺒﻤﺤﺭﻜـﺎﺕ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ( ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺭﺤﻤﻥ،٢٠٠٤،ﺹ١).
ﻭﻟﻘﺩ ﺒﺩ ﺃ ﻅﻬﻭﺭ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻘﺭﻥ ﺍﻟﺘﺎﺴﻊ ﻋﻠﻰ ﻴﺩ ﺍﻟﻤﻬﻨﺩﺴﻴﻥ ﺃﻭ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﻥ ﺍﻟـﺫﻴﻥ
ﻴﻌﻤﻠﻭﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ (Solomons, 1968)، ﻭﺒﺩﺃﺕ ﺘﻁﻭﺭ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻤـﻥ ﻗﺒـل ﻫـﺅﻻﺀ
ﺍﻟﻤﻬﻨﺩﺴﻴﻥ ﺍﻟﺫﻴﻥ ﻫﻡ ﻤﺴﺘﺨﺩﻤﻴﻥ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﻨﻅﻡ، ﺤﻴﺙ ﻜﺎﻨﺕ ﺭﺅﻴﺘﻬﻡ ﻭﻫﺩﻓﻬﻡ ﻓﻲ ﺫﻟـﻙ ﺒـﺄﻥ ﻴﺒﻘـﻰ
ﺍﻟﻤﻬﻨﺩﺴﻴﻥ ﻫﻡ ﺍﻷﻗﺭﺏ ﺇﻟﻰ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻌﻠﻴﺎ. ٤٦
ﻅﻬﺭ ﻭﺘﻁﻭﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﺎﻡ ١٩٨٧ ﻜﺒﺩﻴل ﻟﻠﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﺍﻟﺘﻲ
ﺍﻨﺘﻘﺩﺕ ﺒﺸﺩﺓ ﻤﻨﺫ ﺴﺘﻴﻨﻴﺎﺕ ﺍﻟﻘﺭﻥ ﺍﻟﻌﺸﺭﻴﻥ ﺒﺴﺒﺏ ﻓﺸﻠﻬﺎ ﻓﻲ ﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ، ﺃﻭ
ﻜﻤﺎ ﺘﺴﻤﻰ ﺤﺩﻴﺜﺎﹰ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺎﻨﺩﺓ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ.
ﻭﻟﻘﺩ ﻁﻭﺭ ﻜﻭﺒﺭ ﻭﻜﺎﺒﻼﻥ ﻋﺎﻡ ١٩٨٨ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺼﺩﺭﺕ ﺤﻭﻟﺔ
ﺃﻭﻟﻰ ﺍﻟﻤﻘﺎﻻﺕ ﻓﻲ ﻨﻔﺱ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺜﻡ ﺼﺩﺭﺕ ﻤﻘﺎﻻﺕ ﺃﺨﺭﻯ، ﻭﻴﺭﻯ ﻜﺎﺒﻼﻥ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﺤﺩﻱ ﺍﻟﺤﻘﻴﻘﻲ ﻓـﻲ
ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺘﺼﻤﻴﻡ ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺩﺍﺨﻠﻴﺔ ﺘﻜﻭﻥ ﻗﺎﺩﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺘﺩﻋﻴﻡ ﺍﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﻓﻲ ﻅـل ﺍﻟﺒﻴﺌـﺔ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻓﻲ ﺍﻷﻤﺩ ﻁﻭﻴل ﺍﻷﺠل ( ﻓﺨﺭ ﻭﺍﻟﺩﻤﻴﻠﻲ، ٢٠٠٢، ﺹ٣٩٥).
ﻭﻴﺭﻯ (ﻤﺒﺎﺭﻙ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ ،٢٠٠٢،ﺹ ٣٧٧) ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻴﺘﻁﻠـﺏ Yﻨـﺸﺎﺀ ﻨﻅـﺎﻡ
ﺍﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﺫﺍﺘﻲ ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻴﺴﻬﻡ ﻓﻲ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻀﻴﻑ ﻗﻴﻤﺔ ﻭﺍﺴﺘﺒﻌﺎﺩ ﺃﻭ ﺘﻘﻠﻴـل
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﺘﻀﻴﻑ ﻗﻴﻤﺔ، ﻭﻫﺫﺍ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ABC، ﺤﻴﺙ ﻴﺘﻀﻤﻥ ﺍﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﺫﺍﺘﻲ ﻭﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ ﺍﻷﻤﻭﺭ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺒﺎﻷﻨﺸﻁﺔ (ABM( Activity Based Management ﻭﻫﻭ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻷﺴﺎﻟﻴﺏ
ﻭﺍﻟﻁﺭﻕ ﻟﻠﺘﺤﻜﻡ ﻓﻲ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﻤﻨﺸﺎﺓ.
TQM( Total Quality Management )ﺍﻟﺸﺎﻤﻠﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻨﻅﺎﻡ -٢
ﻨﻅﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺩﻭﻥ ﻤﺨﺯﻭﻥ (JIT( Just In Time.
Process Improvement ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺘﺤﺴﻴﻥ -٣
ﻻ ﻴﻭﺠﺩ ﺍﺨﺘﻼﻑ ﺒﻴﻥ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻷﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻭﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻓﻲ ﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ
ﻭﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ، ﻓﻬﻲ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﺭﺘﺒﻁ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺞ ﺒﻌﻼﻗﺔ ﺍﻟﺴﺒﺏ ﻭﺍﻟﻨﺘﻴﺠﺔ ( Cause and Effect
Relationship )، ﻤﻤﺎ ﻴﺠﻌﻠﻬﺎ ﻤﻭﻀﻭﻋﻴﺔ ﻭﺘﻠﻘﻲ ﻗﺒﻭ ﻻﹰ ﻋﺎﻤﺎﹰ ﻤﻥ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻷﻨﻅﻤﺔ ، ﻭﺃﻨﻤﺎ ﻴﻨﺤـﺼﺭ
ﺍﻻﺨﺘﻼﻑ ﺒﻴﻥ ﻜل ﻤﻨﻬﻡ ﻓﻲ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺎﻨﺩﺓ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ.
ﻭﺃﺨﻴﺭﺍﹰ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻤﻴﺯﺓ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻫﻭ ﺇﻴﺠﺎﺩ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﻟﺘﺨﺼﻴ ﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻲ ﻭﻗﺕ ﺘﺯﺍﻴﺩﺕ ﻓﻴﻪ ﺃﻫﻤﻴﺘﻬﺎ، ﺇﺫ ﺘﻘﺩﺭ ﻨﺴﺒﺘﻬﺎ ﻓﻲ ﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﻅﻤﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺒﺤﻭﺍﻟﻲ
٥٠% ﻤﻥ ﻫﻴﻜل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﻭﻓﻕ ﻋﻼﻗﺔ ﺍﻟﺴﺒﺏ ﻭﺍﻟﻨﺘﻴﺠﺔ ، ﻭﺫﻟﻙ ﺒـﺭﺒﻁ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤـﻭﺍﺭﺩ
ﺍﻟﻤﺴﺘﻨﻔﺩﺓ ﻓﻲ ﺃﻨﺠﺎﺯﻫﺎ _ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﻠﻙ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ _ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻤـﺎ ﻴـﺴﻤﺢ ﺒﺘﺤﺩﻴـﺩ ﺃﺩﻕ ﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﺤﻭل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ، ﻭﻫﺫﺍ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﻴﺭﺸﺩ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
ﻗﺼﻴﺭﺓ ﻭﻁﻭﻴﻠﺔ ﺍﻷﺠل ﺍﺴﺘﻨﺎﺩﺍﹰ ﺇﻟﻰ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺭﻜﻴﺯ ﺍﻷﺴﺒﺎﺏ ﻓﻲ ﻤﺠﻤﻭﻋﺘﻴﻥ :
١- ﺘﻐﻴﺭ ﺒﻴﺌﺔ ﺍﻷﻋﻤﺎل ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ
٢- ﺍﺯﺩﻴﺎﺩ ﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻲ. ٤٧
ﻓﻤﻨﺫ ﻤﻨﺘﺼﻑ ﺍﻟﻘﺭﻥ ﺍﻟﻌﺸﺭﻴﻥ ﺒﺩﺃﺕ ﺘﻅﻬﺭ ﺘﻐﻴﺭﺍﺕ ﺠﺫﺭﻴﺔ ﻓﻲ ﺒﻴﺌﺔ ﺍ ﻷﻋﻤﺎل ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴـﺔ
ﻨﺘﻴﺠﺔ ﺍﻟﺘﻁﻭﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺘﻼﺤﻘﺔ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺍﻟﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﺍﻵﻟﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﻅﻬﻭﺭ ﻤـﺎ ﻴـﺴﻤﻰ
ﺒﻨﻅﻡ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻭﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﻋﻤﻭﻤﺎﹰ ، ﻤﻤﺎ ﻨﺠﻡ ﻋﻨ ﻪ ﺘﻁﻭﺭﺍﺕ ﻤﺘﺴﺎﺭﻋﺔ ﻓﻲ ﺍﻷﻨﻅ ﻤﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ
ﺒﺎﺘﺠﺎﻩ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺃﻭﺴﻊ ﻟﻠﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴﺎ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻤﺜل ﻓﻲ ﻅﺎﻫﺭﺓ ﺍﻵﻟﻴﺔ ﻭﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻹﻨﺴﺎﻥ ﺍﻵﻟﻲ.
ﻟﻘﺩ ﺘﺭﺴﺦ ﺍﻻﺘﺠﺎﻩ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻭﺃﺩﻯ ﺇﻟﻰ ﻅﻬﻭﺭ ﻤﺎ ﻴﺴﻤﻰ ﺒﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘـﺼﻨﻴﻊ ﺍﻟﻤﺘﻘﺩﻤـﺔ ﺍﻟﺘـﻲ ﺘﺘـﺼﻑ
ﺒﺎﻟﻤﺭﻭﻨﺔ ﻓﻲ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺤﻴﺙ ﻴﻤﻜﻥ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﻭﺘﺠﻬﻴـﺯ ﺍﻵﻻﺕ ﺍﻨﺘـﺎﺝ ﻤﺠﻤﻭ ﻋـﺎﺕ
ﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﺒﻴﻨﻤﺎ ﺘﺘﺼﻑ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺒﺎﻟﺜﺒﺎﺕ ﻭ ﺍﻨﺘﺎﺝ ﻤﻨﺘﺞ ﻭﺍﺤـﺩ ﻤﺠﻤﻭﻋـﺔ
ﺼﻐﻴﺭﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﺠﺎﻨﺴﺔ .
ﻭﻫﻜﺫﺍ ﺒﺩﺃﺕ ﺘﺘﻜﻭﻥ ﺃﺴﺱ ﺘﺼﻨﻴﻊ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﺃﻀﺎﻓﺕ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻭﻅﺎﺌﻑ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻋـﺩﺓ ﻭﻅـﺎﺌﻑ
ﺠﺩﻴﺩﺓ ، ﺃﻫﻤﻬﺎ : ﺘﺼﻤﻴﻡ ﺃﻭ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺘﺼﻤﻴﻡ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ، ﻫﻨﺩﺴﺔ ﺃﻭ ﺇﻋﺎ ﺩﺓ ﻫﻨﺩﺴـﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴـﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴـﺔ
ﻭﺍﻟﻤﺼﻨﻊ، ﺍﻷﺒﺤﺎﺙ ﻭﺍﻟﺘﻁﻭﻴﺭ ﻹﺩﺨﺎل ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﺒﻭﺘﺎﺌﺭ ﺴـﺭﻴﻌﺔ، ﺍﻟﺘﺭﻜﻴـﺯ ﻋﻠـﻰ ﻭﻅﻴﻔـﺔ
ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻭﺍﻻﺨﺘﺒﺎﺭ ﺍﻟﺘﺩﺭﻴﺏ ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ ﻭﺘﻁﻭﺭﺍﺕ ﻤﻬﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﺒﺤﻴﺙ ﻴﺴﺘﻁﻴﻊ ﺍﻟﻌﺎﻤل ﺃﺩﺍﺀ ﻋﺩﺓ
ﻤﻬﺎﻡ ﺒﻤﻬﺎﺭﺓ.
ﺇﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻐﻴﺭﺍﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﺃﺩﺕ ﺇﻟﻰ ﺘﻐﻴﺭ ﺠﺫﺭﻱ ﻓﻲ ﻫﻴﻜل ﺍﻟﺘ ﻜﻠﻔﺔ ، ﻓﻠﻘﺩ ﺍﺭﺘﻔﻌﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﺍﻟﻤﺴﺎﻨﺩﺓ ( ﺘﺴﻤﻰ ﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺎ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ) ﻓﻲ ﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ، ﻭﺤﺘﻰ ﻓـﻲ ﺍﻟﻤﻨﻅﻤـﺎﺕ
ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ ﻜﺎﻟﺒﻨﻭﻙ ﻭﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻻﺘﺼﺎﻻﺕ ﻟﺘﺘﺭﺍﻭﺡ ﺒﻴﻥ ٥٠ – %٤٠% ﻭﻓﻲ ﻨﻔﺱ ﺍﻟﻭﻗﺕ ﺘﺭﺍﺠﻌـﺕ
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻟﺘﺘﺭﺍﻭﺡ ﺒـﻴﻥ ١٠ – %٥% (ﺇﺼـﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺠﻤـﻊ ﺍﻟﻌﺭﺒـ ﻲ، ٢٠٠١،
ﺹ٣٧٢) .
ﻓﻲ ﻅل ﺘﻠﻙ ﺍﻟﺘﻐﻴﺭﺍﺕ ﺍﺘﻀﺤﺕ ﻋﻴﻭﺏ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ، ﺨﺎﺼﺔ ﻓﻲ ﻤﻌﺎﻟﺠﺘﻬﺎ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﺍﻟﻤﺴﺎﻨﺩﺓ، ﻭﺃﺩﻯ ﺇﺨﻔﺎﻗﻬﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ ﻟﺘﻠﻙ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﻟﻰ ﺘﺸﻭﻴﻬﺎﺕ ﺠﻭﻫﺭﻴﺔ ﻓـﻲ ﺒﻴﺎﻨـﺎﺕ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻘﺩﻤﺔ ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﻟﻠﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺴﻌ ﻴﺭ ﻭﻜـﺫﻟﻙ ﻗـﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤـﺯﻴﺞ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ.
ﻟﻘﺩ ﺃﺩﻯ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﺸﻭﻴﻬﺎﺕ ﺠﻭﻫﺭﻴﺔ ﻓﻲ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﺤﻴﺙ ﺘـﺸﻴﺭ
ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﺍﻷﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺘﺯﻴﺩ ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻨﻤﻁﻴﺔ ﻜﺒﻴـﺭﺓ ﺍﻟﺤﺠـﻡ
ﺒﺤﻴﺙ ﺘﺒﺩﻭ ﻭﻜ ﺄﻨﻬﺎ ﻏﻴﺭ ﻤﺭﺒﺤﺔ ﻭﺘﺨﻔﺽ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻨﻤﻁﻴ ﺔ ﺼﻐﻴﺭﺓ ﺍﻟﺤﺠـﻡ ﻁﻠﺒﻴـﺎﺕ
ﺨﺎﺼﺔ- ﻤﺜﻼﹰ – ﺒﺤﻴﺙ ﺘﺒﺩﻭ ﻭﻜ ﺄﻨﻬﺎ ﺘﺤﻘﻕ ﻫﻭﺍﻤﺵ ﺭﺒﺢ ﻋﺎﻟﻴﺔ. ﻭﻟﻘﺩ ﺃﺩﻯ ﺫﻟﻙ ﺇﻟﻰ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗـﺭﺍﺭﺍﺕ
ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﺨﺎﻁﺌﺔ ﻭ ﺇﻟﻰ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﻤﺯﻴﺞ ﺍﻨﺘﺎﺠﻲ ﺨﺎﻁﺊ. ﻭﻫﻜﺫﺍ ﺒﺩﺃﺕ ﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﺘﻌـ ﺎﻨﻲ ﻤـﻥ
ﺍﻨﺨﻔﺎﺽ ﺠﻭﻫﺭﻱ ﻓﻲ ﺭﺒﺤﻴﺘﻬﺎ ﻭﺘﺭﺍﺠﻊ ﻓﻲ ﺤﺼﺘﻬﺎ ﺍﻟﺴﻭﻗﻴﺔ، ﻨﺘﻴﺠـﺔ ﻋـﺩﻡ ﺘـﻭﺍﻓﺭ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤـﺎ ﺕ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻔﻴﻪ ﺍﻟﺩﻗﻴﻘﺔ ﻭﺍﻟﻤﻭﻀﻭﻋﻴﺔ.
ﺍﻟﺴﺒﺏ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲﹴ ﺍﻟﺫﻱ ﺴﺎﻫﻡ ﻓﻲ ﻨﺸﻭﺀ ﻭﺘﻁﻭﻴﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ. ٤٨
ﻫﻭ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻓﻲ ﻜل ﻤﻥ ﺍﻟﺴﻭﻕ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﻭﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻲ ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺴﺘﺩﻋﻲ ﺘﺨﻔﻴﺽ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﻭﺍﺘﺒﺎﻉ ﺴﻴﺎﺴﺔ ﺍﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺘﻘﻭﻡ ﻋﻠﻰ ﺘﻌﺩﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺍﺩﺨﺎل ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻭﻤﺘﻁﻭﺭﺓ، ﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﺒﺤـﺙ
ﻋﻥ ﺃﺴﻭﺍﻕ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻋﺒﺭ ﺍﻟﺘﻭﺴﻊ ﺍﻟﺠﻐﺭﺍﻓﻲ ﻭﺍﻟﻭﻅﻴﻔﻲ.
ﺇﺫﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻷﺴﺒﺎﺏ ﻗﺩ ﺃﺩﺕ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﺤﻭل ﻨﺤﻭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﻫﻲ:
١- ﺘﻁﻭﺭ ﺍﻟﺒﻴﺌﺔ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺤﻴﺙ ﺃﺼﺒﺤﺕ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻋﺎﺕ ﺘﻌﺘﻤﺩ ﻋﻠﻰ ﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴـﺎ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤـﺎﺕ،
ﺍﻟﺫﻱ ﺃﺩﻯ ﺒﺩﻭﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﺍﻨﺨﻔﺎﺽ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﻌﻤﺎﻟﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﻀﻌﻑ ﺍ ﻟﻌﻼﻗﺔ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻌﺎﻤل ﻭﻭﺤﺩﺓ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺘﺤﻭﻟﺕ ﺇﻟﻰ ﻋﻼﻗﺔ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻌﺎﻤل ﻭﺍﻵﻟﺔ ﺃﻭ ﻭﺍﻟﺤﺎﺴﺏ ﺍﻹﻟﻜﺘﺭﻭﻨﻲ.
٢- ﻜﺫﻟﻙ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴﺎ ﺃﺩﻯ ﺇﻟﻰ ﺍﺯﺩﻴﺎﺩ ﺒﺸﻜل ﻜﺒﻴﺭ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺩﺍﻋﻤﺔ ﻟﻺﻨﺘـﺎﺝ
ﻤﻤﺎ ﺘﺭﺘﺏ ﻋﻠﻰ ﺫﻟﻙ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
ﺘﻭﻓﺭ ﺃﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﻭﺍﻟﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻤﻜﻥ ﻤﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺒﺩﺃ ﺍﻟﺘﺨﺼﺹ ﺍﻷﺴﺎﺴﻲ ﻭﻫﻭ ﺍﻟﺘﺨﺼﺹ
ﺒﻘﺩﺭ ﺍﻻﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﺍﻟﺤﻘﻴﻘﻴﺔ (ﻓﺨﺭ ﻭﺍﻟﺩﻟﻴﻤﻲ،٢٠٠٢،ﺹ ٣٨٥-٣٨٤).
٣- ﺃﺼﺒﺢ ﻫﻨﺎﻙ ﻗﺒﻭ ﻻﹰ ﻋﺎﻤﺎﹰ ﻟﺤﻘﻴﻘﺔ ﻤﻭﻀﻭﻋﻴﺔ ﺘﺘﻤﺜل ﻓﻲ ﺃﻥ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﺃﻭ ﺍﻻﻗﺘﺭﺍﺏ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﻓﻲ
ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻓﻀل ﺒﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﺸﺩﺩ ﻭﺍﻟﺘﻤﺴﻙ ﺒﻤﺒﺎﺩﺉ ﺨ ﺎﻁﺌﺔ ﻭﻁﺭﻕ ﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ
ﻏﻴﺭ ﻓﻌﺎﻟﺔ (ﺇﺼﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺠﻤﻊ ﺍﻟﻌﺭﺒﻲ، ٢٠٠١، ﺹ٣٧٣).

2.2.3 ﻤﻔﻬﻭﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
” ﻴﻤﺜل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ( ABC) ﻨﻅﺎﻤﺎﹰ ﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺘﺤﻠﻴل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻓﺭﺩﻴﺔ ﺒﺎﻋﺘﺒﺎﺭﻫﺎ ﻫﺩﻓﺎﹰ ﻻﺤﺘﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ، ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻨﺠﻡ ﻋﻨﻬﺎ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﻤﺸﺘﺭﻜﺔ، ﻭﺘﺠﻤﻊ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻜل ﻨﺸﺎﻁ ﻋﻠﻰ ﺤﺩﺓ، ﻭﺘﺤﻤل
ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺤﺠﻡ ﺍﺴﺘﻬﻼﻜﻬﺎ ﻟﻠﺨﺩﻤﺔ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ(Cost Drivers)
(Hilton,2002, P.178)
ﻭﻗﺩ ﻋﺭﻑ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺒﺄﻨﻪ” ﻫﻭ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤـﻥ ﺍﻹﺠـﺭﺍﺀﺍﺕ
ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﺭﺍﺒﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﺘﻜﺎﻤﻠﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻬﺩﻑ ﺇﻟﻰ ﻗﻴﺎﺱ ﻫﻴﻜل ﻭﺭﺒﺤﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ
ﺘﻘﺩﻤﻬﺎ ﺍﻟﻤﻨﺸ ﺄﺓ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﺇﻟﻰ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻭﺇﻴﺠﺎﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻜل ﻨﺸﺎﻁ، ﺜﻡ ﺘﺤﻤﻴـل
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﻓﻲ ﻀـﻭﺀ ﻤﺤﺭﻜـﺎﺕ ﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻤﻼﺌﻤـﺔ “(ﻤﺤﻤـﺩ
ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ،٢٠٠٠،ﺹ ٤٢٠).
“ﻭﻴﻌﺩ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺒﻤﺜﺎﺒﺔ ﻤﻔﻬﻭﻡ ﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻴﻘﻭﻡ ﺃﺴﺎﺴﺎﹰ، ﻋﻠـﻰ ﺍﻻﻋﺘﺒـﺎﺭ
ﺍﻟﻘﺎﺌل ﺒﺄﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺠﻤﻴﻌﻬﺎ ﺘﺤﺘﺎﺝ ﺍﻟﻰ ﻤﻨﺸﺄﺓ ﺘﺅﺩﻱ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻭﺃﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﻴﺘﺭﺘﺏ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻴﺠﺏ ﺃﻥ ﺘﺘﺤﻤﻠﻬﺎ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﻤﻨﻅﻤﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ . ﻭﺘﺼﻤﻡ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺤـﺴﺏ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺼﻌﺏ ﺭﺒﻁﻬﺎ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺤﺩﺜﺔ ﻟﻬـﺎ، ﺘﺤﻤـل ٤٩
ﺒﺩﺍﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺒﺒﺕ ﻓﻴﻬﺎ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﺜﻡ ﻴﻠﻲ ﺫﻟﻙ ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﻠـﻙ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﺒﻌﺎﹰ ﻟﺩﺭﺠﺔ ﺍﺴﺘﻔﺎﺩﺘﻬﺎ ﻤﻥ ﺘﻠﻙ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ”(ﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ ﻭﻓﺭﺝ،١٩٩٨،ﺹ٤١).
ﻜﺫﻟﻙ ﺒﻴﻥ (ﻓﺨﺭ ﻭﺍﻟﺩﻤﻴﻠﻲ،٢٠٠٢،ﺹ ٣٨٥) ﺒﺄﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ “ﺠﺯﺀﺍﹰ ﺃﺴﺎﺴﻴﺎﹰ ﻓـﻲ
ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻭﻅﻴﻔﻲ ﻭﺇﻋﺎﺩﺓ ﻫﻨﺩﺴﺔ ﺍﻟﺠﻬﻭﺩ ﻭﺍﻹﻤﻜﺎﻨﻴﺎﺕ، ﻓﻬﻲ ﺘﻘﻭﻡ ﺒﺭﺼﺩ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨـﺎﺕ ﺍﻟﻜﻤﻴـﺔ
ﻭﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﻭﻗﺕ ﻭﺘﺭﺠﻤﺔ ﺫﻟﻙ ﺇﻟﻰ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻻﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭ”.
7 ﻭﻓﻲ ﻋﺎﻡ ١٩٩١ ﺃﺼﺩﺭﺕ
CAM-I ﻤﻌﺠﻤﺎ ﺸﺎﻤﻼ ﻟﻤـﺼﻁﻠﺤﺎﺕ ABC/M ﻟﻨﻅـﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﻨﻅﺎﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺘﻭﺤﻴﺩ ﺍﻟﻤﺼﻁﻠﺤﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﻬﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ،
ﻭﻋﺭﻑ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﻓﻘﺎﹰ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻤﻌﺠﻡ ﺒﺄﻨﻬﺎ:
” ﻤﻨﻬﺞ ﻴﻘﻴﺱ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺃﺩﺍﺀ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻭﻜﺫﻟ ﻙ ﺃﻏﺭﺍﺽ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﻴﺙ ﻴﻭﺯﻉ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤـﻭﺍﺭﺩ
ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ،ﻭﻴﻭﺯﻉ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﻏﺭﺍﺽ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﺎﻻﻋﺘﻤـﺎﺩ ﻋﻠـﻰ ﺍﺴـﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ،ﻭﻴﻤﻴﺯ
ﺍﻟﻌﻼﻗﺎﺕ ﺍﻟﺴﺒﺒﻴﺔ ﻟﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﺎﻷﻨﺸﻁﺔ”(Raffish&. Turney,1991)
ﻭﻴﺭﻯ(ﺭﺍﻀﻲ،٢٠٠٣،ﺹ ٢٧٠) ﺃﻥ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻴﻘﻭﻡ ﻋﻠﻰ ﻓﻜﺭﺓ ﺃﻥ ﺇﻨﺘﺎﺝ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺃ ﻭ ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﻴﺤﺘﺎﺝ ﺇﻟﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ، ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺒﺩﻭﺭﻫﺎ ﺘﺤﺘﺎﺝ ﺍﻟـﻰ ﻤﻤﺎﺭﺴـﺔ
ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﻐﺎﻴﺔ، ﻭﺃﻥ ﺘﻠﻙ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﺤﺘﺎﺝ ﺍﻟﻰ ﻤﻭﺍﺭﺩ”ﺘﻜﻠﻔﺔ”.
ﻭﺫﻜﺭ(ﺤﺠﺎﺝ ١٩٩٢،ﺹ ٤٩٣) “ﺍﻷﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﺠﺩﻴﺩ ABC ﻴﻌﺘﺒﺭ ﺘﺤﺴﻴﻨﺎﹰ ﻷﺴﺱ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﻤـﻥ
ﺨﻼل ﻤﺭﺍﻋﺎﺓ ﻭﺘﻌﻤﻴﻕ ﺇﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﻌﻴﺎﺭ(ﺍﻟﺴﺒﺏ ﻭﺍﻟﻨﺘﻴﺠﺔ) ﻭﺫﻟﻙ ﺒﺎﻟﺘﺭﻜﻴﺯ ﻋﻠـﻰ ﺍﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ
ﻜﺄﺴﺎﺱ ﻟﺘﺠﻤﻴﻊ ﻭﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ”.
ﻜﻤﺎ ﺃﺸﺎﺭﺕ ﺩﺭﺍﺴﺔ(Cooper,R.,R. Kaplan, et al.,1992 )ﺃﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺘﻭﻓﺭ ﻟﻠﻤـﺩﻴﺭﻴﻥ
ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺒﺔ ﻻﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻨﻔﻴﺫﻴـﺔ ﻭﺍﻻﺴـﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘـﺔ ﺒﺨﻁـﻭﻁ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ،
ﻭﻤﺅﺸﺭﺍﺕ ﺍﻟﺴﻭﻕ ﻭﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﻤﻊ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ، ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل.
ﻭﻴﻨﺒﻐﻲ ﻗﺒل ﺍﻟﺒﺩﺀ ﺒﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻔﺎﻫﻴﻡ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻭﻫﻰ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﻭﺃﻨﻭﺍﻋﻬﺎ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ.
١- ﻤﻔﻬﻭﻡ ﺒﺎﻟﻨﺸﺎﻁ ﺃﻨﻪ:
ﻋﻤل ﻤﻨﺠﺯ ﻀﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﻅﻤﺔ،ﺃﻭ ﻤﺠﻤﻭﻋـﺔ ﺇﺠـﺭﺍﺀﺍﺕ ﻤﻨﺠـﺯﺓ ﻀـﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﻅﻤـﺔ ،ﻤﺜل ﻨـﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ،ﻭﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺩﺭﻴﺏ.
“ﻭﻫﻭ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻻﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺅﺩﻱ ﺇﻟـﻰ ﺇﺘﻤـﺎﻡ ﺘﻨﻔﻴـﺫ ﺃﻋﻤـﺎل
ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻉ”(ﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ ﻭﻓﺭﺝ،١٩٩٨،ﺹ ٤٣).

٧
Consortium for Advances Manufacturing-International
ﺤﻴﺙ ﻴﻘﺼﺩ ﺒﻪ ﺍﻻﺘﺤﺎﺩ ﺍﻟﺩﻭﻟﻲ ﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﺍﻟﻤﺘﻘﺩﻡ ﻭﻫﻰ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻤﺅﺴﺴﺔ ﺃﻭ ﻤﻨﻅﻤﺔ ﻋﺎﻟﻤﻴﺔ ﺘﻬﺘﻡ ﺒﺘﻁﻭﻴﺭ
ﻤﻔﺎﻫﻴﻡ ﻭﺃﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ. ٥٠
ﻴﻌﺘﺒﺭ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻓﻲ ﺒﻨﺎﺀ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ، ﻭﺘﺘﺒﻊ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺇﻟـﻰ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺘ ﻌﺭﻴﻑ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻴﻀﺎﹰ ﺒﺄﻨﻪ “ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻤﻥ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺩﻭﺭﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺩﺍﺨل
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺘﻬﻠﻙ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻟﻠﻘﻴﺎﻡ ﺒﺎﻹﻨﺘﺎﺝ”.
ﻭﻤﻥ ﺃﻤﺜﻠﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻘﻭﻡ ﺒﻬﺎ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻨﺸﺎﻁ ﺸﺭﺍﺀ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻭﺍﻷﺠﺯﺍﺀ، ﻨﺸﺎﻁ ﻓﺤـﺹ ﺍﻟﻤـﻭﺍﺩ
ﺍﻟﻤﺴﺘﻠﻤﺔ، ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺨﺯﻴﻥ، ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﻨﺎﻭﻟﺔ، ﻨﺸﺎﻁ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﻭﺘﻬﻴﺌﺔ ﺍﻵﻻﺕ …ﺍﻟﺦ.
2- ﺃﻨﻭﺍﻉ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﺒﻭﻴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻷﺴﺱ ﻋﺩﻴﺩﻩ ﻓﻌﻠﻰ ﺴﺒﻴل ﺍﻟﻤﺜﺎل ﺤﺴﺏ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﺘﺩﺭﻴﺠﻲ ﻟﻬﺎ ﺘﻘﺴﻡ
ﺇﻟﻰ ﺃﺭﺒﻌﺔ ﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺕ ﻫﻲ:
١- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻋﺎﻤﺔ ﻤﺩﻋﻤﺔFacility level activities ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘﻡ ﺁﺩﺍﺅﻫﺎ ﻟـﺩﻋﻡ ﻋﻤﻠﻴـﺎﺕ
ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﺒﺼﻔﺔ ﻋﺎﻤﺔ.
٢- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻨﻭﻋﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕProduct level activities ﻭﻫﻲ ﻟﺩﻋﻡ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ
ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻜل ﻨﻭﻋﻴﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﺤﺩﺓ.
٣- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺩﻓﻌﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝBatch level activities ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﻴـﺘﻡ ﺍﺩﺍﺅﻫـﺎ
ﻟﺩﻋﻡ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻜل ﺩﻓﻌﺔ ﻤﻥ ﺩﻓﻌﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
٤- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ Unit level activities ﻭﻫﻲ ﺃﻨـﺸﻁﺔ ﻴـﺘﻡ ﺃﺩﺍﺅﻫـﺎ
ﻟﺩﻋﻡ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻴﺭﺘﺒﻁ ﺤﺩﻭﺜﻬﺎ ﺒﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﻜل ﻨﻭﻉ (ﺭﺍﻀﻲ،٢٠٠٣، ﺹ٢٧١).
ﻓﺎﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﻋﺎﻤﻼﹰ ﻫﺎﻤﺎﹰ ﻓﻲ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓﻬﻲ ﺍﻷﺴﺎﺱ ﺍﻟﺫﻱ ﺘﻘﻭﻡ ﻋﻠﻴﺔ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ،
ﻷﻨﻬﺎ ﺘﻌﻁﻲ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻤﻨﺎﺴﺏ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻔﺎﺼﻴل ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻬﺎ ﺘﻔﺴﺭ ﻤﺎ ﺘﻘﻭﻡ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﺒﻌﻤﻠﻪ ﻭﺒﺎﻟﺘـﺎﻟﻲ ﻴﻤﻜـﻥ
ﺘﻌﺭﻴﻑ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺒﺄﻨﻪ “ﺘﺠﻤﻴﻊ ﻟﻸﻓﺭﺍﺩ ﻭﺍﻷﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻟﻔﻨﻴﺔ، ﻭﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ، ﻭﺍﻟﻁﺭﻕ، ﻭﺍﻟﺒﻴﺌﺔ ﻟﺘﻘﺩﻴﻡ ﻤﻨﺘﺞ
ﺃﻭ ﺨﺩﻤﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ، ﻜﻤﺎ ﺘﻘﻭﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺒﻭﺼﻑ ﻤﺎ ﻴﻘﻭﻡ ﺒﻪ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻉ ﻤﻥ ﺃﻋﻤﺎل (ﺴـﺎﻟﻡ، ١٩٩٩،ﺹ
.(٤٤٩
ﺃﻤﺎ ﺘﺒﻭﻴﺒﻬﺎ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺴﻠﺴﻠﺔ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤﺜل ﻤ ﺠﻤﻭﻋﺔ ﺍﻟﻭﻅﺎﺌﻑ ﺍﻟﺘـﻲ ﺘـﻀﺎﻑ ﻓﻴﻬـﺎ
ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺍﻟﺒﺩﺍﻴﺔ ﻋﻨﺩﻤﺎ ﻜﺎﻨﺕ ﻤﺠﺭﺩ ﺃﻓﻜﺎﺭ ﺇﻟﻰ ﻨﻬﺎﻴﺔ ﺍﺴﺘﻬﻼﻜﻬﺎ ﺒﻭﺍﺴﻁﺔ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﻭ
ﺘﺸﻤل:
ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﻭﺍﻟﺘﻁﻭﻴﺭ، ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺼﻤﻴﻡ، ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ، ﻭﻨﺸﺎﻁ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﻤـﺎ ﺒﻌـﺩ
ﺍﻟﺒﻴﻊ.
ﺇﻥ ﺃﻓﻀل ﻁﺭﻴﻘﺔ ﻟﻠﺘﻔﻜﻴﺭ ﻭﻤﻌﺭﻓﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﻜﻴ ﻔﻴﺔ ﺭﺒﻁﻬﺎ ﻫﻭ ﺘﻨﻅﻴﻤﻬﺎ ﻓﻲ ﺨﻤـﺱ ﻤﺠﻤﻭﻋـﺎﺕ
:ﻴﻠﻲ ﻜﻤﺎ (Garrison,Noreen, 2000,p.328)ﻋﺎﻤﺔ
٦- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ.
٧- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﺩﻓﻌﺔ. ٥١
٨- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ
٩- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﺯﺒﻭﻥ ( ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﻟﻬﺎ ﻋﻼﻗﺔ ﻤﻊ ﺍﻟﺯﺒﺎﺌﻥ ﻭﺘـﺸﺘﻤل ﺃﻨـﺸﻁﺔ ﻤﺜـل
ﺍﺘﺼﺎﻻﺕ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ، ﻭﻤﺴﺎﻨﺩﺓ ﻓﻨﻴﺔ ﻋﺎﻤﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺤﺩﻴﺩﻫﺎ ﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻌﻴﻥ.
١٠- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺔ.
ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻘﺴﻴﻤﻬﺎ ﺃﻴﻀﺎﹰ ﺇﻟﻰ ﺃﺭﺒﻌﺔ ﺃﻨﻭﺍﻉ ﻭﻫﻲ:
ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺩﺨﻼﺕ : ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻌﻠﻕ ﺒﺎﻻﺴﺘﻌﺩﺍﺩ ﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﺜل ﻨـﺸﺎﻁ ﺍﻟﺒﺤـﺙ ﻭﺍﻟﺘﻁـﻭﻴﺭ
ﻭﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ.
ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ : ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺨﺘﺹ ﺒﺘﺼﻨﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﺜل ﻨﺸﺎﻁ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ ﺍﻟﻤﺴﺘﻌﻤﻠﺔ ﻓـﻲ
ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﺜل ﻨﺸﺎﻁ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ ﺍﻟﻤﺴﺘﻌﻤﻠﺔ ﻓﻲ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﻨـﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺨـﺯﻴﻥ
ﻟﻠﺒﻀﺎﻋﺔ ﺘﺤﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل.
ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺭﺠﺎﺕ : ﻭﻫﻲ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻟﺘﻌﺎﻤل ﻤﻊ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﻜﻨﺸﺎﻁ ﻤﻁﺎﻟﺒﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﻭﺍﻟﻘﻴـﺩ
ﻋﻠﻰ ﺤﺴﺎﺒﻬﻡ ﻭﻨﺸﺎﻁ ﺘﺴﻠﻴﻡ ﺍﻟﺒﻀﺎﻋﺔ ﻟﻠﻌﻤﻼﺀ.
ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ : ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺩﻋﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺜﻼﺜﺔ ﺍﻷﻭﻟﻰ ﻤﺜـل ﺍﻟﺨـﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﻘ ﺎﻨﻭﻨﻴـﺔ ﻭﺨـﺩﻤﺎﺕ
ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ.
ﻜﻤﺎ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺼﻨﻴﻔﻬﺎ ﻤﻥ ﻭﺠﻬﺔ ﻨﻅﺭ ﺍﻟﻌﻤﻴل ﺇﻟﻰ ﻨﻭﻋﻴﻥ ﻫﻤﺎ(ﺍﻟﺩﺍﻋﻭﺭ، ٢٠٠٤، ﺹ١٣).
Value add Activity ﻟﻠﻘﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﻀﻴﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ -١
” ﻭﻫﻰ ﺘﻠﻙ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺯﻴﺩ ﻤﻥ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﺨﻼل ﻤﺎ ﺃ ﻀﺎﻓﺘﻪ ﻤﻥ ﻗﻴﻤﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺤﻴﺙ
ﺃﻨﺔ ﺇﺫﺍ ﺍﺴﺘﺒﻌﺩ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺴﻴﺅﺩﻱ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﻬﺎﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﺨﻔﻴﺽ ﺨﺩﻤﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻌﻤﻴل ﻤﻤـﺎ ﻴـﺅﺜﺭ
ﺴﻠﺒﺎﹰ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ، ﻓﻤﺜﻼﹰ ﺸﺭﺍﺀ ﻤﻭﺍﺩ ﺨﺎﻡ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻀﻴﻑ ﻗﻴﻤﺔ ﻷﻨـﻪ ﺒـﺩﻭﻥ ﺍﻟﻤـﻭﺍﺩ
ﺍﻟﺨﺎﻡ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻨﺘﺎﺝ ﻤﻨﺘﺞ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺩﻫﺎﻥ ﺴﻴﺎﺭﺓ ﺒﺠﻭﺩﺓ ﻋﺎﻟﻴﺔ ﻴﻀﻴ ﻑ ﻗﻴﻤﺔ ﻷﻥ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﻴﺭﻏﺒـﻭﻥ
ﻓﻲ ﺫﻟﻙ.
٢- ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﺘﻀﻴﻑ ﻗﻴﻤﺔ Non Value Add Activity
” ﻭﻫﻰ ﻜل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﺘﺯﻴﺩ ﻤﻥ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻨﻔﺴﺔ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻻ ﺘﻀﻴﻑ ﻗﻴﻤﺔ ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ ﻭﻏﺎﻟﺒﺎﹰ ﻤﺎ
ﺘﻌﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻀﻴﺎﻉ ﺍﻟﺫﻱ ﺘﺘﺤﻤﻠﺔ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﺃﺩﺍﺀ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻟﺫﻟﻙ ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ
ﺘﺨﻔﻴﺽ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺤﺘﻰ ﻴﻤﻜﻥ ﺨﻔﺽ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﺩﻭﻥ ﺘﺨﻔﻴﺽ ﻁﺎﻗﺔ ﺨﺩﻤﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻌﻤﻴـل،
ﻭﻤﻥ ﺃﻤﺜﻠﺘﻬﺎ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺘﺨﺯﻴﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﺃﻭ ﺍﻟﺒﻀﺎﻋﺔ ﺍﻟﺘﺎﻤﺔ ﻓﻬﻰ ﻻ ﺘﻀﻴﻑ ﻗﻴﻤﺔ ﻤﻥ ﻭﺠﻬﺔ ﻨﻅـﺭ
ﺍﻟﻌﻤﻴل ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ، ﻭﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻻﺴﺘﻐﻨﺎﺀ ﻋﻨﻬﺎ ﻭﻟﻜﻥ ﻻ ﺒـﺩ ﻤـﻥ
ﺘﺨﻔﻴﻀﻬﺎ.
ﺇﻥ ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻴﺘﻡ ﻓﻴﻬﺎ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﻋﻠـﻰ
ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺃﻭ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ. ٥٢
ﺃﻤﺎ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻴﺘﻡ ﻓﻴﻪ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘـﺔ ﺒ ﺈﻨﺘـﺎﺝ ﺫﻟـﻙ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻭﺘﺒﺤﺙ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﻅﻤﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺎ ﻴﺴﻤﻰ ﺒﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ.
ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻵﻻﺕ ﻟﻠﻌﻤل ﻫﻭ ﻤﺤﺭﻙ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﻨﺸﺎﻁ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻵﻻﺕ ﻟﻠﻌﻤل.
ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﺒﺎﻟﻤﺼﻨﻊ ﻭﻫﻭ ﻤﺤﺭﻙ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻹﺸﺭﺍﻑ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﺎل ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ ، ﻓﻌﻠـﻰ ﺴـﺒﻴل
ﺍﻟﻤﺜﺎل:-
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻤﺤﺭﻙ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
– ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻵﻻﺕ ﻟﻠﺘﺸﻐﻴل ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ
– ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ
– ﻓﺤﺹ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﻓﺤﺹ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ
٣- ﺍﻟﻤﻘﺼﻭﺩ ﺒﺎﻟﻤﻭﺍﺭﺩ:
ﻓﻴﻘﺼﺩ ﺒﻬﺎ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺒﺸﺭﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌﺩ ﻀﺭﻭﺭﻴﺔ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺇﻨﺠﺎﺯ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﺜل :
ﺍﻟﻌﻤﺎﻟﺔ، ﻭﺍﻵﻻﺕ ﻭﺍﻟﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ، ﻭﺍﻟﻤﺒﺎﻨﻲ،ﻭﺍﻟﺴﻴﺎﺭﺍﺕ.
ﻭﻴﺭﻯ (ﻤﺒﺎﺭﻙ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ، ٢٠٠٢،ﺹ ٣٨١) ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺒﺄﻨـ ﻪ”
ﻨﻅﺎﻡ ﻴﻘﻴﺱ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺃﺩﺍﺀ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻭﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ، ﻭﻴﺄﺨﺫ ﻓﻲ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ
ﺍﻟﺴﺒﺒﻴﺔ ﺒﻴﻥ ﻜل ﻤﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ Cost Drivers .
ﻫﺫﺍ ﻭﻴﺭﻜﺯ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻓﻲ ﺍﻟﺩﺭﺠﺔ ﺍﻷﻭﻟﻰ ﻋﻠﻰ ” ﺃﻴﻥ ﻴﺘﻡ ﺃﻨﻔﺎﻕ ﺍﻷﻤﻭﺍل” ﺒﺩﻻ ﻤﻥ” ﻜﻴـﻑ ﻴـﺘﻡ
ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ” ﺤﻴﺙ ﻴﺭﻜﺯ ﻋﻠﻰ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻭﻴﺴﺘﺨﺩﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻜﺠﺯﺀ ﺒﻨـﺎﺀ
ﻤﻥ ﺃﺠل ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻏﺭﺍﺽ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ.(ﻓﺭﺤﺎﺕ،٢٠٠٤،ﺹ ١٦).
ﻭﻗﺩ ﺘﻨﺎﻭل ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻜﺘﺎﺏ ﻭﺍﻟﺒﺎﺤﺜﻴﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺒﺘﻌﺭﻴﻑ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺤﻴﺙ
ﻴﺭﻯ (Wood,1992,P.53) “ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻫﻭ ﻨﻅﺎﻡ ﻴﺘﻡ ﺘﻁﻭﻴﺭﻩ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻥ ﻨﻘﻁﺔ ﺤﺩﻭﺙ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺨﻼل ﺴﻠﺴﻠﺔ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ، ﻭﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ
ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻟﺘﻘﺩﻴﻡ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ”.
ﻜﻤﺎ ﻴﺭﻯ ﻜل ﻤﻥ(Christenson & Sharp, 1993, P.38) “ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻫﻭ ﺃﻜﺜﺭ ﺍﻷﺴﺱ ﻤﻼﺌﻤﺔ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﻟﻰ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﻴﻨﺘﺞ ﻋﻨﻪ ﻤﻘﺎﻴﻴﺱ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗـﺔ
ﻹﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻤﻨﺘﺞ ﻤﻌﻴﻥ، ﺃﻭ ﺨﺩﻤﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ”.
ﻭﺫﻜﺭ (ﻴﻭﺴﻑ،١٩٩٥،ﺹ١٢٩) ﺃﻥ ﻤﻔﻬﻭﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺒﺄﻨﻪ “ﻨﻅﺎﻡ ﻴﺴﻌﻰ ﺇﻟـﻰ ﺘﺤﻘ ﻴـﻕ
ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻤﺘﻤﻴﺯ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﻓﻲ ﺤﺴﺎﺏ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺘﺤﻠﻴل ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﺩﺍﺨـل ﺍﻟﻤﻨـﺸﺄﺓ،
ﻭﺘﺠﻤﻴﻊ ﻭﺘﺸﻐﻴل ﻭﺘﺘﺒﻊ ﻤﺎ ﻴﺭﺘﺒﻁ ﺒﻬﺎ ﻤﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﻭﺘﺴﺘﻨﺩ ﻓﻠﺴﻔﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺇﻟﻰ ﺇﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﻜﺄﺴﺎﺱ ﻟﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻓﺎﻷﻨﺸﻁﺔ ﻫﻲ ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ، ﻓﻲ ﺤﻴﻥ ﺃﻥ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺔ
ﺘﺴﺘﻬﻠﻙ ﺘﻠﻙ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ”. ٥٣

ﻭﻴﺭﻯ (Blocher,2002,P.107) ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻋﺭﻑ ﺤﺩﻴﺜﺎﹰ ﻋﻠﻰ ﺃﻨﻪ ﻤﺩﺨل ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﺨﺼﺹ ﺇﻟﻰ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﺯﺒﺎﺌﻥ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﻤﺼﺎﺩﺭ ﺍﻟﺘﻲ ﺘـﺴﺒﺒﻬﺎ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
ﻓﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﻅﻭﺭ ﺍﻟﺤﺩﻴﺙ ﻻ ﻴﻌﺘﺒﺭ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ﻓﻲ ﺤـﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠ ـﺎﺕ ﻓﺤ ـﺴﺏ ، ﺒــل ﻴــﺯﻭﺩ ﺃﻴــﻀﺎ ﻤﻌﻠﻭﻤ ـﺎﺕ ﺤــﻭل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔ ـﺔ ﻭﺃﺩﺍﺀ ﺍﻟﻨ ـﺸﺎﻁﺎﺕ
.(McGraw-Hill, 2002, P.178)ﻭﺍﻟﻤﺼﺎﺩﺭ

ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺘﻌﺭﻴﻔﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻴﺭﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨـﻲ ﻋﻠـﻰ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﻴﻤﻜـﻥ
ﺼﻴﺎﻏﺘﻪ ﻋﻠﻰ ﺃﻨﻪ ﺃﺩﺍﺓ ﻤﻥ ﺍﻷﺩﻭﺍﺕ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭ ﻴﺔ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻅﻬﺭ ﻜﻭﺴﻴﻠﺔ ﻟﻤﻭﺍﺠﻬـﺔ
ﺍﻻﺤﺘﻴﺎﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﺯﺍﻴﺩﺓ ﻭﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻓﻲ ﺒﻴﺌﺔ ﺍﻷﻋﻤﺎل ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ، ﻭﺒﻤﺎ ﺃﻨـﺔ ﻴـﺘﻡ ﺤـﺼﺭ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺘﻬﻠﻙ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻟﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻟﺫﻟﻙ ﻓﻬﻭ ﻭﺴﻴﻠﺔ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬـﺎ
ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻠﺘﺴﻌﻴﺭ ﻭﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﻡ ﺍﻟ ﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟـﺸﺎﻤﻠﺔ ﻭﻜـﺫﻟﻙ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ
ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻹﻀﺎﻓﺔ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﺃﻭ ﺍﺴﺘﺒﻌﺎﺩ ﺃﺨﺭﻯ ﻭﺍﻟﺘﺨﻠﺹ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻻﺘﻀﻴﻑ ﻗﻴﻤﺔ.

2.2.4 ﺍﻟﻌﻭﺍﻤل ﺍﻟﺘﻲ ﺸﺠﻌﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺤﻭل ﻨﺤﻭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
١- ﻟﻌل ﻤﻥ ﺃﺒﺭﺯ ﺍﻟﻌﻭﺍﻤل ﺍﻟﺘﻲ ﺸﺠﻌﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺤﻭل ﻨﺤﻭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻫﻭ ﺍﻟﺘ ﻁﻭﺭ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻭﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴﺎ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤﺜﻠﺕ ﻓﻲ ﺍ ﻷﺘﻤﺘﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺍﺩﺕ ﺍﻟﻰ
ﺃﻥ ﻴﺘﻡ ﺘﻨﻅﻴﻡ ﺍﻟﺩﻭﺭﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺨﻁﻭﺍﺕ ﻤﻨﻁﻘﻴﺔ ﻤﺭﺘﺒﺔ ﻭﻟﻴﺱ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﺘﺠﻬﻴﺯ ﻭﺘﻨﻅـﻴﻡ
ﺍﻻﻓﺭﺍﺩ.
٢- ﺍﺯﺩﻴﺎﺩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺍﻹﻨﺨﻔﺎﺽ ﺍﻟﺤـﺎﺩ ﻓـﻲ ﺘﻜﻠﻔـﺔ ﺍﻷﺠـﻭﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﺘﻌﺩﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘ ﺠﺎﺕ ﺍﻟﺫﻱ ﺘﻁﻠﺏ ﻅﻬﻭﺭ ﻭﻅﺎﺌﻑ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ ﻤﺜل ﺇﻋﺎﺩﺓ ﻫﻨﺩﺴـﺔ
ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ، ﻭﺍﻷﺒﺤﺎﺙ ﻭﺍﻟﺘﻁﻭﻴﺭ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﺘﺩﺭﻴﺏ ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﺃﺩﻯ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﺇﻟـﻰ
ﺯﻴﺎﺩﺓ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻥ ٥٠% ﻤﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ، ﺒﻴﻨﻤـﺎ ﺍﻨﺨﻔـﻀﺕ ﺍﻷﺠـﻭﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﻰ ١٠-٥%.
٣- ﻅﻬﻭﺭ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﺍﻟﺤﺎﺩﺓ ﺴﻭﺍﺀ ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻭﻕ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﺃﻭ ﻋﻠﻰ ﻤـﺴﺘﻭﻯ ﺍﻷﺴـﻭﺍﻕ ﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻴـﺔ،
ﻓﺭﺽ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺍﻟﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺘﺨﻔﻴﺽ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﺘﻌـﺩﺩ ﻭﺘﻨـﻭﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ
ﻭﺍﻟﺒﺤﺙ ﻋﻥ ﺃﺴﻭﺍﻕ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ ﻤﻊ ﺍﻟﻤﺤﺎﻓﻅﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﻜﺎﻤﻠﺔ.
٤- ﻟﻡ ﺘﻌﺩ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻗﺎﺼﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺘﺴﻌﻴﺭ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ ﻓﺤﺴﺏ ﺒـل ﻅﻬـﺭ ﻟﻬـﺎ
ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺩﻋﻡ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻻﺩﺍﺭﻴﺔ(ﺍﻟﺩﺍﻋﻭﺭ،٢٠٠٤،ﺹ١٢). ٥٤

2.2.5 ﺍﻟﻔﺭﻭﺽ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻘﻭﻡ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ:
ﺇﻥ ﺍﻟﻤﻤﻴﺯﺍﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻘﺩﻤﻬﺎ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺨﺎﺼﺔ ﻓﻴﻤـﺎ ﻴﺘﻌﻠـﻕ
ﺒﻌﺩﺍﻟﺔ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸ ﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺍﻻﻗﺘﺭﺍﺏ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺩﻗﻴﻘﺔ ﻨـﺴﺒﻴﺎﹰ
ﻟﻜل ﻤﻨﺘﺞ ﻭﻤﺎ ﻴﺴﺘﺘﺒﻊ ﺫﻟﻙ ﻤﻥ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺭﺸﻴﺩﺓ ﻻ ﺘﻨﺒﻊ ﻤـﻥ ﻤﺠـﺭﺩ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴـﻕ
ﺍﻟﺤﺭﻓﻲ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺠﺭﺩ ﻟﺨﻁﻭﺍﺕ ﻭﺇﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭ ﺇﻨﻤﺎ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﺍﻷﻤـﺭ
ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺘﻭﺍﻓﺭ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻔﺭﻭﺽ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺘﻁﻠﺒﺎﺕ. ﻭﻓﻲ ﺤﺎﻟﺔ ﺘﻭﺍﻓﺭ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻔـﺭﻭﺽ ﻤﺠﺘﻤﻌـﺔ
ﻴﺤﻘﻕ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﺍﻟﺴﻠﻴﻡ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭ ﻓـ ﻲ ﺤﺎﻟـﺔ ﻋـﺩﻡ
ﺘﻭﺍﻓﺭﻫﺎ ﻴﻜﻭﻥ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻔﻀل ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻓﻲ ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ ﻭﻗـﺩ
ﺃﻤﻜﻥ ﺘﺼﻨﻴﻑ ﺍﻟﻔﺭﻭﺽ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻘﻭﻡ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓﻲ ﺜﻼﺙ ﻤﺠﻤﻭﻋﺎﺕ ﻫﻲ:(ﻤﺤﻤﺩ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ،٢٠٠٠،ﺹ ٤٢٣).
ﺃﻭﻻ : ﻓﺮﻭﺽ ﺗﺘﻌﻠﻖ ﺑﻄﺒﻴﻌﺔ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ
١- ﺍﻟﺘﻨﻭﻉ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﺒﺎﻴﻥ ﻓﻲ ﺘﺸﻜﻴﻠﺔ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ
ﻤﻥ ﻤﺯﺍﻴﺎ ﻫﺫﺍ ﺍﻷﺴﻠﻭﺏ ﻫﻭ ﻤﻭﺍﺠﻬﺔ ﺍﻷﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻨﺩﻤﺎ ﺘﺘﻨﻭﻉ ﺘﺸﻜﻴﻠﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ
ﺃﻤﺎ ﻓﻲ ﺤﺎﻟﺔ ﺍﻨﺘﺎﺝ ﻤﻨﺘﺞ ﻭﺍﺤﺩ ﻓﻠﻴﺱ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺠﺩﻱ ﺇﺘﺒﺎﻉ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﺒل ﺴـﻴﻜﻭﻥ ﻓـﻲ ﺼـﺎﻟﺢ
ﺍﻟﻤﻨﺸﺎﺓ ﺍﻻﺴﺘﻌﺎﻨﺔ ﺒﺎﻷﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ.
٢- ﺘﻌﻘﺩ ﻭﺘﺸﺎﺒﻙ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ.
ﺇﻥ ﺍﺭﺘﻔﺎﻉ ﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ ﺃﻭ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺍﻟﻨﺎﺘﺞ ﻋﻥ ﺘﻌﻘﺩ ﻭﺘﺸﺎﺒﻙ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻗ ﺩ ﻴﻘﺩﻡ ﻤﺒﺭﺭﺍﹰ ﻤﻘﺒﻭ ﻻﹰ ﻭﻤﻨﻁﻘﻴﺎﹰ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ
ﻷﻏﺭﺍﺽ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﺍﻟﺴﻠﻴﻡ ﻨﺴﺒﻴﺎ ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ.

ﺜﺎﻨﻴﺎﹰ: ﻓﺭﻭﺽ ﺘﺘﻌﻠﻕ ﺒﺈﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ
١- ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻌﺩﺩ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﻷﻭﻋﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﻴﻌﺘﺒﺭ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻌﺩ ﺩ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﻷﻭﻋﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺃﺤﺩ ﺍﻟﻤﻘﻭﻤﺎﺕ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻟﻨﺠﺎﺡ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
٢- ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻤﺴﺒﺏ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺤﺭﻙ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻲ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ.
ﻭﺘﻅﻬﺭ ﺃﻫﻤﻴ ﺘﻪ ﻓﻲ ﺃﻨﻬﺎ ﺍﻷﺴﺎﺱ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺘﻡ ﻤﻥ ﺨﻼﻟﻪ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺒﻨﺼﻴﺒﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻜل ﻨﺸﺎﻁ.
٣- ﺘﻀﻤﻴﻥ ﻭﻋﺎﺀ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﺒﻨﻭﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺘﺠﺎﻨﺴﺔ ٥٥
ﻭﻴﻘﺼﺩ ﺒﻬﺎ ﺘﺠﻤﻴﻊ ﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺤﺭﻜﻬﺎ ﻤﺴﺒﺏ ﻭﺍﺤﺩ ﻓﻘﻁ ﻓﻲ ﻭﻋﺎﺀ ﻭﺍﺤﺩ، ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﻴﺘﻡ ﺇﻴﺠﺎﺩ
ﻤﻌﺩل ﺘﺤﻤﻴل ﻭﺍﺤﺩ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺘﺠﺎﻨﺴﺔ ﻓﻲ ﻁﺒﻴﻌﺘﻬﺎ ﻭﻤﺴﺒﺒﺎﺘﻬﺎ.
٤- ﺍﻻﺘﺴﺎﻕ ﺒﻴﻥ ﻤﻔﺭﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻜﻭﻨﺔ ﻟﻭﻋﺎﺀ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
٥- ﺘﻐﻴﺭ ﺒﻨﻭﺩ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﻨﻔﺱ ﻤﻘﺩﺍﺭ ﺍﻟﺘﻐﻴﺭ ﻓﻲ ﻤﺴﺘﻭﻱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.

ﺜﺎﻟﺜﺎ: ﻓﺭﻭﺽ ﻋﺎﻤﺔ ﺘﺘﻌﻠﻕ ﺒﺎﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺎﺕ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋـﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ:
١- ﻓﺭﺽ ﺍﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ
٨
ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
٢- ﻓﺭﺽ ﺍﻷﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﻴﺔ.
ﻓﻔﻲ ﺇﻁﺎﺭ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻴﻘﺼﺩ ﺒﺎﻷﻫﻤﻴ ﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﻴﺔ ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺘﻜﻭﻴﻥ ﻭﻋﺎﺀ ﻋﺎﻡ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ﻴﺘﻀﻤﻥ
ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻤﻴﺯ ﺒﺼﻐﺭ ﺍﻟﺤﺠﻡ ﺍﻟﻨﺴﺒﻲ ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺼـﻌﻭﺒﺔ ﺇﻴﺠـﺎﺩ
ﻤﺴﺒﺏ ﺃﻭ ﻤﺤﺭﻙ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ، ﺒﺤﻴﺙ ﻴﺘﻡ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻭﻋﺎﺀ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻭﺤـﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻁﺒﻘﺎ ﻷﻨﺴﺏ ﺃﺴﺎﺱ ﺃﻭ ﻤﻌﺩل ﺘﺤﻤﻴل ( ﺴﺎﻋﺎﺕ ﻋﻤ ل، ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺩﻭﺭ ﺍﻥ) ﻭﺫﻟـﻙ ﻤـﻥ ﺒـﻴﻥ
ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺃﻭ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﻁﺔ ﺒﺎﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺩﺭﺝ ﺘﻜﻠﻔﺘﻬﺎ ﻓﻲ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻭﻋﺎﺀ.

2.2.6 ﺨﻁﻭﺍﺕ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ABC
ﻟﻘﺩ ﻁﻭﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻟﻤﻭﺍﺠﻬﺔ ﺍﻟﻤﺸﻜﻼﺕ ﺍﻟﻨﺎﺠﻤﺔ ﻋﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺃﻨﻅﻤـﺔ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻤﻴﺯ ﺒﺎﻹﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﻤﻜﺜﻑ ﻟﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴﺎ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ . ﻓﻤﻨـﺫ ﻋﻘـﺩ
ﺍﻟﺜﻤﺎﻨﻴﻨﻴﺎﺕ ﺒﺩﺃﺕ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺒﺎﺤﺜﻴﻥ ﻭﻜﺎﻥ ﺃﺒﺭﺯﻫﻡ ﺃﺴﺘﺎﺫ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺭﻭﺒﺭﺕ ﻜﺎﺒ ﻼﻥ ﻤﻥ ﺠﺎﻤﻌﺔ
ﻫﺎﺭﻓﺎﺭﺩ ﺘﺜﻴﺭ ﺃﺴﺌﻠﺔ ﺤﻭل ﻤﺩﻯ ﺼﺤﺔ ﺍﻟﻤﻤﺎﺭﺴﺎﺕ ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ ﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ . ﻭﻗﺩ ﺃﻨﺘﻘﺩﺕ
ﺒﺸﺩﺓ ﺍﻻﻓﺘﺭﺍﻀﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻘﻭﻡ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﻼﺌﻤﺔ ﻟﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﺘﻁﻭﺭﺍﺕ
ﻓﻲ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﺍﻟﻤﺘﻁﻭﺭﺓ . ﻭﺒﺎﻟﻔﻌل ﻁﻭﺭ ﻜﻭﺒﺭ ﻭﻜـﺎﺒ ﻼﻥ ﻋـﺎﻡ ١٩٨٨ ﺍﺴـﻠﻭﺏ ﺘﺨـﺼﻴﺹ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺼﺩﺭﺕ ﺤﻭﻟﻪ ﺃﻭﻟﻰ ﺍﻟﻤﻘﺎﻻﺕ ﻓﻲ ﻨﻔﺱ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺜﻡ ﺼﺩﺭﺕ ﻤﻘﺎﻻﺕ ﺃﺨﺭﻯ،
ﻜﻤﺎ ﺤﺎﻭﻟﺕ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻭﻤﻨﺫ ﻤﻁﻠﻊ ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﻨﺎﺕ ﺍﺩﺨﺎل ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺠﺩﻴﺩ ﻓﻲ ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ .
ﻭﻴﺭﻯ ﻜﺎﺒ ﻼﻥ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﺤﺩﻱ ﺍﻟﺤﻘﻴﻘﻲ ﻴﺘﻤﺜل ﻓﻲ ﻜﻴﻔﻴـﺔ ﺘـﺼﻤﻴﻡ ﻨﻅـﻡ ﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﺔ ﺩﺍﺨﻠﻴـﺔ (ﻓﺨـﺭ
ﻭﺍﻟﺩﻟﻴﻤﻲ،٣٩٦-٢٠٠٢،٣٩٥) ﺘﻜﻭﻥ ﻗﺎﺩﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺘﺩﻋﻴﻡ ﺍﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨـﺸﺄﺓ ﻓـﻲ ﻅـل ﺍﻟﺒﻴﺌـﺔ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻭﻓﻲ ﺍﻷﻤﺩ ﺍﻟﻁﻭﻴل ﺍﻷﺠل.

٨
ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ:ﺃﻱ ﺃﻥ ﻴﻔﻭﻕ ﺍﻟﻌﺎﺌﺩ ﻤﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﺃﻭ ﻁﺭﻴﻘﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺘﺭﺘﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﻨﻔﻴﺫ ﻫﺫﺍ ﺍﻷﺴﻠﻭﺏ . ٥٦
ﻭﻴﺭﻯ(ﻋﻴﺴﻰ، ﺒﺩﻭﻥ ﺘﺎﺭﻴﺦ، ﺹ ٤١) ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ ﺃﻥ ﺘﺤﻠﻴل ﻭﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠـﻰ
ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻴﺴﺘﻠﺯﻡ ﺍﺘﺒﺎﻉ ﺍﻟﺨﻁﻭﺍﺕ ﺍﻷﺭﺒﻌﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﺘﺤﺩﺘﺩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
٢- ﺘﺤﻤﻴل ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
٣- ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻴﻪ.
٤- ﺍﻟﺭﺒﻁ ﺒﻴﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻴﻪ.
ﻭﻴﺭﻯ(ﺤﺴﻴﻥ ﻭﻋﻠﻲ، ١٩٩٩،ﺹ ٢٢٨-٢٢٦) ﺃﻥ ﺨﻁﻭﺍﺕ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺘﺘﻀﻤﻥ ﺍﻟﺨﻁﻭﺍﺕ ﺍﻵﺘﻴﺔ :
١- ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
٢- ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ
٣- ﺍﺴﺘﺨﻼﺹ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺃﻭ ﻤﻭﺠﻬﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
٤- ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﺤﺎﺠﺔ ﻜل ﻤﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻟﻠﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﻨﻔﺫﺓ ﻓﻲ ﺘﻨﻔﻴ ﺫ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
٥- ﺘﺸﻐﻴل ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﺤﺎﺴﺏ ﺍﻵﻟﻲ.
ﺇﻥ ﻤﻌﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﺤﺘﻭﻱ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻌﻼﻗـﺎﺕ
ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺒﺤﻴﺙ ﻴﺼﻌﺏ ﻋﻠﻰ ﻤﺤﻠﻠﻲ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﺒﺭﺍﻤﺞ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺈﻋـﺩﺍﺩ ﺍﻟﻘـﻭﺍﺌﻡ
ﻭﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﻭﺒﺭﺍﻤﺞ ﻗﻭﺍﻋﺩ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻟﺤﺴﺎﺏ ﻭﻤﺭﺍﺠﻌﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.
ﻭﻨﻅﺭﺍﹰ ﻟﺤﺩﺍﺜﺔ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻨﺠﺩ ﺃﻥ ﻤﻌﻅﻡ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﻟـﻡ
ﺘﻌﺩل ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ ﻟﻜﻲ ﺘﺼﺒﺢ ﻤﻨﺎﺴﺒﺔ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺠﺩﻴﺩ . ﻭﻜﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﻠﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ
ﻓﺈﻨﻨﺎ ﻨﺠﺩ ﺃﻥ ﻤﻌﻅﻡ ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒ ﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﻘﻭﻡ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺒـﺭﺍﻤﺞ
ﺨﺎﺼﺔ ﻤﺼﻤﻤﺔ ﻟﺫﻟﻙ ﺍﻟﻐﺭﺽ ﻭﻴﺘﻡ ﺘﺸﻐﻴﻠﻬﺎ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﺤﺎﺴﺏ ﺍﻵﻟﻲ ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ.
ﻭﻴﻨﺒﻐﻲ ﻤﻼﺤﻅﺔ ﺃﻥ ﻤﻌﻅﻡ ﺘﻁﺒﻴﻘﺎﺕ ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﻘﻭﻡ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ
ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺩﻓﺘﺭ ﺍﻷﺴﺘﺎﺫ ﺍﻟﻌﺎﻡ (ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ) ﻭﺫﻟـﻙ
ﺘﻤﻬﻴﺩﺍﹰ ﻟﺘﺤﻭﻴل ﺘﻠﻙ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻤﻥ ﻤﺠﺭﺩ ﻤﺼﺭﻭﻓﺎﺕ ﺘﺎﺭﻴﺨﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻟﻸﻨﺸﻁﺔ ﻭﻤﺎ ﻴﺤﺩﺙ ﻓـﻲ
ﺍﻟﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻌﻤﻠﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﻋﺭﻀﻪ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻠﺨﻁﻭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﻴﺘﻡ ﺘﺤﻭﻴل ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺤﺴﺎﺒﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺭﺌﻴـﺴﻲ ﻟﻠـﺸﺭﻜﺔ ﺇﻟـﻰ ﺍﻟﺤﺎﺴـﺏ
ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ ﻹﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ ﺒﻭﺍﺴﻁﺔ ﺒﺭﻨﺎﻤﺞ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
٢- ﻴﺘﻡ ﺇﺩﺨﺎل ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻴﺩﻭﻴﺎ ﺃﻭ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻗﻭﺍﻋﺩ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ.
٣- ﺒﻌﺩ ﺇﺘﻤﺎﻡ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﺩﺨﺎل ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻴﻘﻭﻡ ﺍﻟﺒﺭﻨﺎﻤﺞ ﺒﺈﺘﻤﺎﻡ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺤـﺴﺎﺒﻴﺔ ﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﻨﺘﻬﻲ ﺒﻤﻌﺭﻓﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻴﺔ. ٥٧
ﻭﻴﻼﺤﻅ ﺃﻥ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﺒﺭﺍﻤﺞ ﺍﻟﻤﺘﻘﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺠﺎل ﺘﺘﺒﻊ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﻭﻗﺕ ﺍﻟﺤﻘﻴﻘـﻲ ﻓـﻲ ﺘـﺸﻐﻴل
ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻭﺍﺴﺘﺨﺭﺍﺝ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻜﻤﺎ ﺇﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺒﺭﺍﻤﺞ ﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺘﺴﺘﻭﺠﺏ ﻀـﺭﻭﺭﺓ ﺇﺘﻤـﺎﻡ ﻋﻤﻠﻴـﺎﺕ
ﺇﺩﺨﺎل ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺃﻭﻻ ﺜﻡ ﺘﻘﻭﻡ ﺒﻌﺩ ﺫﻟﻙ ﺒ ﺈﺠﺭﺍﺀ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﻋﻠﻰ ﺩﻓﻌﺎﺕ ﻭﻤﻥ ﺍﻟﻤﻤﻜـﻥ ﺒﻌـﺩ
ﺍﺴﺘﺨﺭﺍﺝ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷ ﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﺇﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﺒﺭﺍﻤﺞ ﺍﻟﺘـﻲ ﺘﻘـﻭﻡ
ﺒﻌﺭﺽ ﺃﺸﻜﺎل ﺇﻴﻀﺎﺤﻴﺔ ﻭﺭﺴﻭﻡ ﺒﻴﺎﻨﻴﺔ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﻤﺨﺘﻠﻑ ﺃﻨﻭﺍﻉ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ
ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﻭﻤﻥ ﻀﻤﻨﻬﺎ:
– ﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻴﺔ ﻭﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻊ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
– ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﻋﻼﻗﺘﻬﺎ ﺒﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
– ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻷﻱ ﻤﻨﺘﺞ ﺃﻭ ﻨﺸﺎﻁ ﻤﺴﺒﺏ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ.
– ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻊ ﺭﺒﻁﻬﺎ ﺒﺎﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺅﺩﺍﺓ.
– ﺭﺒﺤﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻴﺔ.
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﺼﻭﻴﺭ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒﻜل ﻤﻥ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻭﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ
ﺍﻟﺸﻜل ﺭﻗﻡ(٢)
ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ
ﻤﺭﺍﻓﻕ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﻀﺎﻓﻴﺔ ﺃﺨﺭﻱ

ﻋﻤل ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭ

ﻗﺴﻡ (ﺃ) ﻗﺴﻡ (ﺏ) ﻗﺴﻡ (ﺝ)
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﻋﻤل ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻵﻻﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻭﺍﺩ

ﻤﺒﺎﺸﺭ ﺨﺎﻡ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ

(ﺯﺍﻴﺩ،٢٠٠٢، ﺹ ٢٢٤)
ﻭﻓﻘﺎﹰ ﻟﻠﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﻪ ﻴﺘﻡ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﺨﻁﻭﺘﻴﻥ ﻓ ﻔﻲ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ
ﺍﻷﻭﻟﻰ ﻴﺘﻡ ﺘﻌﻴﻴﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻻﻀﺎﻓﻴﺔ ﻟﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺘﻜﺎﻟﻴﻔﻴﺔ Cost Pools ﻤﺜـل ﺍﻷﻗـﺴﺎﻡ ﺃﻭ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴـﺎﺕ ٥٨
ﺍﻟﻔﺭﺩﻴﺔ، ﻭﻓﻲ ﺍﻟﺨﻁﻭﺓ ﺍﻟﺜ ﺎﻨﻴﺔ ﺘﺤﻤل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻔﻴﺔ (ﻟﻼﻗﺴﺎﻡ) ﺇﻟﻰ ﺍﻷﻭﺍﻤﺭ ﻭﻴـﺘﻡ
ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﻓﻲ ﺍﻟﺨﻁﻭﺓ ﺍﻟﺜﺎﻨﻴﺔ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺱ ﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﻌﻤل ﻓﻲ ﺍﻟﻘﺴﻡ .
ﻭﻴﺭﻯ (ﻋﻴﺴﻰ،٢٠٠٢،ﺹ١٢٩) ﺃﻥ ﺍﻟﻤﻨﻬﺞ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻴﻔﺴﺩ ﻭﻴﺸﻭﻩ ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﻭﺫﻟـﻙ ﻷﻨـﻪ
ﻭﻓﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﻨﻬﺞ ﻴﺘﻡ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤﺅﺸـﺭﺍﺕ
ﺃﻭ ﺃﺴﺱ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﻁﺔ ﺒﺎﻟﺤﺠﻡ ﻤ ﺜل ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﻭﺴﺎﻋﺎﺕ ﻋﻤـل ﺍ ﻵﻻﺕ، ﻋﻠـﻰ
ﺍﻟﺭﻏﻡ ﻤﻥ ﺃﻥ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻻ ﺘﺭﺘﺒﻁ ﺒﻬﺫﻩ ﺍﻟﻤﺅﺸﺭﺍﺕ ﻜﻤﺎ ﺃﻥ ﻗﻴﻤﺔ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﻻ ﺘﺘﻨﺎﺴﺏ ﻤﻊ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘﻡ ﺇﻨﺘﺎﺠﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ.
ﻤﻤﺎ ﺴﺒﻕ ﻴﺘﺒﻴﻥ ﺃﻥ ﻤﻌﻅﻡ ﻤﺼﻤﻤﻲ ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻗـﺩ ﺍﺘﻔﻘـﻭﺍ ﻋﻠـﻰ
ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺍﺘﺒﺎﻉ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﺍﻷﺭﺒﻌﺔ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﺘﺼﻤﻴﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻭﻫﻲ:
Identify Activities ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﺤﺩﻴﺩ -١
ﺤﻴﺙ ﻴﺘﻡ ﺒﻬﺫﻩ ﺍﻟﺨﻁﻭﺓ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ، ﻭﺘﺤﻠﻴﻠﻬﺎ ﺘﺤﻠﻴﻼﹰ ﻭﻅﻴﻔﻴـﺎﹰ،
ﻭﺍﻟﺫﻱ ﺒـﺩﻭﺭ ﻩ ﻴﻘـﻭﻡ ﺒﺘﺤﻠﻴـل ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﺒﺤﻴـﺙ ﻴـﺴﻬل ﻓﻬﻤﻬـﺎ ﻭﻤﻌ ﺭﻓﺘﻬـﺎ ﻭﺒﺎﻟﺘـﺎﻟﻲ
ﺇﺩﺍﺭﺘﻬﺎ(ﺴﺎﻟﻡ،١٩٩٩،ﺹ٤٥٣).
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻋﺩﺩ ﻜﺒﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻹﻨﺘﺎﺝ ﻤﻨﺘﺞ ﻤﻌﻴﻥ، ﻓﻌﻠﻰ ﺴﺒﻴل ﺍﻟﻤﺜﺎل:
ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﻬﻴﺌﺔ ﻭﺇﻋﺩﺍﺩ ﺇﺤﺩﻯ ﺍﻵﻻﺕ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ (ﻭﻫﻲ ﺇﺤﺩﻯ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ) ﺘﺘﻁﻠـﺏ ﺍﻟﻘﻴـﺎﻡ
ﺒﺎﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ(ﻋﻴﺴﻰ،٢٠٠٢،ﺹ ١٢٩):
– ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻷﺩﻭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ.
– ﺍﻟﺘﻭﺠﻪ ﺇﻟﻰ ﻤﻜﺎﻥ ﺤﻔﻅ ﺍﻷﺩﻭﺍﺕ ﻭﺍﻟﻌﺩﺩ.
– ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﺍﻷﺩﺍﺓ ﺃﻭ ﺍﻟﻌﺩﺓ ﺃﻭ ﺍﻵﻟﺔ.
– ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺍﻷﺩﺍﺓ.
– ﺘﺭﻜﻴﺏ ﺍﻷﺩﺍﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻵﻟﺔ. ٥٩
ﺠﺩﻭﻟﺭﻗﻡ (٢)
ﺒﻌﺽ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻟﺸﺭﻜﺔ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻭﺼﻴﻑ

ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻜﻤﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺏ ﺸﺭﺍﺀﻫﺎ
ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻭﻗﻴﺕ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ
ﺍﻟﺘﻔﺎﻭﺽ ﻤﻊ ﺍﻟﻤﻭﺭﺩ ﻭﺘﻭﻗﻴﻊ ﺍﻟﻌﻘﻭﺩ

ﺘﺴﺠﻴل ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﻠﻤﺔ ﻭﻤﺭﺍﺠﻌﺔ ﺍﻟﻜﻤﻴﺎﺕ
ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﻠﻤﺔ.
ﺍﺴﺘﻜﻤﺎل ﺍﻟﻤﺴﺘﻨﺩﺍﺕ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻭﺍﺘﺨﺎﺫ ﺇﺠﺭﺍﺀﺍﺕ
ﺍﻟﺴﺩﺍﺩ.

ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ
١- ﺘﺸﻐﻴل ﺃﻭﺍﻤﺭ ﺍﻟﺸﺭﺍﺀ

٢- ﺇﺘﻤﺎﻡ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﻔﺎﻭﻀﺎﺕ
ﻭﺍﻟﺘﻌﺎﻗﺩ
٣- ﺍﺴﺘﻼﻡ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ
٤- ﻓﺤﺹ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﻠﻤﺔ
٥- ﺘﺸﻐﻴل ﻭﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﺤﺴﺎﺒﺎﺕ
ﺍﻟﻤﻭﺭﺩﻴﻥ

ﺼﻴﺎﻨﺔ ﻭﺇﺼﻼﺡ ﺍﻻﻻﺕ ﻭﻤﻌـﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ
ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ
ﺍﻹﺸﺭﺍﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻤﺎﻟﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴـﺔ ﻭﻜﻤﻴـﺎﺕ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
ﺘﺨﻁـﻴﻁ ﺍﻟﻤـﺼﻨﻊ ﻭﺼــﻴﺎﻨﺔ ﺍﻟﺘـﺴﻬﻴﻼﺕ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ.
ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ
١- ﺼﻴﺎﻨﺔ ﻭﺇﺼﻼﺡ ﺍﻻﻻﺕ ﻭﺍﻟﻤﻌﺩﺍﺕ

٢- ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻭﺭﺵ

٣- ﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﻭﺍﻟﻤﻬﻤﺎﺕ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ

ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺒﺄﻋﻤﺎل ﺍﻟﺘﻨﺒﺅ ﺒﺎﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻓـﻲ ﺍ ﻷﺠـل
ﺍﻟﻘﺼﻴﺭ.
ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺠﺩﺍﻭل ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻁﻠﺒﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ

ﺘﺠﻤﻴﻊ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻋﻠﻰ ﻤـﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﻘـﺴﻡ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ.
ﻤﺘﺎﺒﻌﺔ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ ﺍﻟﻤﺘﺎﺡ ﻭﺍﻟﺘﺄﻜﺩ ﻤﻥ ﻜﻔﺎﻴﺘﺔ

ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
١- ﺍﻟﺘﻨﺒﺅ ﺒﺎﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ

٢- ﺠﺩﻭﻟﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ

٣- ﺍﺩﺍﺭﺓ ﻭﻤﺘﺎﺒﻌﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ

٤- ﺍﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ
٦٠
٥- ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺘﺤﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﺍﺩﺍﺭﺓ ﻭﻤﺘﺎﺒﻌﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺘﺤﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل.

ﺍﻻﺘﺼﺎل ﻤﻊ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﺒﺸﺄﻥ ﺍﻟﺸﻜﺎﻭﻱ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ
ﺒﺎﻟﺠﻭﺩﺓ ﻭﺍﻟﺸﺤﻥ
ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﻤﺘﺭﺘﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﺸـﻜﺎﻭﻱ
ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ
ﻤﺘﺎﺒﻌﺔ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻻﻗﺴﺎﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻟﻠﺘﺄﻜﺩ ﻤـﻥ
ﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ
ﺇﺠﺭﺍﺀ ﺍﻻﺨﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﺘﺤﻠﻴل ﻤـﺸﺎﻜل
ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ
ﺇﺘﻤﺎﻡ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﻔﺤـﺹ ﻭﺍﻟﺘﻔﺘـﻴﺵ ﺍﻟﻨﻬـﺎﺌﻲ
ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﻤﺔ.
ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﺸﺎﻤﻠﺔ
١- ﺸﻜﺎﻭﻱ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ

٢- ﺍﺨﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺨﺩﻤﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ

٣- ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﺩﺍﺀ ﺍﻻﻗﺴﺎﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ
٤- ﺇﺠﺭﺍﺀ ﺍﻻﺨﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺘﻘﻴﻴﻡ
ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ.

٥- ﺇﺘﻤﺎﻡ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ

ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﻋﻴﺴﻰ،٢٠٠٢، ﺹ١٣١-١٣٠

Assign Resource Costs to Activitiesﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﺨﺼﻴﺹ -٢
ﺒﻌﺩ ﺍﺘﻤﺎﻡ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻨﺒﻐﻲ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﻠـﻙ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻭﺘﺘﻡ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺇﺤﺩﻯ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
– ﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ
ﻭﻫﻲ ﻁﺭﻴﻘﺔ ﺘﺴﺘﻠﺯﻡ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ ﻟﻠﻤﻭﺍ ﺭﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ، ﻭﻭﻓﻕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺘﻜﻭﻥ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺃﻜﺜـﺭ
ﺩﻗﺔ ﺇﻻ ﺃﻨﻪ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﺫﻭ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﺎﻟﻴﺔ ﻨﻅﺭﺍﹰ ﻷﻨـﻪ ﻴﺘﻁﻠـﺏ ﺍﻟﻘﻴـﺎﺱ ﺍﻟـﺩﻗﻴﻕ ﻭﺍﻟﻔﻌﻠـﻲ ﻟﻠﻤـﻭﺍﺭﺩ
ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ.
– ﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﻘﺩﻴﺭ
ﻓﻔﻲ ﻅل ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﻴﺘﻡ ﺇﺠﺭﺍﺀ ﻋﺩﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﺍﻟﺸﺨﺼﻴﺔ ﻭﺍﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ ﻗـﻭﺍﺌﻡ ﺍﻻﺴﺘﻘـﺼﺎﺀ
ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺕ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻭﻗﺕ ﺍﻟﻼﺯﻡ ﻟﻠﻘﻴﺎﻡ ﺒﻨﺸﺎﻁ ﻤﻌﻴﻥ (ﻜﻨـﺴﺒﺔ ﻤﺌﻭﻴـﺔ
ﻤﻥ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل). ٦١

– ﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻌﺸﻭﺍﺌﻲ
ﻭﻴﺘﻡ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﻓﻲ ﺤﺎﻟﺔ ﻋﺩﻡ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﺘﻘﺩﻴﺭ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ، ﺤﻴـﺙ ﻴـﺘﻡ
ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻋﻼﻗﺎﺕ ﻤﻨﻁﻘﻴﺔ ﺍﻓﺘﺭﺍﻀﻴﺔ ﺘﺭﺒﻁ ﺒﻴﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻭﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺅﺩﺍﺓ.
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﺼﻭﻴﺭ ﺍﻟﺭﺒﻁ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻭﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺒﺎﻟﺸﻜل ﺍﻟﺘﺎﻟﻲ:

ﺍﻟﺸﻜل ﺭﻗﻡ (٣)
ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ

(ﻋﻴﺴﻰ،٢٠٠٢، ﺹ ١٢٧)

ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﻜل ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻓﺈﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﻴﻘـﻭﻡ
ﻋﻠﻰ ﺨﻁﻭﺘﻴﻥ :

ﺍﻟﺨﻁﻭﺓ ﺍﻷﻭﻟﻰ :ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﺴﺘﻬﻠﻙ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ
ﺤﻴﺙ ﻴﺘﻡ ﺘﺩﻓﻕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻻ ﻴﺘﻡ ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤـﻭﺍﺭﺩ ﻤـﻥ
ﻭﻗﺕ ﻭﻋﻤل ﻭﻤﻭﺍﺩ ﺨﺎﻡ ﺇﻻ ﺍﺫﺍ ﺃﺭﺩﻨﺎ ﺇﻨﺠﺎﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻓﻠﻭ ﺃﻥ ﺃﺤﺩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ
ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﺍﻟﻤﺨﺭﺠﺎﺕ ٦٢
ﻫﻭ ﻤﻨﺎﻭﻟﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ، ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤ ﺴﺘﻬﻠﻜﺔ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﺘﺤﺭﻴﻙ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺨﻼل ﺍﻟﻤـﺼﻨﻊ ﻴﻤﻜـﻥ ﺘﺘﺒﻌﻬـﺎ
ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺘﻡ ﻤﻼﺤﻅﺘﻬﺎ ﻤﺜل ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺘﺤﺭﻴﻙ ﺍﻟﺒﻨﺩ.

ﺍﻟﺨﻁﻭﺓ ﺍﻟﺜﺎﻨﻴﺔ: ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﺴﺘﻬﻠﻙ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﻓﺈﻨﺠﺎﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻴﻌﺘﻤﺩ ﻋﻠﻰ ﻁﻠﺏ ﻤﻨﺘﺞ ﻤﻌﻴﻥ ﺃﻭ ﻓﺌﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻴﺅﺩﻱ ﺒـﺩﻭﺭ ﻩ
ﺇﻟﻰ ﺇﻨﺠﺎﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺤﺩﻭﺙ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﻫﻭ ﻤﺎ ﻴﺴﻤﻲ ﺒﻌﻼﻗﺔ ﺍﻟﺴﺒﺏ ﻭﺍﻟﻨﺘﻴﺠﺔ، ﻓﺎﻟـﺴﺒﺏ
ﻤﻨﺘﺞ ﺃﻭ ﺨﺩﻤﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﺃﻭﻋﻤل ﻤﻌﻴﻥ ﺃﻤﺎ ﺍﻟﻨﺘﻴﺠﺔ ﻓﻬﻲ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻁﻠﺏ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
ﻭﻗﺩ ﺃﻜﺩ (ﻋﻴﺴﻰ،٢٠٠٢،ﺹ١٢٧) ﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺭﺒﻁ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻭﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ
ﺘﻠﻙ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ، ﺜﻡ ﺍﻟﺭﺒﻁ ﺒﻴﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁ ﺔ ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﻴﺘـﻴﺢ ﺍﻟﻘﻴـﺎﺱ ﺍﻟـﺩﻗﻴﻕ ﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﺘﺭﺘﺒﻁ ﺒﻌﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ، ﻭﻫﺫﺍ ﻴﺅﺩﻱ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﺍﻟﻰ ﻗﻴﺎﺱ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺒﺩﻗـﺔ
ﻭﻴﺴﺎﻋﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍ ﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻟﺘﺴﻌﻴﺭ،ﻭﺘﻘﺩﻴﻡ ﻤﻨـﺘﺞ
ﺠﺩﻴﺩ، ﺃﻭ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻗﻨﻭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ ﻭﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ.
٣- ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻨﻭﻋﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺭﺠﺎﺕ Identify Outputs
ﻓﺎﻟﻤﺨﺭﺠﺎﺕ ﺘﻌﺒﺭ ﻋﻥ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺘﻬﻠﻙ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ، ﻭﺘﺸﻤل ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ
ﻭﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﻭﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﻭﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻋﺎﺕ ﻭﺍﻷﻗﺴﺎﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ.
٤- ﺍﻟﺭﺒﻁ ﺒﻴﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﺨﺭﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
Link Activity Costs of Outputs
ﻭﻴﺘﻡ ﺍﻟﺭﺒﻁ ﺒﻴﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﺒﻨﻔﺱ ﺍﻷﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻟﻠﺭﺒﻁ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤـﻭﺍﺭﺩ
ﻭﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺅﺩﺍﺓ ﻭﻫﻲ ﺃﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﻭﺍﻟﺘﻘﺩﻴﺭ ﻭﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻌﺸﻭﺍﺌﻲ.
ﺒﻴﻨﻤﺎ ﻴﺭﻯ(Blocher , et al., 2002,P.109) ﺃﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺜﻼﺙ ﺨﻁﻭﺍﺕ ﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﻫﻲ:
١- ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻭﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
٢- ﺘﻌﻴﻴﻥ ﻭﺘﻭﺯﻴﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
٣- ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻬﺩﻑ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ.
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﺼﻭﻴﺭ ﺘﺩﻓﻕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﻜل ﺭﻗﻡ (٤) ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺒﻴﻥ ﻨﻤﻭﺫﺠـﺎﹰ ﻋﺎﻤـﺎﹰ،
ﻭﻴﺒﻴﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻤﻭﺫﺝ ﺍﻟﺸﻜل ﺍﻟﻤﺘﻜﺎﻤل ﻟﻠﺘﺩﻓﻕ ﺍﻟﺘﻨﺎﺯﻟﻲ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﻠﻤﻨﺸﺄﺓ ﻜﻜل.
ﻭﺒﻤﺠﺭﺩ ﺘﻜﻭﻴﻥ ﺇﻁﺎﺭ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺸﻜل ﻭﺘﺤﺩﻴﺩﻩ، ﻓﺈﻥ ﺁﻟﻴﺔ ﺘﻨﻔﻴﺫ ﺍﻟﻤﻔﺎﻫﻴﻡ ﺍﻟﻤﺴﺘﻬﺩﻑ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ ﺘﻜﻭﻥ ﻗﺩ
ﻭﻀﻌﺕ ﻓﻲ ﺇﻁﺎﺭ ﻤﺘﻁﻭﺭ ﻭﺠﺎﻫﺯ ﻟﻠﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻌﻤﻠﻲ . ﻭﻟﻜﻥ ﻗﺒل ﺘﻁﻭﻴﺭ ﺨﻁﻭﺍﺕ ﺁﻟﻴﺔ ﺘﻨ ﻔﻴﺫ ﺍﻟﻤﻔﺎﻫﻴﻡ
ﺍﻟﻤﺴﺘﻬﺩﻓﺔ، ﻴﺠﺏ ﻋﻠﻰ ﻤﺼﻤﻡ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﺄﻜﺩ ﻤﻥ ﺘﻭﺍﻓﺭ ﺍﻟﻭﺴـﺎﺌل ﻭﺍﻷﺩﻭﺍﺕ ﺍﻟـﺼﺤﻴﺤﺔ ﺍﻟﻼﺯﻤـﺔ
ﻟﻭﻀﻊ ﻨﻅﺎﻡ ﻓﻌﺎل ﻭﻤﺘﻜﺎﻤل (ﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ ﻭﻓﺭﺝ، ١٩٩٨، ﺹ٩١). ٦٣

١- ﺤﻴﺙ ﻴﻌﻤل ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻤﻭﺫﺝ ﻋﻠﻰ ﺘﻘﺩﻴﻡ ﺼﻭﺭﺓ ﻭﺍﻀﺤﺔ ﻟﻜﻴﻔﻴﺔ ﺘﺩﻓﻕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻜﻤﺎ ﻭﻴﻌﺘﺒﺭ ﺘﻜـﻭﻴﻥ
ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺘﺩﻓﻕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺨﻁﻭﺍﺕ ﺍﻟﻤﻬﻤﺔ ﻭﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻟﺫﻟﻙ

ﺸﻜل (٤) ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺘﺩﻓﻕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻁﺒﻘﺎ ﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ

ﻴﺘﻁﻠﺏ ﺘﻜﻭﻴﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻤﻭﺫﺝ ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺸﺘﻤﻼﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺸﻜل ﺩﻗﻴﻕ ﻭﺃﻴﻀﺎﹰ
ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺃﻨﻭﺍﻉ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘ ﻘﺴﻡ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ، ﻭﺒﻤﺠﺭﺩ ﺍﻹﻨﺘﻬﺎﺀ ﻤﻥ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻋﻨﺎﺼﺭ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﻭﺘﻘﺴﻴﻡ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﺇﻟﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻴﺼﺒﺢ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻤﻜﻥ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺸﻜل ﺘـﺩﻓﻕ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ( ﺍﻟﻭﺍﺒل ﻭﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ، ١٩٩٦، ﺹ٦٤٣). ٦٤

ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺨﺼﺼﺔ
ﺍﻹﻫﻼﻙ – ﺍﻹﻴﺠﺎﺭﺍﺕ – ﺍﻟﺘﺎﻤﻴﻥ – ﺍﻻﻨﺘﻘﺎﻻﺕ – ﺍﻟﺘﺩﺭﻴﺏ – ﻤﻬﻤﺎﺕ ﻤﻜﺘﺒﻴﺔ –
ﺨﺩﻤﺎﺕ ﻋﻘﻭﺩ.
ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ
ﺍﻟﻬﻨﺩﺴﺔ – ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ – ﺤﺠﺭﺓ ﺍﻷﺩﻭﺍﺕ.
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻋﺎﻤﺔ-ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ -ﻏﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ -ﻤﻨﺎﻭﻟﺔ
ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ.
ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺇﻨﺘﺎﺠﻴﺔ
ﺘﺠﻤﻴﻊ – ﺘﻨﻅﻴﻑ – ﻜﺒﺱ – ﺘﺸﻁﻴﺏ – ﻟﺤﺎﻡ
ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﻤﺴﺎﻋﺩﺓ
ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻌﻠﻴﺎ-ﻨﻅﻡ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ – ﺒﻴﻊ
ﻤﺯﺍﻴﺎ ﻋﻴﻨﻴﺔ
ﺘﺄﻤﻴﻨﺎﺕ ﺠﻤﺎﻋﻴﺔ – ﻤﻊﺍﺸﺎﺕ – ﺇﻋﺎﻨﺎﺕ
ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﺎﺕ ﻭﺍﻷﺠﻭﺭ
ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ – ﺍﻟﻌﻤل ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ – ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﺎﺕ – ﻋﻼﻭﺓ ﺍﻷﺠﺭ ﺍﻹﻀﺎﻓﻲ – ﻤﻨﺢ – ﻤﺩﻓﻭﻋﺎﺕ
ﺇﺠﺎﺯﺍﺕ ﺒﺄﺠﺭ – ﻤﺩﻓﻭﻋﺎﺕ ﺍﻟﺭﺍﺤﺎﺕ
· ﺃﻫﺩ ﺍﻑ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ : ﺩﺍﺨﻠ ﻴﺔ – ﻤﺸﻐﻭﻻﺕ ﺩﺍﺨﻠﻴﺔ ﺨﺎﺭﺠﻴﺔ – ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﻤﺔ
ﻤﻭﺍﺩ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﺨﺎﺭﺠﻴﺔ
ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ 1
ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ 2
ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ 3
ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ 4
ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ 5
ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ 6
ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ 7
ﻋﻤﻼﺀ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺒﻀﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﻋﺔ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ ﻭﻓﺭﺝ، 1998، ٦٥
ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﻤﻭﺫﺝ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﺍﻟﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﻜل ﺭﻗﻡ (٤) ﻟﺘﺩﻓﻕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻓـﻲ ﻤﻨـﺸﺄﺓ
ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﻤﺭﺍﺤل ﺘﺩﻓﻕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
ﻴﺘﻡ ﺘﺼﻨﻴﻑ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺜﻼﺜﺔ ﺍﻷﻭﻟﻰ:
١- ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﺎﺕ ﻭﺍﻷﺠﻭﺭ ﻭﻫﻭ ﻜل ﻤﺎﻴﺘﻌﻠﻕ ﺒﺎﻟﻤﺭﺘﺒﺎﺕ ﺃﻭ ﻤﺎﻴﺴﻤﻰ ﺒﺎﻷﺠﺭ ﺍﻟﺸﺎﻤل.
٢- ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﻌﻴﻨﻴﺔ
٣- ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺨﺼﺼﺔ ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘ ﻡ ﺘﺨﺼﻴﺼﻬﺎ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻤﺘﺴﺒﺒﺔ ﻓﻲ
ﺤﺩﻭﺜﻬﺎ.
ﺃﻤﺎ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻴﺘﻡ ﺘﺼﻨﻴﻔﻬﺎ ﺇﻟﻰ:
١- ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﻭﺘﺅﺩﻱ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺃﺨﺭﻯ ﻭﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
٢- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺇﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻭﻫﻲ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻤﺩﻋﻤﺔ ﻟﻸﻨﺸﻁﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺘﺒﻊ ﺘﻜﻠﻔﺘﻬـﺎ
ﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
٣- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻭﻫﻲ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻋﺎﻤﺔ ﺘﺴﺒﺒﻬﺎ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻌﻠﻴﺎ.
٤- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺇﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻘﻭﻡ ﺒﺎﻟﺘﺸﻐﻴل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﻋﻠﻰ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﺃﻭ ﺘﻭﻓﺭ ﺨﺩﻤﺎﺘﻬﺎ.
ﻓﻌﻤﻠﻴﺔ ﺘﺩﻓﻕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﺘﻡ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺴﺒﻌ ﺔ ﺍﻟﻤﻭﻀﺤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﻜل، ﻓﺎﻟﻤﺭﺘﺒـﺎﺕ ﻭﺍﻷﺠـﻭﺭ،
ﻭﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﻌﻴﻨﻴﺔ ﻴﺘﻡ ﺘﺨﺼﻴﺼﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺠﻤﻴ ﻊ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺕ ﻤﺎ ﻋـﺩﺍ ﻤـﺴﺘﻭﻯ ﻋﻨﺎﺼـﺭ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺨﺼﺼﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﺜﺎﻟﺙ.
ﻜﻤﺎ ﻴﺘﻡ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﺜﺎﻟﺙ ﻋﻠﻰ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘـﻲ ﺘﻤﺜـل
ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﺭﺍﺒﻊ ﻭﺍﻟﺨﺎﻤﺱ ﻭﺍﻟﺴﺎﺩﺱ ﻭﺍﻟﺴﺎﺒﻊ ﻭﻻ ﻴﺘﻡ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﻋﻠﻰ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﺠﻤﻴﻊ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
ﻭﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻸﻨﺸﻁﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﺨﺎﻤﺱ ﻴـﺘﻡ ﺘﺨﺼﻴـﺼﻬﺎ ﻋﻠـﻰ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﺴﺎﺒﻊ، ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘﻡ ﺘﺨﺼﻴﺼﻬﺎ ﻷﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.

2.2.7 ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﻜـل ﻤـﻥ ﺍﻟﻤﻨـﺸﺂﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴـﺔ
ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻴﺔ
ﺒﺎﻟﺭﻏﻡ ﻤﻥ ﺃﻥ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﺭ ﺍﺴﺎﺕ ﻭﺍﻷﻤﺜﻠﺔ ﺍﻟﻤﺒﻜﺭﺓ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ABC
ﻁﺒﻘﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ، ﻓﺈﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻟﻪ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻘﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴـﺔ
ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻴﺔ، ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ. ٦٦
ﻓﻼ ﻴﻘﺘﺼﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻘﻁ، ﻭﻟﻜﻥ ﻴﻤﻜـﻥ
ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻪ ﻤﻊ ﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﻭﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﺘﻬﺩﻑ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﻘﻴﻕ ﺍﻟﺭﺒﺢ ﻭﺍﻟﻤﻨﻅﻤﺎﺕ ﺍﻟﺤﻜﻭﻤﻴﺔ
ﺍﻷﺨﺭﻯ (ﻤﺒﺎﺭﻙ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ،٢٠٠٢،ﺹ٣٨٢).
ﻭﻴﺘﺴﺎﻭﻯ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻜﺄﺤﺩ ﺍﻷﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ ﻤﻌ ﻪ ﻓـﻲ
٩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ، ﻭﺴﻭﺍﺀ ﺍﺴﺘﺨﺩﻤﺕ ﻓﻲ ﺸﻜل ABC ﺍﻭ ﻓـﻲ ﺸـﻜل
abc ﺒﺤﻴـﺙ ﻴﺘﻌـﻴﻥ
ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﻤﻨﻬﺠﻴﺔ ﻨﻔﺴﻬﺎ ﻓﻲ ﺒﻨﺎﺀ ﻤﻨﻬﺞ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺘﻁﺒﻴﻘﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻟﻜﻼ ﺍﻟﻨـﻭﻋﻴﻥ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ، ﻜﻤﺎ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﺘﺒﺎﻉ ﻤﻔﺎﻫﻴﻡ ﺘﺩﻓﻕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻨﻔﺴﻬﺎ، ﻭﺍﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻷﺴـﺎﻟﻴﺏ ﻭﺍﻟﻁـﺭﻕ ﻨﻔـﺴﻬﺎ
(ﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ ﻭﻓﺭﺝ، ١٩٩٨، ﺹ٢٥٦).
١٠ ﻭﻜﻤﺜﺎل ﺸﺭﻜﺔ
Plastim ﻓﻬﻰ ﺘﺘﻀﻤﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻟ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤـﺴﺏ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ ABC ﻟﺘـﺼﻤﻴﻡ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺨﺩﻤﻲ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻱ ﻭﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ.
Cooperative Bank, Braintree Hospital, BCTel in the ﻤﺜـل ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﻤـﻥ ﻭﺍﻟﻜﺜﻴـﺭ
ﺒﻌـﺽ ﻁﺒﻘـﺕ . telecommunicatios industry, and Union Pacific in the railroad industry
ﻤﻥ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤ ﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺭﺒﺤﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻁﺔ، ﻭﺘﺤـﺴﻴﻥ ﺍﻟﻜﻔـﺎﺀﺓ،
ﻭﺇﺭﻀﺎﺀ ﺍﻟﺯﺒﺎﺌﻥ ، ﻭ ﺒﻨﻔﺱ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﻴﺒﻴﻊ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﺒﺎﻟﻤﻔﺭﺩ ﻭﺸﺭﻜﺎﺕ ﺒﺎﻟﺠﻤﻠﺔ، ﻭﻋﻠﻰ ﺴـﺒﻴل ﺍﻟﻤﺜـﺎل
Fleming ﻫﻭ ﺘـﺎﺠﺭ ﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﻤﺨـﺯﻥ ﺒﻘﺎﻟـﺔ ﺍﺴـﺘﺨﺩﻡ ﻨﻅـﺎﻡ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ Horengres et)
. al.,2003,P.153)ABC
ﻭﻓﻲ ﺩﺭﺍﺴﺔ(Jennifer,2003, P.333) ﺒﻴﻥ ﻓﻴﻬﺎ ﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺠﺩﻴﺩ ﺒﺩﺍ ﻴﻨﻤﻭ ﺒـﺴﺭﻋﺔ ﻓـﻲ
ﺍﻟﻤﻨﻅﻤﺎﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ، ﻭ ﺃﻥ ﺍﻟﻌﻘﻼ ﻨﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻜﺘﺒﺔ ﺍﻟﺘـﻲ ﻜﺎﻨـﺕ ﻤﻭﻀـﻊ
ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻫﻭ ﻨﻔﺴﻪ ، ﻜﻤﺎ ﻴﺴﺘﺨﺩﻡ ﻓﻲ ﺃﻱ ﻤﻨﻅﻤﺔ ﺃﺨﺭﻯ ، ﻓﺎ ﻟﻨﺸﺎﻁﺎﺕ ﺍﻟﻔﺭﺩﻴ ﺔ ﻫﻲ ﻤﺤـﻭﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺍﻟﻤﺭﻜﺯﻴﺔ ﺤﻴﺙ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺇﻟﻰ ﻨﺸﺎﻁﺎﺕ ﻤﺴﺘﻨﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺘﻬﻠﻙ ﻓﻴﻬﺎ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﻟﻠﻤﺼﺎﺩﺭ، ﻓﺎﻟﻤﺩﺭﺍﺀ ﻴﻤﻜﻥ ﺃﻥ ﻴﻘﺭﺭﻭﺍ ﺃﻥ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁﺎﺕ ﻀﺭﻭﺭﻴﺔ ﺃَﻭ ﻏﻴﺭ ﻀﺭﻭﺭﻴﺔ ﻭﺒﺎﻟﺘـﺎﻟﻲ
ﻴﻤﻜﻥ ﺇﺯﺍﻟﺘﻬﺎ.
ﻭﻴﺭﻯ ( ﻓﺎﻴﺩ،١٩٩٧،ﺹ١٧٥) ﺃﻨﻪ ﻴﺠﺏ ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺇﺨﻀﺎﻉ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ
ﺒﺎﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻟﻠﺴﻠﻊ ﻭﺍﻟﺨ ﺩﻤﺎﺕ، ﻤﻊ ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺇﻤﺘﺩﺍﺩ ﺘﻁﺒﻴﻘﺔ ﻟﻠﻭﻅـﺎﺌﻑ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔـﺔ
ﺒﺎﻟﻭﺤﺩﺓ ﺒﺩﻻﹰ ﻤﻥ ﻗﺼﺭﻩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻭﻅﻴﻔﺔ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺇﺨﺘﺒﺎﺭ ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﺔ ﻋﻠـﻰ ﺍﻟﻭﺤـﺩﺍﺕ
ﺍﻟﺤﻜﻭﻤﻴﺔ ﻭﻏﻴﺭﻫﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻬﺎﺩﻓﺔ ﻟﻠﺭﺒﺢ.

9
ﺍﺴﺘﺨﺩﻤﺕ ﺍﻟﺤﺭﻭﻑ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ ﻤﻥ ﺍﻻﺨﺘﺼﺎﺭ ABC ﻟﻠﺘﻌﺒﻴﺭ ﻋﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ
ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ ، ﺒﻴﻨﻤﺎ ﺍﺴﺘﺨﺩﻤﺕ ﺍﻟﺤﺭﻭﻑ ﺍﻟﺼﻐﻴﺭﺓ ﻤﻨﻪ ﻟﻠﺘﻌﺒﻴﺭ ﻋﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﻤﺘﻭﺴﻁﺔ
ﻭﺍﻟﺼﻐﻴﺭﺓ ﺍﻟﺤﺠﻡ.
10
Plastim Corporation manufactures lenses for the rear lammps of automobiles ٦٧
ﻭﺫﻜﺭ (ﺼﺎﻟﺢ، ٢٠٠٢، ﺹ٦٣) ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻗﺩ ﻴﺒﺩﻭ ﺴﻬﻼﹰ ﻓﻲ ﺤﺎﻟـ ﺔ
ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻨﺘﺞ ﺃﻨﺘﺎﺠﺎﹰ ﻤﻠﻤﻭﺴﺎﹰ، ﻭﻟﻜﻥ ﺍﻷﻤﺭ ﻴﺨﺘﻠﻑ ﻓﻲ ﺤﺎﻟﺔ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴـﺔ ﺇﺫ
ﺘﺯﺩﺍﺩ ﺍﻟﻤﺸﻜﻠﺔ ﺼﻌﻭﺒﺔ ﻟﻌﺩﻡ ﻭﺠﻭﺩ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤﻠﻤﻭﺱ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺴﺘﻔﻴﺩ ﻤﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﻜﺜﻴـﺭ
ﻤﻥ ﺍﻷﺤﻴ ﺎﻥ، ﻭﻫﺫﺍ ﻤﺎ ﺃﻅﻬﺭ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺘﻘﺎﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻭﺠﻬﻪ ﻟﻠﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﻭﺘﻭﺯ ﻴـﻊ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
ﻭﻓﻲ ﺩﺭﺍﺴﺔ ل(Ruhl, J. M. &B.P.Hartman,1998) ﻗﺩ ﺒﻴﻨﺕ ﺃﻨـﻪ ﻴﻤﻜـﻥ ﺘﻁﺒﻴـﻕ ﻨﻅـﺎﻡ
ABC ﻓﻲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ ﺤﻴﺙ ﺃﺼﺒﺢ ﻤﻬﻡ ﺠﺩﺍﹰ ﻟﻠﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺒﺩﺃﺕ ﺘﺯﺩﺍﺩ ﻓﻴﻬﺎ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ.
ﺇﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻫﻭ ﻨﻭﻉ ﻤﻥ ﺃﻨﻭﺍﻉ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻴﺴﺘﻌﻤل ﻓـﻲ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍ ﻟﺨﺩﻤﻴـﺔ، ﻟﺘﺨﻔـﻴﺽ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﺍﻟﺴﻴﻁﺭﺓ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻪ ﻴﺅﺩﻱ ﺍﻟﻰ ﺘﺴﻌﻴﺭ ﺼﺤﻴﺢ ﻭﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺃﺨﺭﻯ ﻭﺯﻴـﺎﺩﺓ ﺍﻟﺭﺒﺤﻴـﺔ،
ﻭﻤﻥ ﺍﻟﻤﺤﺘﻤل ﺃﻥ ﻴﺴﺘﻤﺭ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﻴﺼﺒﺢ ﺃﻜﺜﺭ ﺴﻴﺎﺩﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺴﺘﻘﺒل.

2.2.8 ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺤﻘﻘﻬﺎ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﻴﻌﻤل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟ ﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻋﻠﻰ ﺘﻭﻓﻴﺭ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺘﺘﺼﻑ ﺒﺎﻟﺩﻗﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﻜﻴﻔﻴـﺔ ﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﺒﻬﺎ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﻁﺔ ﺒﺎﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ، ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺩﻗـﺔ ﻫـﺫﻩ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤـﺎﺕ ﺘﺘﺤﻘـﻕ
ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤﻴﺯ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻋﻥ ﻏﻴﺭﻩ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻭﻫﻲ:
– ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﻤﺅﺸﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺃ ﻫﻤﻴﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻌﺒﺭﺍﹰ ﻋﻨﻬﺎ ﻓﻲ ﺸﻜل ﺘﻜﻠﻔـﺔ ، ﻭﻓـﻲ
ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺠﺎﻻﺕ ﺍﻟﻭﻓﺭ ﺃﻭ ﺍﻹﺴﺭﺍﻑ ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻤﻥ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﻁـﺔ
ﺒﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻷﻫﺩﺍﻑ ﻜل ﻨﺸﺎﻁ (ﺤﺴﺒﻭ، ﺒﺩﻭﻥ ﺘﺎﺭﻴﺦ، ﺹ ٢٣٩).
– ﺍﻟﺘﻭﺼل ﺇﻟﻰ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺩﻗﻴﻘﺔ ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺒﺸﻜل ﻋﺎﻡ ﻨﺴﺘﻁﻴﻊ ﺍﻟﻘﻭل ﺃﻥ ﺘﻜـﺎ ﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ
ﺍﻟﻨﺎﺘﺠﺔ ﻋﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻫﻲ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ﻋﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻨﺎﺘﺠـﺔ ﻋـﻥ ﻨﻅـﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ.
– ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﺃﻓﻀل، ﻓﺎﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻴﺅﺩﻱ ﻟﻠﻤـﺴﺎﻫﻤﺔ ﻓـﻲ
ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺘﺴﻌﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺒﺸﻜل ﺃﻓﻀل ﻟﻠﺘﻭﺼل ﺇﻟﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﺭﺒﺢ ﺍﻟﻤﻨﺸﻭﺩ ﻫﺫﺍ ﺒﺎﻹ ﻀـﺎﻓﺔ
ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺩﻗﻴﻘﺔ ﻋﻥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﻓﻲ ﺍﺘﺨـﺎﺫ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴـﺔ ، ﻤﺜـل
ﺍﻟﺘﻭﻗﻑ ﻋﻥ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﻤﻨﺘﺞ ﻤﻌﻴﻥ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻭﺴﻊ ﻓﻲ ﺇﻨﺘﺎﺠﻪ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﻘﺎﺭﻨﺔ ﺒﻴﻥ ﺘﺼﻨﻴﻊ ﺠﺯﺀ ﺃﺴﺎﺴـﻲ ﻤـﻥ
ﻤﻨﺘﺞ ﺃﻭ ﺸﺭﺍﺌﻪ ﻤﻥ ﺍﻟﺨﺎﺭﺝ.
– ﺩﻗﺔ ﺃﻜﺒﺭ ﻓﻲ ﻗﻴﺎﺱ ﻤﻭﺠﻬﺎﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻴﺴﺎﻋﺩ ﺍﻟﻤﺩﺭﺍﺀ ﻓﻲ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ، ﻭﻗﻴﻤـﺔ
ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ، ﻭﺘﺼﻤﻴﻡ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ، ﻭﺭﻗﺎﺒﺔ ﺃﻓﻀل ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ.(Blocher et al.,2002,P.109) .
– ﻭﺃﺨﻴﺭﺍ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻤﻴﺯﺓ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻫ ﻰ ﺇﻴﺠﺎﺩ ﺃﺴﻠﻭﺏ ﻟﺘﺨـﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻲ ﻭﻗﺕ ﺘﺯﺍﻴﺩﺕ ﻓﻴﻪ ﺃﻫﻤﻴﺘﻬﺎ، ﺇﺫ ﺘﻘﺩﺭ ﻨﺴﺒﺘﻬﺎ ﻓﻲ ﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﻅﻤـﺎﺕ ﺍﻟـ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ٦٨
ﺒﺤﻭﺍﻟﻲ ٥٠% ﻤﻥ ﻫﻴﻜل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﻭﻓﻕ ﻋﻼﻗﺔ ﺍﻟﺴﺒﺏ ﻭﺍﻟﻨﺘﻴﺠﺔ ، ﻭﺫﻟـﻙ ﺒـﺭﺒﻁ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﻭﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﻨﻔﺫﺓ ﻓﻲ ﺃﻨﺠﺎﺯﻫﺎ _ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﻠﻙ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ _ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻤﺎ ﻴﺴﻤﺢ ﺒﺘﺤﺩﻴﺩ ﺃﺩﻕ ﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﺤﻭل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ، ﻭﻫﺫﺍ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﻴﺭﺸﺩ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹ ﺩﺍﺭﺓ
ﺍﻟﻘﺼﻴﺭﺓ ﻭﺍﻟﻁﻭﻴﻠﺔ ﺍﻷﺠل ﺍﺴﺘﻨﺎﺩﺍﹰ ﺇﻟﻰ ﻤﻌﻠﻭﻤـﺎﺕ ﻨﻅـﺎﻡ ﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨـﺸﻁ ﺔ (ﻅـﺎﻫﺭ، ٢٠٠٢،
ﺹ١٨٩).
– ﻭﻴﺅﺩﻱ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺇﻟﻰ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ﻟﻠﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟـﺫﻱ
ﺒﺩﻭﺭﻩ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺭﺒﺤﻴﺔ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﺸﻜل ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ (ﻟﻴﺱ ﻓﻘﻁ ﺭﺒﺤﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻟﻜـﻥ
ﺃﻴﻀﺎﹰ ﺭﺒﺤﻴ ﺔ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﺃﻭ ﻗﻨﻭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ) ﻭﻫـﻭ ﻴﻌﺘﺒـﺭ ﻭﺴـﻴﻠﺔ ﻟﻠﺤـﺼﻭل ﻋﻠـﻰ
ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﻓﻲ ﺘﺤﻘﻴﻕ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﺫﺍﺘﻲ ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ.
– ﻴﻘﻭﻡ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﺒﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ ﺒﺸﻜل ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺘﻘـﺴﻴﻡ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺇﻟﻰ ﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺕ ﻤﺘﻌﺩﺩﺓ(ﻤﺒﺎﺭﻙ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ،٢٠٠٢، ﺹ٣٨٣).
١- ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻴﺅﺩﻱ ﺍﻟﻰ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﻭﻅﺎﺌﻑ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻴـﺅﺩﻱ ﺍﻟـﻰ
ﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﺍﻻﺩﺍﺭﻱ ﻭﺭﻓﻊ ﺍﻟﻜﻔﺎﺀﺓ، ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻪ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﻀﺒﻁ ﺍﻷﻨﻔﺎﻕ ﻭﻗﻴﺎﺱ ﺘﻜﻠﻔـﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ
ﺒﺸﻜل ﺴﻠﻴﻡ ﻭﺭﺴﻡ ﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺘﺴﻌﻴﺭ ﻋﻠﻤﻴﺔ ﻭﺴﻠﻴﻤﺔ(ﻓﺨﺭ ﻭﺍﻟﺩﻟﻴﻤﻲ،٢٠٠٢،ﺹ ٤٣٦).
ﻭﻁﺒﻘﺎﹰ ل (ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻜﺭﻴﻡ ﻭﺍﻟﻜﺨﻥ،١٩٩٧،ﺹ ٥٠١). ﻓﺈﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺴﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ
ﺨﻔﺽ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻻﻀﺎﻓﻴﺔ، ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻗﺩ ﺘﺼل ﻨﺴﺒﺘﻬﺎ ﺍﻟﻰ ٥٠% ﻤﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﻴﺘﻡ ﺫﻟـﻙ ﻤـﻥ
ﺨﻼل ﺘﺨﻔﻴﺽ ﺃﻭ ﺇﻟﻐﺎﺀ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﺩﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﻨﻔﻌﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﺘﻀﻴﻑ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻟﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﻭﺠﻬﺔ ﻨﻅﺭ
ﺍﻟﺯﺒﻭﻥ.
ﻜﻤﺎ ﺃﺸﺎﺭﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻗﺎﻡ ﺒﻬﺎ (ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻜﺭﻴﻡ ﻭﺍﻟﻜﺨﻥ، ١٩٩٧،ﺹ ٥٠١) ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅـﺎﻡ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻗﺩ ﺤﻘﻕ ﻤﻨﺎﻓﻊ ﻤﺘﻌﺩﺩﺓ ﺃﻫﻤﻬﺎ:
١-ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺩﻗﻴﻘﺔ ﻭﻤﻼﺌﻤﺔ ﻟﻠﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ.
٢-ﺘﺤﺴﻴﻥ ﻤﻘﺎﻴﻴﺱ ﺍﻷﺩﺍﺀ
٣-ﺯﻴﺎﺩﺓ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ.
ﻭ ﻴﻤﻜﻥ ﺇﺠﻤﺎل ﺍﻟﻔﻭﺍﺌﺩ ﺍﻟﻤﺘﺭﺘﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟ ﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓـﻲ ﻤﻌﺭﻓـﺔ
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻴﺔ ﺒﺩﻗﺔ، ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺤﻘﻕ ﺃﺭﺒﺎﺡ ﺃﻓﻀل ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ، ﻭﺘﺯﻭﻴـﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
ﺒﺎﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻔﻴﺩ ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍ ﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﺘـﺴﻌﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﺒﺩﻗـﺔ،
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺭﺴﻡ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ.

٦٩
2.2.9 ﻋﻴﻭﺏ ﺍﺴﺘﻌﻤﺎل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
– ﻤﻥ ﺃﻫﻡ ﺍﻹﻨﺘﻘﺎﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌﺭﺽ ﻟﻬﺎ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻫﻭ ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻭﺍﺨﺘﻴـﺎﺭ ﻤـﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ،
ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﺍﻹﺴﺘﻌﺎﻨﺔ ﺒﺨﺒﺭﺍﺕ ﺨﺎﺭﺠﻴﺔ ﻤﺘﺨﺼﺼﺔ ﻭﺇﻋﺎﺩﺓ ﺘﺩﺭﻴﺏ ﺍﻟﻜﺎﺩﺭ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻲ.
– ﻜﺫﻟﻙ ﻓﺈﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻤﺭﺘﻔﻌﺔ ، ﻟﺫﻟﻙ ﻴﺠﺏ ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺔ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﺘ ﻜﻠﻔﺔ ﻭﺍﻟﻤﻨـﺎﻓﻊ ﺍﻟﻤﺘﺭﺘﺒـﺔ
ﻋﻠﻰ ﺫﻟﻙ.
– ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺇﻻ ﻓﻲ ﺴﻴﺎﻕ ﺇﺠﺭﺍﺀ ﺘﻐﻴﻴﺭ ﺇﺩﺍﺭﻱ ﺸﺎﻤل ﻭﻀﻤﻥ ﻤﻨﻅﻭﻤﺔ ﺍﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺠـﻭﺩﺓ
ﺍﻟﺸﺎﻤﻠﺔ ﻤﻊ ﺍﻟﺘﻭﺠﻪ ﻨﺤﻭ ﺠﻌل ﻤﺴﺄﻟﺔ ﺇﺭﻀﺎﺀ ﺍﻟﺯﺒﺎﺌﻥ ﻤﺴﺄﻟﺔ ﻤﺤﻭﺭﻴﺔ ﺘﻭﺠﻪ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺠﻤﻴﻊ ﺃﻨﺸﻁﺔ
ﺍﻟﻤﻨﻅﻤﺔ ( ﺇﺼﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺠﻤﻊ ﺍﻟﻌﺭﺒﻲ ﻟﻠﻤﺤﺎﺴﺒﻴﻥ ﺍﻟﻘﺎﻨﻭﻨﻴﻴﻥ، ٢٠٠١، ﺹ٣٨٢-٣٨١).
ﻭﺒﺎﻟﺭﻏﻡ ﻤﻥ ﻭﺠﻭﺩ ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻻﺴﺘﻌﻤﺎل ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺇﻻ ﺃﻥ ﻫﻨﺎﻙ
ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻌﻴﻭﺏ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﺴﺘﻌﻤﺎﻟﻪ ﻜﺎﺭﺘﻔﺎﻉ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠـﻰ ﺒﻴﺎﻨـﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘـﺔ
ﺒﺎﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔـﺔ ﻭﺍﺴـﺘﻤﺭﺍﺭ ﻤـﺸﻜﻠﺔ ﺍﻟﺘﺨـﺼﻴﺹ ﺍﻟﻌـﺸﻭﺍﺌﻲ ﻟـﺒﻌﺽ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ”(ﻅﺎﻫﺭ،٢٠٠٢، ﺹ ١٨٩).
– ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻟﻠﻤﻨـﺸ ﺄﺓ، ﻓﺘﺤﺩﻴـﺩ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﺔ ﻟﻠﻤﻨﺸ ﺄﺓ ﻭﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﻬﺫﻩ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﻭﺘﺨـﺼﻴﺹ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻟﻜل ﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ، ﻜل ﺫﻟﻙ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﺎﻟﻴﺔ ﻭﻴﺠﺏ ﻤﻘﺎﺭﻨﺘﻬـﺎ
ﺒﺎﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﻤﻥ ﺍﺴﺘﻌﻤﺎل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ . ﻓﺈﺫﺍ ﻜﺎﻨﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻌﺎﻟﻴـﺔ
ﻻﺴﺘﻌﻤﺎل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﻔﻭﻕ ﺍﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﻤﺘﻭ ﺍﺨﺎﺓ ﻤﻥ ﺍﺴﺘﻌﻤﺎل ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻤﺫﻜﻭﺭ ﻓﺈﻨﻪ ﻴﺠﺏ ﺍﻟﺘﺨﻠـﻲ
ﻋﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ، ﻭﺒﺎﻟﻤﻘﺎﺒل ﺇﺫﺍ ﻜﺎﻨﺕ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﺴﺘﻌﻤﺎل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻀـﺌﻴﻠﺔ ﺇﺫﺍ ﻤـﺎ ﻗﻭﺭﻨـﺕ
ﺒﺎﻟﻤﺯﺍﻴﺎ ﺍﻟﻤﺘﻭﺍﺨﺎﺓ ﻤﻥ ﺍﺴﺘﻌﻤﺎﻟﻪ ﻓﺈﻨﻪ ﻋﻨﺩﺌﺫ ﻴﻔﻀل ﺍﺴﺘﻌﻤﺎل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
– ﺇﻥ ﺍﺴﺘﻌﻤﺎل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻻ ﻴﻘﻀﻲ ﻋﻠﻰ ﻤﺸﻜﻠﺔ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻌﺸﻭﺍﺌﻲ
ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ . ﻓﻤﺜﻼ ﻗﺩ ﻴﻜﻭﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺼﻌﻭﺒﺔ ﻓﻲ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺒ ﻌﺽ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺒﺩﻗﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻨﻅﺭﺍﹰ ﻟﺼﻌﻭﺒﺔ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺤﺭﻙ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠـﻕ ﺒـﺒﻌﺽ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻤﺎ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﻋﺩﻡ ﺩﻗﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﻠﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﻌﺸﻭﺍﺌﻲ ﻟﺒﻌﺽ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻜﺈﻫﻼﻙ ﻤﺒﺎﻨﻲ ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﺄﻤﻴﻥ ﺃﻭ ﺍﻟﻀﺭﻴﺒﺔ ﺍﻟﺴﻨﻭﻴﺔ ﺍﻟﻤﺩﻓﻭﻋﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺒﺎﻨﻲ ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ . ٧٠

2.2.10 ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻻﺨﺘﻼﻑ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻭﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺤﺩﻴﺙ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ:
ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﻌﺭﺽ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻟﻜل ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻭﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺤﺩﻴﺙ ABC ﻟﺘﺤﻤﻴـل ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺒﻴﺎﻥ ﺃﻭﺠﻪ ﺍ ﻹﺨﺘﻼﻑ ﺒﻴﻥ ﻜل ﻤﻥ ﺍ ﻟﻤﺩﺨﻠﻴﻥ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺤﻭ ﺍﻟﺘﺎﻟﻲ
ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٣):(ﻤﺤﻤﺩ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ،٢٠٠٠، ﺹ٣٥٥).
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(٣)
ﻴﻭﻀﺢ ﺍﻟﻔﺭﻭﻗﺎﺕ ﺒﻴﻥ ﻤﺩﺨل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ
ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ
ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ
ﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ” ﻤﺩﺨل ﻤﺭﺍﻜﺯ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ”
ﻭﺠﻪ ﺍﻟﻤﻘﺎﺭﻨﺔ
ﻋﺩﺩ ﻜﺒﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻷﻭﻋﻴﺔ ﺍﻟﺘ ﻜﺎﻟﻴﻔﻴﺔ ﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺍﺴﻴﻌﺎﺏ ﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﻭﻟﺫﺍ ﻓﻌﺩﺩ ﺍﻷﻭﻋﻴﺔ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻬﺫﺍ
ﺍﻟﻤﺩﺨل ﺃﻜﺒـﺭ ﻤـﻥ ﻋـﺩﺩ ﺍﻷﻭﻋﻴـﺔ
ﺍﻟﻤﺨﺼﺼﺔ ﻻﺴﺘﻴﻌﺎﺏ ﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻁﺒﻘﺎ ﻟﻠﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ.
ﻋﺩﺩ ﻤﺤﺩﻭﺩ ﻤﻥ ﺍﻷﻭﻋﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻔﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ
ﺘﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺍﺴﺘﻴﻌﺎﺏ ﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻋﺩﺩ ﺍﻷﻭﻋﻴـﺔ
ﺍﻟﻤﺨﺼـــﺼﺔ
ﻻﺴﺘﻴﻌﺎﺏ ﺒﻨﻭﺩ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻏﺎﻟﺒﺎ ﻤﺎ ﻴﺘﻀﻤﻥ ﺍﻟﻭﻋﺎﺀ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﻁﺔ ﺒﻨﺸﺎﻁ ﻭﺍﺤﺩ ﻓﻘـﻁ . ﻭﻋﻠﻴـﻪ
ﻓﻭﻋﺎﺀ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻴـﻀﻡ ﻤﺠﻤﻭﻋـﺔ ﻤـﻥ
ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﺠﺎﻨﺴﺔ.
ﻏﺎﻟﺒﺎ ﻤﺎ ﻴﺘﻡ ﺘﻀﻤﻴﻥ ﺍﻟﻭﻋـﺎﺀ ﺍﻟﻭﺍﺤـﺩ
ﺒﺎﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺤـﺩﺜﺕ ﺩﺍﺨـل ﻤﺭﻜـﺯ
ﺇﻨﺘﺎﺠﻲ ﺃﻭ ﺨﺩ ﻤﻲ ﻤﻌﻴﻥ . ﻭﻋﻠﻴﻪ ﻓﻬـﻲ
ﺘﻀﻡ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺘﺠﺎﻨﺴﺔ . ﺒل ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻷﻜﺜﺭ ﻤـﻥ
ﺫﻟﻙ ﻓﺎﻟﻤﻼﺤﻅ ﻋﻤﻠﻴﺎﹰ ﺃﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﻭﻋـﺎﺀ
ﻭﺍﺤﺩﺍﹰ ﻻﺴﺘﻴﻌﺎﺏ ﺠﻤﻴﻊ ﺒﻨﻭﺩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
٢- ﻨﻭﻋﻴـــﺔ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﺍﻟﺘـﻲ
ﻴﺘــــﻀﻤﻨﻬﺎ
ﺍﻟﻭﻋﺎﺀ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩ
ﻴﺘﻡ ﻓﺘﺢ ﻨـﻭﻉ ﻭﺍﺤـﺩ ﻤـﻥ ﺍﻷﻭﻋﻴـﺔ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻔﻴﺔ ﺍﻟﻤﺨﺼﺼﺔ ﻻﺴﺘﻴﻌﺎﺏ ﺒﻨـﻭ ﺩ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﻭﻫـﻲ ﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﺤﻴﺙ ﻴﺨﺼﺹ ﻟﻜل ﻨـﺸﺎﻁ
ﻭﻋﺎﺀ ﻭﺍﺤﺩ ﺃﻭ ﺃﻜﺜﺭ ﻴﺘﻡ ﻤـﻥ ﺨﻼﻟـﻪ
ﺤﺼﺭ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺘﺤﻤﻴﻠﻬـﺎ ﻋﻠـﻰ
ﻴﺘﻡ ﻓﺘﺢ ﻨﻭﻋﻴﻥ ﻤﻥ ﺃﻭﻋﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ :
ﺍﻷﻭل ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺭﺍ ﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﺜـﺄﻨﻲ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﻓﻨﻴﺔ . ﻭﻫﻨﺎ ﻴـﺘﻡ
ﺃﻭﻻ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻔﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ
ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﻏﻴﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ، ﺜﻡ
ﻴﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﻜل ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
٣- ﺇﺠـﺭﺍﺀﺍﺕ
ﺘﺤﻤﻴل ﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺍﻟﻭﻋﺎﺀ ﻋﻠـﻰ
ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ٧١
ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ . ﺃﻱ ﺃﻥ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺒﻨـﻭﺩ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻴﺘﻡ
ﺒﻁﺭﻴﻘﺔ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
ﺃﻭﻋﻴـﺔ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜـﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴـﺔ. ﺃﻱ ﺃﻥ
ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺒﻨﻭﺩ ﻏﻴـﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ ﻋﻠـﻰ
ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻴﺘﻡ ﺒﻁﺭﻴﻘـﺔ ﻏﻴـﺭ
ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
ﻴﺼﻌﺏ ﻓﻲ ﺇﻁﺎﺭ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺤﺼﺭ ﺃﻭ
ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻓﺎﻷﻤﺭ ﻴﺘﻭﻗﻑ
ﻋﻠﻰ ﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻨﻔﺴﻪ. ﺒل ﻭﻋﻠﻰ
ﺍﻷﻜﺜﺭ ﻤﻥ ﺫﻟﻙ ﻓﻨﺸﺎﻁ ﻤﻌﻴﻥ(ﻤﺜل
ﺘﺠﻬﻴﺯ ﺍﻵﻻﺕ) ﻗﺩ ﻴﺤﺭﻜﻪ ﻤﺴﺒﺏ ﺃﻭ
ﻤﺤﺭﻙ ﻤﻌﻴﻥ ﺩﺍﺨل ﻤﻨﺸﺄﺓ ﻤﻌﻴﻨﺔ
(ﻭﻟﻴﻜﻥ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺠﻬﻴﺯ) ﺒﻴﻨﻤﺎ
ﻴﺤﺭﻙ ﻨﻔﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓﻲ ﻤﻨﺸﺎﺓ ﺃﺨﺭﻱ
ﻤﺤﺭﻙ ﺃﻭ ﻤﺴﺒﺏ ﺁﺨﺭ ﻭﻟﻴﻜﻥ ﻭﻗﺕ
ﺍﻟﺘﺠﻬﻴﺯ. ﻭﻋﻠﻴﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺃﻥ ﻴﻜﻭﻥ ﻤﺭﻭﻨﺔ
ﻓﻲ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﻤﺤﺭﻙ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﻼﺌﻡ ﻨﺸﺎﻁﺎ
ﻤﻌﻴﻨﺎ ﺩﺍﺨل ﻤﻨﺸﺄﺓ ﻤﻌﻴﻨﺔ، ﻭﻻ ﻴﻐﻠﺏ
ﻋﻠﻰ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻁﺎﺒﻊ ﺍﻟﻤﺎﻟﻲ ﺃﻭ
ﺍﻟﻜﻤﻲ.
ﻏﺎﻟﺒﺎ ﻤﺎ ﺘﺘﺤﺩﺩ ﻓﻲ ﻭﺍﺤﺩ ﻤﻥ
ﺍﻷﺴﺱ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﻋﻤل ﻤﺒﺎﺸﺭ، ﻭﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺩﻭﺭﺃﻥ ﺍﻵﻻﺕ ﻭﻜﻼﻫﻤﺎ ﺃﺴﺎﺱ
ﺯﻤﻨﻲ.
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻭﻟﻴﺔ
ﻭﻫﻤﺎ ﺍﻷﺴﺎﺱ ﺍﻟﻤﺎﻟﻲ.

٤- ﻨﻭﻋﻴﺔ
ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل
ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻡ
ﻟﺘﺤﻤﻴل
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ
ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﻴﺘﻡ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﻫﺫﻩ
ﺍﻟﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺘﻌﺩ ﺒﻤﺜﺎﺒﺔ ﺃﺴﺎﺱ ﺘﺤﻤﻴل
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ.
ﻭﻏﺎﻟﺒﺎ ﻤﺎ ﻴﻜﻭﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﻋﻼﻗﺔ ﺍﺭﺘﺒﺎﻁﻴﻪ
ﻗﻭﻴﺔ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﺘﻐﻴﺭ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻡ ﻤﻥ ﻤﺤﺭﻙ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺒﻴﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻟﺫﻱ
ﻴﻌﻨﻲ ﺘﺤﻤﻴل ﺃﺩﻕ ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
ﻗﺩ ﻴﺴﺘﺨﺩﻡ ﺃﺴﺎﺱ ﺘﺤﻤﻴل ﻤﻌﻴﻥ( ﻗﺴﻴﻤﺔ
ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻤﺜﻼ ﺃﻭ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ) ﺍﻟﺫﻱ ﻻ ﺘﻭﺠﺩ ﺒﻴﻨﻪ ﻭﺒﻴﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻟﻭﻋﺎﺀ ﻋﻼﻗﺔ ﺍﺭﺘﺒﺎﻁﻴﻪ ﻗﻭﻴﺔ، ﺒﻤﻌﻨﻰ
ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻐﻴﺭ ﻓﻲ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ، ﻟﻥ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺘﻐﻴﺭ
ﻤﻤﺎﺜل ﺃﻭ ﻤﺸﺎﺒﻪ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻏﻴﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘﻀﻤﻨﻬﺎ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ.
٥- ﺃﺴﺎﺱ
ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل
ﻭﻋﻼﻗﺘﻪ
ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ٧٢

ﻭﻴﺭﻯ (Horngren,et al.,2002,P.158) ﺒﺄﻥ ﻨﻅﺭﺓ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﺘﺨﺘﻠﻑ ﻋﻥ ﺍﻟﻨﻅﺭﺓ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ
ﺒﺒﺅﺭﺘﻬﺎ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻭﺍﻟﺠﻭﻫﺭﻴﺔ ﺒﺄﻨﻬﺎ ﺘﺭﻜﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻓﻨﻅﺎﻡ ABC ﻴﻌﻁﻲ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﺃﻜﺜﺭ ﺘﺠﺎﻨﺴﺎﹶ
ﻷﻭﻋﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺃﻜﺜﺭ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﺎﹰ ﻟﻤﻭﺠﻬﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﻜﻘﺎﻋﺩﺓ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
ﻤﻥ ﺍﻟﻨﺎﺤﻴﺔ ﺍﻷﺨﺭﻯ ﻓﺈﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻴﻌﺘﺒﺭ ﻤﻔﻴﺩﺍ ﻟﻠﺸﺭﻜﺎﺕ ﻭﺫﻟـﻙ ﻷﻨـﺔ ﻴﺘﻤﺘـﻊ ﺒﺎﻟﺨـﺼﺎﺌﺹ
(Cooper,1989, pp.77-82) ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ
١ – ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﻤﺭﺘﻔﻌﺔ ﻟﻴﺴﺕ ﻨﺴﺒﻴﺔ ﻤﻘﺎﺭﻨﺔ ﻟﺤﺠﻡ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻔﺭﺩﻴﺔ.
٢ – ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﻫﻭﺍﻤﺵ ﺍﻟﺭﺒﺢ.
٣ – ﺼﻌﻭﺒﺔ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻅﻬﺭ ﺍ ﻷﺭﺒﺎﺡ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺴﻬﻭﻟﺔ ﻋﻤل ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﻅﻬﺭ ﺍﻟﺨﺴﺎﺌﺭ.
· ﺍﻟﺤﺎﺠﺔ ﺇﻟﻰ ﺇﺩﺨﺎل ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻓﻲ ﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻻﻋﻤﺎل
ﺃﻥ ﺍﻟﺩﺍﻓﻊ ﻭﺭﺍﺀ ﺍﻟﺤﺎﺠﺔ ﺍﻟﻰ ﻅﻬﻭﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺠﺩﻴﺩ ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻴﻜﻤﻥ ﻓﻲ ﺍﺯﺩﻴﺎﺩ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﺍﻟﻌﺎﻟ ﻤﻴﺔ ﺍﻟﺘـﻲ
ﺒﺩﻭﺭﻫﺎ ﺘﺴﺘﺩﻋﻲ ﺘﻌﺯﻴﺯ ﺩﻭﺭ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻟﻤﻌﺭﻓﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺒﺩﻗﺔ ﺘﺎﻤﺔ ﺘﻠﺯﻤﻬﺎ ﻓـﻲ ﻋﻤﻠﻴـﺔ
ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ،ﺤﻴﺙ ﺃﻭﻀﺤﺕ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺃﻥ ﻨﺴﺒﺔ ٧٠% ﺍﻟﻰ ٨٠% ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻔﻌﻠﻴـﺔ ﻻﻱ
ﻤﻨﺘﺞ ﺠﺩﻴﺩ ﺘﺭﺘﺒﻁ ﺒﻨﺸﺎﻁ ﺘﺼﻤﻴﻡ ﻭﺘﺠﺭﺒﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻴﻨﺤﺼﺭ ﺩﻭﺭ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ
ﺍﻟﻭﻗﺕ ﺍﻟﺤﺎﻟﻲ ﻓﻲ ﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﻨﺴﺒﺔ ﺘﺘﺭﺍﻭﺡ ﺒﻲ ٢٠% ﺍﻟﻰ ٣٠% ﻓﻘﻁ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﻁﺔ
ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺞ.
ﻟﺫﻟﻙ ﻜﺎﻥ ﻻﺒﺩ ﻤﻥ ﺇﺩﺨﺎل ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﺔ ﺠﺩﻴـﺩﺓ ﺒﻤﻨـﺸﺂﺕ ﺍﻷﻋﻤـﺎل ﻭﺫﻟـﻙ ﻷﺴـﺒﺎﺏ ﻋـﺩﺓ
ﻤﻨﻬﺎ:(ﺴﺎﻟﻡ،١٩٩٩،ﺹ٤٤٧).
١- ﻋﻨﺩﻤﺎ ﺘﺤﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﺘﻤﻜﻨﻬﺎ ﻤﻥ ﺘﺩﻋﻴ ﻡ ﺼﻨﻊ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍ ﻹﺩﺍﺭﻴﺔ
ﻤﺜل ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ، ﻭﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﺃﻭ ﺍﻟﺸﺭﺍﺀ، ﻭﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻨﺒﺅ.
٢- ﻋﻨﺩﻤﺎ ﺘﺘﻌﺭﻑ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﻨﻘﺩﻴﺔ ﻭﺍﻟﺴﻴﻭﻟﺔ، ﻓﺎﻟﻨﻘﺩﻴـﺔ ﻭﺍﻟـﺴﻴﻭﻟﺔ ﺘﻤﻜﻨـ ﺎﻥ
ﺍﻟﻤﻨﺸﺎﺓ ﻤﻥ ﺃﻥ ﺘﺩﻓﻊ ﺒﺭ ﺃﺱ ﺍﻟﻤﺎل ﻨﺤﻭ ﺍﻟﻔﺭﺹ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ، ﻜﻤﺎ ﺘﻤﻜﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤـﻥ ﺘﺠﻨـﺏ
ﺍﻟﻔﺎﻗﺩ ﻭﺍﻟﻤﻤﺎﺭﺴﺎﺕ ﺍﻻﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺨﺎﻁﺌﺔ.
٣- ﻋﻨﺩﻤﺎ ﺘﻬﺘﻡ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﺒﺘﺤﻘﻴﻕ ﺭﻗﺎﺒﺔ ﻓﻌﺎﻟﺔ ﻟﻠﺘﻜﺎﻟﻴﻑ،ﻤﻥ ﺃﺠل ﺘﻌﻅـﻴﻡ ﺍ ﻷﺩﺍﺀ ﻭﺘـﺩﻋﻴﻡ
ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
٤- ﻋﻨﺩﻤﺎ ﺘﺭﻏﺏ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﻓﻲ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤـﺎﺕ ﻓـﻲ
ﻭﻗﺕ ﻤﻨﺎﺴﺏ، ﻭﺒﻘﺩﺭ ﻜﺎﻑ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻔﺼﻴل ﻟﺘﻌﻤﻴﻡ ﺼﻨﻊ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭ. ٧٣
ﻭﺇﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻤﻘﺎﺭﻨﺎﺕ ﺍﻟﺴ ﺎﺒﻘﺔ ﺒﻴﻥ ﻜل ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻭﺍﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺤـﺩﻴﺙ (ABC)
ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺇﺠﻤﺎل ﺃﻫﻡ ﺍﻹﺨﺘﻼﻓﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻔﺎﻫﻴﻡ ﺒﻴﻥ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻭﻨﻅﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(٤ )
ﻴﻭﻀﺢ ﺃﻫﻡ ﺍﻹﺨﺘﻼﻓﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻔﺎﻫﻴﻡ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻭﻨﻅﺎﻡ (ABC ).
ﻭﺠﻪ ﺍﻟﻤﻘﺎﺭﻨﺔ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ
– ﻫﺭﻤﻴﺔ ﻤﻥ ﻤﻌﺩﻻﺕ
ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﺘﺴﻤﻰ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ
ﺘﻜﻠﻔﺔ.
– ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﺠﻠﺏ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
– ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﺘﻌﺩﺩﺓ.
– ﺘﺘﻨﺎﻭل ﺘﻨﻭﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.
– ﻤﻌﺩﻻﺕ ﺘﺤﻤﻴل ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ.
– ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﺴﺒﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
– ﻋﺩﺩ ﻤﺤﺩﻭﺩ ﻤﻥ ﻤﻌﺩﻻﺕ
ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل.
– ﻻ ﺘﺘﻨﺎﻭل ﺘﻨﻭﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.
١- ﺤﺴﺎﺏ
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ
– ﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻗﺼﻴﺭﺓ ﻭﻁﻭﻴﻠﺔ
ﺍﻷﺠل.
– ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺘﺒﻌﻬﺎ.
– ﻻ ﺘﺘﻐﻴﺭ.
– ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺘﺒﻌﻬﺎ
٢- ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ
ﻭﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺘﻐﻴﺭﺓ
– ﻜﻤﻴﺔ ﻭﺘﻜﻠﻔﺔ
– ﺴﺒﺒﺘﻬﺎ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
– ﻴﺘﻡ ﻤﻘﺎﺭﻨﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ
– ﺘﻌﺘﻤﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ
ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ.
– ﺒﻨﻭﺩ ﻤﺠﻤﻌﺔ.
– ﻴﺘﻡ ﺤﺴﺎﺒﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻱ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ.
– ﻴﺘﻡ ﻤﻘﺎﺭﻨﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
– ﺘﻌﺘﻤﺩ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﺤﺠﻡ.
٣- ﺘﻘﺭﻴﺭ
ﺍﻷﻨﺤﺭﺍﻓﺎﺕ
٤- ﻤﺤﺩﻭﺩﺓ ﺃﻭ ﻏﻴﺭ ﻤﻭﺠﻭﺩﺓ ﻤﺘﻭﺍﻓﺭﺓ ﻭﻤﺘﺘﺎﺒﻌﺔ
ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ
– ﺘﺭﺘﺒﻁ ﺒﺄﺩﺍﺀ ﻜل ﻨﺸﺎﻁ.
– ﺘﺤﺴﺏ ﻟﻜل ﻨﺸﺎﻁ
– ﺘﺭﺘﺒﻁ ﺒﻤﺴﺘﻭﻱ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
– ﺘﺤﺴﺏ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻱ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ
٥- ﻤﻔﺎﻫﻴﻡ
ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ

( ﻓﻬﻤﻲ،١٩٩٦،ﺹ٧٧)٧٤
2.2.11 ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻤﺎﺭﺴﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ
ﺇﻥ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺒﺩﺃﺕ ﺘ ﺘﺨﻠﻰ ﻋﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻷﻨ ﻪ ﻟـﻡ ﻴـﺴﻴﻁﺭ
ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻠﻴﺎﺘﻬﻡ ﺍﻟﻤﻌﻘﺩﺓ، ﻭﺍﺨﺫ ﻭﻗﺘﺎ ﻁﻭﻴﻼ ﻟﺘﻁﺒﻴﻘﻪ، ﻭﻜﺎﻥ ﺒﻨﺎﺅﻩ ﻭﺼﻴ ﺎﻨﺘﻪ ﻤﻜﻠﻔ ﺎﹰ ﺠـﺩﺍﹰ ، ﻟـﺫﻟﻙ ﺒـﺩﺃ
ﺍﻟﺘﻔﻜﻴﺭ ﻓﻲ ﺘﻁﻭﻴﺭ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺤﻴﺙ ﺘﻡ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﻭﻗـﺕ ﻜﻤ ﻭﺠـﺔ ﻟﻘﻴـﺎﺱ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ &Kaplan)
.Anderson,2004)
ﻭﺨﻼل ﺍﻟﺨﻤﺴ ﺔ ﻋﺸﺭ ﻋﺎﻤﺎﹰ ﺍﻟﻤﺎﻀﻴﺔ ﻓﺈﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻗﺩ ﻋﻠﻡ ﺍﻟﻤﺩﺭﺍﺀ ﺃﻨﻪ ﻟﻴﺱ ﻜل ﺩﺨل ﻫـﻭ
ﺩﺨل ﺠﻴﺩ ﻭ ﺃﻨﻪ ﻟﻴﺱ ﻜل ﺍﻟﺯﺒﺎﺌﻥ ﺯﺒﺎﺌﻥ ﻤﺭﺒﺤﻴﻥ .
ﻟﺫﻟﻙ ﺒﺩﺃ ﻴﺘﻁﻭﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻟﻴﺸﻤل ﺍ ﻹﺩﺍﺭﺓ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﺜﻡ ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺔ
ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
ﻟﺫﻟﻙ ﺭﺃﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻨﻪ ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﺘﻌﺭﻴﻑ ﻫﺫﻴﻥ ﺍﻟﻤﻔﻬﻭﻤﻴﻥ:
(ABM) Activity Based Management ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻹﺩﺭﺓ ﻤﻔﻬﻭﻡ 2.2.11.1
ﻤﻔﻬﻭﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻫﻭ ﻭﺼﻑ ﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﻤﻌﻠﻭﻤـﺎﺕ ﻨﻅـﺎﻡ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻹﺭﻀﺎﺀ ﺍﻟﺯﺒﺎﺌﻥ، ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻷﺭﺒﺎ ﺡ، ﺤﻴﺙ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻴﺴﺘﺨﺩﻡ ﻤﺜـل
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍ ﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻜﺎﻟﺘﺴﻌﻴﺭ ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻁﺔ، ﻭﺘﺨﻔﻴﺽ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ، ﻭﺘﺤـﺴﻴﻥ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴـﺎﺕ
ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ ﻭﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﺘﺼﻤﻴﻡ ﻭﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ (Horengren,et al.,2000,p.158).
ﺇﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﻴﺼﻑ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭ ﺓ ﺍﻟﺘـﻲ ﺘـﺴﺘﺨﺩﻡ ﻨﻅـﺎﻡ
.(Horengren,et al.,2002,p.345) ﺍﻟﺭﺒﺤﻴﺔ ﻭﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺯﺒﺎﺌﻥ ﻹﺭﻀﺎﺀ ABC ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ
ﻭﻴﺭﻯ(ﻤﺒﺎﺭﻙ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ ،٢٠٠٢،ﺹ ٣٨٣) ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ” ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ
ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﻤﻥ ﺨﻼﻟﻬﺎ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺴﺘﻬﻠﻜﻬﺎ ﺍﻟﻤﺴﺘﻬﻠﻙ ﻭﺘﺤـﺴﻴﻥ ﺍﻷﺭﺒـﺎﺡ ﺍﻟﺘـﻲ ﻴﻤﻜـﻥ
ﺘﺠﻔﻴﻔﻬﺎ ﻤﻥ ﺃﻨﺘﺎﺝ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ”
ﺒﻴﻨﻤﺎ ﻴﺭﻯ (Blocher,et al.,2002,p.127) ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻫﻭ ﻋﺒـﺎﺭﺓ ﻋـﻥ
ﻨﻅﺎﻡ ﻴﻬﺘﻡ ﺒﻜﻔﺎﺀﺓ ﻭﻓﺎﻋﻠﻴﺔ ﺍﻻﻋﻤﺎل، ﻭﺯﻴﺎﺩﺓ ﻟﻴﺱ ﻓﻘﻁ ﻓﻲ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﻠﻤﺔ ﺒﻭﺍﺴﻁﺔ ﺍﻟﺯﺒﺎﺌﻥ، ﻭﻟﻜـﻥ
ﺃﻴﻀﺎﹰ ﺒﺭﺒﺢ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ.
ﻭﺇﻥ ﻜﻼﹰ ﻤﻥ ﻨﻅﺎﻤﻲ ABC/ABM ﻴﺴﺎﻋﺩ ﺍﻟﻤﺩﺭﺍﺀ ﻟﻔﻬﻡ ﺍﻟ ﻌﻼﻗﺔ ﺒﻴﻥ ﺍﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﻭﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﻭﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺤﺘﺎﺠﻬﺎ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﻩ ﺍﻻﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺔ.
ﻜﻤﺎ ﻋﺭﻑ ﻨﻅﺎﻡ ABM ﺒﺄﻨﻪ” ﻨﻅﺎﻡ ﻴﺭﻜﺯ ﻋﻠﻰ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻜﻁﺭﻴﻕ ﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﻘﺩﻤـﺔ
ﻟﻠﺯﺒﻭﻥ ﻭﺍﻟﺭﺒﺢ ﺍﻟﻤﺘﺤﻘﻕ ﻤﻥ ﺘﺯﻭﻴﺩ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ، ﻭﺘﻨﻅﺭ ﺍ ﻹﺩﺍﺭﺓ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤـﺴﺏ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﻨﻬﺎ ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ ﺍﻷﺴﺎﺴﻲ ﻟﻠﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ” (Raffish&Turney,1991).
٧٥
2.2.11.2 ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻻﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﻴﻌﺘﺒﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻫﻭ ﺍﻷﺴﺎﺱ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﻘﻭﻡ ﻋﻠﻴﻪ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ،
ﻭﺫﻟﻙ ﻷﻥ ﻨﻘﻁ ﺔ ﺍﻟﺒﺩﺀ ﻓﻲ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻫﻰ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺩﺍﺨـل ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ ﻭ ﻤـﺴﺒﺒﺎﺕ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻜل ﻨﺸﺎﻁ ﻭﺘﺠﻤﻴﻊ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻬﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺩﺍﺨـل ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ،
ﻭﻴﻌﺘﺒﺭ ﺍﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻟﻸﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﻅل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻫﻭ ﺍﻷﺴﺎﺱ ﻓﻲ ﺘﻨﻔﻴـﺫ
ﻨﻅﺎﻡ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﺘﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺄﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘـﺭﺍﺭ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻥ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﻭﻋﻠﻰ ﻫﺫﺍ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺃﻫﺩﺍﻑ
ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﻅل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
١- ﺍﻟﻭﻓﺎﺀ ﺒﺎﺤﺘﻴﺎﺠﺎﺕ ﻋﻤﻼﺀ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺍﻟ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﻘﺩﻤﺔ ﻟﻬﻡ ﺒﺎﻟﺠﻭﺩﺓ ﻭﻤﺴﺘﻭﻯ
ﺍﻟﺨﺩﻤﺔ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺒﺔ ﻤﻊ ﺍﻟﻤﻐﺎﻻﺓ ﻓﻲ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ.
٢- ﺯﻴﺎﺩﺓ ﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺕ ﺃﺭﺒﺎﺡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﺍ ﻹﻗﺒﺎل ﻟﺩﻯ ﺠﻤﻬﻭﺭ ﺍﻟﻤﺴﺘﻬﻠﻜﻴﻥ ﻋﻠـﻰ
ﺍﻟﺴﻠﻊ ﻤﻤﺎ ﻴﻀﻤﻥ ﺃﺭﺒﺎﺡ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻭﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﻴﻥ.
ﻭﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﺍﻻﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻓﺈﻥ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﺃﺩﺍﺓ، ﺍﻟﻬﺩﻑ ﻤﻨﻬﺎ ﺘﺤﻘﻴﻕ ﺍﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ ﻓﻲ
ﺠﻤﻴﻊ ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺩﺍﺨل ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﻭﺘﺘﻀﻤﻥ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
– ﺃﻭﺠﻪ ﻨﻘﺎﻁ ﺍﻟﻀﻌﻑ ﻭﺍﻟﻘﻭﺓ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
– ﺃﻭﺠﻪ ﺍﻟﻔﺭﺹ ﻭﺍﻟﺘﻬﺩﻴﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺒﻴﺌﺔ ﺍﻟﺨﺎﺭﺠﻴﺔ، ﻭﺍﻟﺒﺤﺙ ﺍﻟﻤـﺴﺘﻤﺭ ﻋـﻥ
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻔﺭﺹ ﻭﻤﺤﺎﻭﻟﺔ ﺘﺤﻘﻴﻕ ﺃﻗ ﺼﻰ ﺍﺴﺘﻐﻼل ﻤﻤﻜﻥ ﻟﻬﺎ ﺃﻤﺎﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺎ ﻫـﻲ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ ﻻﺴﺘﻐﻼل ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻔﺭﺹ ﺃﻤﺎﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﻭﻤﺎ ﻫﻲ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﺒﻬـﺎ ﺍﻟﻘﻴـﺎﻡ
ﺒﻬﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭ ﺇﺩﺍﺭﺘﻬﺎ، ﻭﻫﻜﺫﺍ ﻓﺈﻥ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺇﻨﻤﺎ ﺘـﺯﻭﺩ ﺍ ﻹﺩﺍﺭﺓ ﺒﻨﻅـﺭﺓ
ﺍﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺔ ﺘﺭﻜﺯ ﻋﻠﻰ ﺍ ﻹﻤﻜﺎﻨﻴﺎﺕ ﺍﻟﺩﺍﺨﻠﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻭﻨﻘﺎﻁ ﺍﻟﻀﻌﻑ ﻭﺍﻟﻘﻭﺓ ﻓﻲ ﺃﻨـﺸﻁﺔ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ
ﻭﺍﻟﻔﺭﺹ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺒﻴﺌﺔ ﺍﻟﺨﺎﺭﺠﻴﺔ ﺒﻤﺎ ﻴﻌﻨﻲ ﺃﻥ ﺍﻻﺩﺍﺭﺓ ﺘﺘﻤﻜﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﺤﻜﻡ ﻋﻠﻰ ﻤـﺎ ﺇﺫﺍ ﻜﺎﻨـﺕ
ﺍﻹﻤﻜﺎﻨﻴﺎﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ ﺘﺘﻴﺢ ﻟﻬﺎ ﺍﺴﺘﻐﻼل ﺍﻟﻔﺭﺹ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺒﻴﺌﺔ ﺍﻟﺨﺎﺭﺠﻴﺔ ﺃﻡ ﻴﻭﺠﺩ ﻨﻘﺎﻁ
ﻀﻌﻑ ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﺘﻘﻭﻴﺘﻬﺎ ﻻﺴﺘﻐﻼل ﻓﺭﺹ ﺍﻟﺒﻴﺌﺔ ﺍﻟﺨﺎﺭﺠﻴﺔ.

ABC & ABM ﻨﻅﺎﻡ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻔﺭﻕ 2.2.11.3
١- ﻴﻘﻭﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﺤﻴﻥ ﻴﻬﺩﻑ ﻨ ﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﻐﻴﻴﺭﻫﺎ.
٢- ﻴﻘﻭﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺃﺴﺎﺱ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﻘﺩﻴﻡ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻋـﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺭﺍﺤـل
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ، ﺒﻴﻨﻤﺎ ﻴﻌﻤل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﺤﺴﻴﻨﻬﺎ. ٧٦
٣- ﻴﻘﻭﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﻭﻀﻊ ﺍﻟﻘﺎﺌﻡ ﺒﻴﻨﻤﺎ ﻴﺭﻜﺯ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺤﺎﻭﻟﺔ ﺘﻌﺩﻴﻠﻬﺎ.
٤- ﻴﺭﻜﺯ ﻨﻅﺎﻡ ﺃﺴﺎﺱ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﻭﺍﺤﻲ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻜﺘﻴﻜﻴـﺔ ﺒﻴﻨﻤـﺎ ﻴﺭﻜـﺯ ﻨﻅـﺎﻡ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﻭﺍﺤﻲ ﺍﻹﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺔ( ﺼﺒﺭﻱ، ٢٠٠٢،ﺹ٢٥٤).

ﺸﻜل ﺭﻗﻡ (٤)
ﻴﻭﻀﺢ ﺒﻌﺩﻱ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺃﻱ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺒﻴﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻭﻨﻅﺎﻡ ABM
ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ
ﻤﺩﺨﻼﺕ
ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ
ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﻷﺩﺍ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺀ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺯﺍﻴﺩ، ٢٠٠٢، ﺹ٢٢٦ ٧٧
Activity Based Management (AMB) ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺃﺴﺎﺱ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺔ 4.2.11.4
ﻴﻘﻭﻡ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁﻴﺔ ﺒﺎﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﺩﺨل ﺘﺤﻠﻴل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ
ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ ﻤﻥ ﻜل ﻨﺸﺎﻁ، ﺜﻡ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻀﺭﻭﺭﻴﺔ ﻟﺘﻨﻔﻴﺫ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻋﻨﺩ ﺫﻟﻙ ﺍﻟﻤﺴﺘﻭﻯ
ﻤﻥ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻔﺘﺭﺍﺕ ﺍﻟﻘﺎﺩﻤﺔ.
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﻨﻬﺞ ﻓﻲ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁﻴﺔ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﺍﻟﻔﻌﺎﻟﺔ ﻋﻠﻰ ﺒﻨﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﻭﺠﻌل
ﺍﻟﻘﺴﻡ ﺍﻷﻜﺒﺭ ﻤﻨﻬﺎ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻜﻭﻥ ﺃﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺨﺼﺼﺔ ﻫﻭ ﺃﻤﺭ ﻴﺘﻌﻠﻕ ﺒﺎﻷﻤﺭ
ﺍﻹﺩﺍﺭﻱ ﻭﻟﻴﺱ ﺒﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﻤﻭﺭﺩ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭ ﻜل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻲ ﺴﻭﻑ ﺘﺨﺼﺹ ﻟﻨﺸﺎﻁ
ﻤﻌﻴﻥ ﺨﻼل ﻓﺘﺭﺓ ﻤﻘﺒﻠﺔ ﺒﻤﺜﺎﺒﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺘﻐﻴﺭﺓ ﻋﻨﺩ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺔ.

ﺇﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺔ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁﻴﺔ ﻓﻲ ﻅل ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ( ,Cooper & Kaplan
:(1998,p.116
١- ﺘﻘﺩﻴﺭ ﻜﻤﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﻤﻘﺒﻠﺔ.
٢- ﺍﻟﺘﻨﺒﺅ ﺒﺎﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺤﺘﺎﺝ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﻟﻜل ﻨﺸﺎﻁ.
٣- ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﺘﻨﻔﻴﺫ ﺍﻟﺨﻁﺔ.
٤- ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺠﺏ ﺘﻭﻓﻴﺭﻫﺎ.
٥- ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻁﺎﻗﺔ ﻜل ﻨﺸﺎﻁ.
ﺃﻱ ﺃﻥ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻫﻲ ﺃﺤﺩ ﺃﺴﺎﻟﻴﺏ ﺘﺯﻭﻴﺩ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﺨﻁﻴﻁ
ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺒﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺫﺍﺕ ﻗﻴﻤﺔ ﻋﺎﻟﻴﺔ ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﻓﻲ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﻨﺸﻁﺔ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﻤﺎ ﻴﺴﺎﻫﻡ ﻓﻲ ﺘﺤﻘﻴﻕ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ. ٧٨
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺜﺎﻟﺙ
ﻭﺍﻗﻊ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ

ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻷﻭل: ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ
ﻤﻘﺩﻤﺔ 3.1.1
3.1.2 ﻨﺒﺫﺓ ﺘﺎﺭﻴﺨﻴﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ.
3.1.3 ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
3.1.4 ﺃﻫﻡ ﺍﻟﻤﺅﺸﺭﺍﺕ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺒﺎﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻰ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
3.1.5 ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻹﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﻔﻘﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
3.1.6 ﻤﻌﻭﻗﺎﺕ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻰ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
٧٩
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻷﻭل: ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ

ﻤﻘﺩﻤﺔ 3.1.1
ﻴﻌﺘﺒﺭ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎ ﻋﻲ ﺍﻟﻌﺎﻤل ﺍﻷﺴﺎﺴﻲ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻨﻤﻴﺔ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻌـﺼﺭ ﺍﻟﺤـﺩﻴﺙ ، ﺤﻴـﺙ
ﺘﺘﺴﺎﺒﻕ ﺍﻟﺩﻭل ﻟﺘﻁﻭﻴﺭﻩ ، ﻭﺯﻴﺎﺩﺓ ﻤﺴﺎﻫﻤﺘﻪ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﺎﺘﺞ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ، ﻭﺘﺘﺒﻊ ﺍﻟﺩﻭل ﻓـﻲ ﻤﺠـﺎل ﺍﻟﺘﻨﻤﻴـﺔ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺘﻴﻥ، ﺃﻭﻟﻬﻤﺎ ﺴﻴﺎﺴﺔ ﺇﺤﻼل ﺍﻟﻭﺍﺭﺩﺍﺕ، ﻭﺍﻟﺘـﻲ ﻤـﻥ ﺸـﺄﻨﻬﺎ ﺘـﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﺒـﺩﺍﺌل
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻤﺤﻠﻴﺎﹰ، ﻤﻤﺎ ﻴﻌﻜﺱ ﺃﺜﺭﺍﹰ ﺇﻴﺠﺎﺒﻴﺎﹰ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻴﺯ ﺍﻥ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻱ، ﻭﺘﺘﻤﺜل ﺍﻟﺜ ﺎﻨﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻤـﻥ
ﺃﺠل ﺍﻟﺘﺼﺩﻴﺭ، ﻤﻤﺎ ﻴﻌﺯﺯ ﻗﺩﺭﺓ ﺍﻟﺩﻭﻟﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﺍﻟﺩﻭﻟﻴﺔ(ﻨﻭﻓل،٢٠٠١، ﺹ٢٤).
ﻭﺘﻌﺭﺽ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻜل ﻤﻥ ﺍﻟﻀﻔﺔ ﺍﻟﻐﺭﺒﻴﺔ ﻭﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﻤﻨﺫ ﻋﺎﻡ ١٩٤٨ ﺤﺘﻲ ﺍﻟﻭﻗﺕ
ﺍﻟﺤﺎﻟﻲ ﻟﻤﻌﻭﻗﺎﺕ ﻤﺘﻌﺩﺩﺓ ﻭﻓﻘﺎﹰ ﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻻﺤﺘﻼل ﺍﻹﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻲ ﺒﺎﻟﺩﺭﺠﺔ ﺍﻷﻭﻟﻲ ﺤﺘـﻲ ﺒﻌـﺩ ﻗﻴـﺎﻡ
ﺍﻟﺴﻠﻁﺔ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﻤﻭﺠﺏ ﺍﺘﻔﺎﻕ ﺃﻭﺴﻠﻭ ، ﻭﺘﻭﻗﻴﻊ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻻﺘﻔﺎﻗﻴﺎﺕ ﻭﺍﻟﺒﺭﻭﺘﻭﻜـﻭﻻﺕ
ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﻤﻊ ﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﻭل ﺍﻟﺘﻲ ﻜﺎﻥ ﺃﻫﻤﻬﺎ ﺇﺘﻔﺎﻗﻴﺔ ﺒﺎﺭﻴﺱ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ، ﻭﻤـﺎ ﺯﺍل ﺍﻹﻗﺘـﺼﺎﺩ
ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ ﻴﻌ ﺎﻨﻲ ﻤﻥ ﺘﺂﻜل ﻓﻲ ﺍﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺘﻪ ﺍﻟﻤﺘﺭﺍﻜ ﻤﺔ ﻭﻀﻌﻑ ﺘﻌﺒﺌﺔ ﺍﻟﻤـﺩﺨﺭﺍﺕ ﻓـﻲ ﺘﺤـﺩﻴﺜﻬﺎ،
ﺇﻀﺎﻓﺔ ﻟﻀﻌﻑ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺍﻟﺭﺒﺤﻴﺔ ﻓﻲ ﻏﺎﻟﺒﻴﺔ ﻓﺭﻭﻉ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﺍﻟﻨﺎﺘﺞ ﻋﻥ ﺘﺸﺘﺕ ﺍﻟﻤﻨﺸ ﺂﺕ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻭﺍﻋﺘﻤﺎﺩﻫﺎ ﻋﻠﻰ ﺨﺒﺭﺍﺕ ﺫﺍﺘﻴﺔ ﻋﺎﺌﻠﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﻗﺎﺒﻠﺔ ﻟﻠﺘﺠﺩﻴﺩ ﻭﺍﻟﺘﻁﻭﻴﺭ، ﻭ ﺃﺨﻴـﺭﺍﹰ ﺍ ﻹﻋﺘﻤـﺎﺩ
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻹﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﻠﺒﻴﺔ ﺍﺤﺘﻴﺎﺠﺎﺕ ﻤﻨﺸ ﺂﺘﻨﺎ ﺍ ﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ، ﻤﻤﺎ ﺴﺎﻫﻡ ﻓﻲ ﺘﺩﻫﻭﺭ ﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ
ﺍﻟﻔﺭﻭﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻭﺘﺒﻌﻴﺘﻬﺎ ﻭﻀﻌﻑ ﻗﺩﺭﺘﻬﺎ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻴﺔ(ﻨﺼﺭ ﺍﷲ ﻭﻋﻭﺍﺩ،٢٠٠٤، ﺹ٨).
ﻭﻟﻘﺩ ﺘﺩﻨﺕ ﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍ ﻟﻌﺎﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﺎﺘﺞ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﺤﻴﺙ ﺘﺭﺍﻭﺤﺕ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻨﺎﺘﺞ ﺍﻟﻤﺤﻠـﻲ ﻟﻘﻁـﺎﻉ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻁﻭﺍل ﻓﺘﺭﺓ ﺍﻻﺤﺘﻼل ﺒﻴﻥ ١٩-%٨% ﻓﻲ ﺍﻟﻀﻔﺔ ﺍﻟﻐﺭﺒﻴﺔ ﻭﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯ ﺓ، ﻫﺫﺍ ﺇﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ
ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﺍﻟﻤﺘﺩﻨﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل(ﺃﺒﻭ ﻅﺭﻴﻔﺔ،١٩٩٥، ﺹ٣).

ﻭﻟﻘﺩ ﺸﻬﺩ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﺍﺯﺩﻫﺎﺭﺍﹰ ﻤﻠﺤﻭﻅﺎﹰ ﻤﻨﺫ ﻗﻴﺎﻡ ﺍﻟﺴﻠﻁﺔ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻹﻗـﺭﺍﺭ
ﻗﺎﻨﻭﻥ ﺘﺸﺠﻴﻊ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭ ﻭﺒﻨﺎﺀ ﺍﻟﻤﺩﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ، ﻤﻤﺎ ﺴﺎﻫﻡ ﻓﻲ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﺤﺠﻡ ﺍﻻﺴـﺘﺜﻤﺎﺭ ﺍﻟﻤﺤﻠـﻲ
ﻭﺍﻟﺨﺎﺭﺠﻲ، ﻭﺘﺠﺴﺩ ﺫﻟـﻙ ﺒـﺼﻭﺭﺓ ﺇﻴﺠﺎﺒﻴـﺔ ﻤـﻥ ﺨـﻼل ﻤـﺴﺎﻫﻤﺔ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﺔ ﻓـﻲ ﺍﻟﻨـﺎﺘﺞ
ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ(ﻨﻭﻓل،٢٠٠١، ﺹ٢٥).
ﻟﺫﻟﻙ ﺴﻴﺘﻡ ﺍﻟﺘﺭﻜﻴﺯ ﻤﻥ ﺨﻼل ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﻋﻠﻰ ﺇﻋﻁﺎﺀ ﺼﻭﺭﺓ ﻭﺍﻀﺤﺔ ﻋﻥ ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ
ﺒﻌﺩ ﻗﺩﻭﻡ ﺍﻟﺴﻠﻁﺔ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ. ٨٠
3.1.2 ﻨﺒﺫﺓ ﺘﺎﺭﻴﺨﻴﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ
ﺍﺘﺴﻤﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺇﺒﺎﻥ ﺍﻹﻨﺘﺩﺍﺏ ﺍﻟﺒﺭﻴﻁﺎﻨﻲ ﻭﺤﺘﻲ ﺍﻟﻨﻜﺒﺔ ﻋﺎﻡ ١٩٤٨ﻡ ﺒﺎﻟﺒﺩ ﺍﺌﻴﺔ، ﻭﺍﻋﺘﻤﺩ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩ
ﻤﻌﺘﻤﺩ ﺒﺼﻭﺭﻩ ﻜﺒﻴﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺯﺭﺍﻋﺔ، ﺤﻴﺙ ﺘﻤﺜل ﻤﺼﺩﺭ ﺍﻟﺩﺨل ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻲ ﻷﻥ ﻤﻌﻅﻡ ﺍ ﻟﺴﻜﺎﻥ ﻜﺎﻨﻭﺍ
ﻴﻘﻁﻨﻭﻥ ﻓﻲ ﺃﺭﻴﺎﻑ ﻭﻗﺭﻯ ﻴﻤﺎﺭﺱ ﺃﺼﺤﺎﺒﻬﺎ ﻤﻬﻨﺔ ﺍﻟﺯﺭﺍﻋﺔ ﻜﻤﻬﻨﺔ ﺭﺌﻴﺴﻴﺔ، ﻫﺫﺍ ﺒﺎﻹﻀـﺎﻓﺔ ﺇﻟـﻰ
ﺘﻭﻓﺭ ﺍﻟﺜﺭﻭﻩ ﺍﻟﺤﻴﻭﺍﻨﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ، ﻓﻘﺎﻤﺕ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﻤﺜل ﺩﺒﻎ ﺍﻟﺠﻠﻭﺩ ﻭﺍﻷﻟﺒﺎﻥ ﻭﺍﻟﻔﺨﺎﺭ
ﻭﺍﻟﺒﺴﻁ.
ﺃﻤﺎ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻠﺕ ﺍﻟﻨﻜﺒﺔ ﻋﺎﻡ ١٩٤٨ﻡ ﻭﺤﺘﻲ ﻋﺎﻡ ١٩٦٧ﻡ ﺤﻴﺙ ﻜﺎﻥ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﺘﺤـﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
ﺍﻟﻤﺼﺭﻴﺔ، ﻓﻜﺎﻨﺕ ﺍﻟﻅﺭﻭﻑ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺼﻌﺒﺔ، ﻭﻟﻜﻥ ﻨﺴﺘﻁﻴﻊ ﺍﻟﻘﻭل ﺒﺄﻥ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﺘﻤﻴـﺯ
ﺒﺼﻐﺭ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﺍﻟﺼ ﻨﺎﻋﻴﺔ ﺴﻭﺍﺀ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﺍﻟﻌﻤﺎﻟﺔ ﺃﻭ ﺭﺃﺱ ﺍﻟﻤﺎل ﺍﻟﻤﺴﺘﺜﻤﺭ، ﻓﻔـﻲ ﻋـﺎﻡ
١٩٦٠ﻡ ﺒﻠﻎ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ٧٦٩ ﻤﺅﺴﺴﺔ ﻭﺍﺴﺘﺨﺩﻤﺕ ١٧٨٢ ﻋﺎﻤل ﺍﻱ ﺒﻤﺘﻭﺴﻁ ٢-
٣ ﻋﺎﻤل ﻟﻜل ﻤﻨﺸﺄﺓ، ﻜﻤﺎ ﺒﻠﻎ ﻤﺠﻤل ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭ ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ٣٠٠،٠٠٠ ﺩﻴﻨﺎﺭ.
ﻭﻗﺩ ﻜ ﺎﻨﺕ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻨﺴﻴﺞ ﺘﻤﺜل ﺤﻭﺍﻟﻲ ٦٥% ﻤﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ، ﻭﻭﺍﻀﺢ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺫﻟﻙ
ﺤﺎﻟﺔ ﺍﻟﻀﻌﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﻜﺎﻥ ﻴﻌ ﺎﻨﻲ ﻤﻨﻬﺎ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﺇﺒ ﺎﻥ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﻤﻥ ٦٧-٤٨ ﺴﻭﺍﺀ ﺍﻟﻀﻌﻑ ﻓﻲ
١١ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﻴﻥ ﺒﻬﺫﺍ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ، ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﻤﺩﻱ ﻤﺴﺎﻫﻤﺘﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻨـﺎﺘﺞ ﺍﻟﻤﺤﻠـﻲ (GDP)

ﺍﻟﺫﻱ ﻗﺩﺭ ﺃﻨـﺫﺍﻙ ﺤـﻭﺍﻟﻲ ٤,٩ -٤,٢ ﻓـﻲ ﺍﻟﻔﺘـﺭﺓ ﻤـﺎﺒﻴﻥ ١٩٦٦-١٩٦٣(ﻋﻜﺎﺸـﺔ ﻭﺃﺒـﻭ
ﻅﺭﻴﻔﺔ،٩٢،ﺹ١٣).

3.1.3 ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ
ﻤﻨﺫ ﺍﻟﻨﻜﺒﺔ ﻭﺤﺘﻲ ﻋﺎﻡ ١٩٦٧ ﻜﺎﻥ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﺘﺤﺕ ﺇﺸﺭﺍﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺼﺭﻴﺔ، ﻭﻋﺎﻨﻰ ﺍﻹﻗﺘـﺼﺎﺩ
ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ ﻤﻥ ﻀﻌﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺒﻨﻴﺔ ﺍﻟﺘﺤﺘﻴﺔﹰ ﺤﻴﺙ ﻜﺎﻥ ﺍﻟﺘﺭﻜﻴﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺯﺭﺍﻋﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻜﺎﻨﺕ ﺘ ﻤﺜل ﺜﻠـﺙ
ﺍﻟﻨﺎﺘﺞ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﻭﻴﻌﻤل ﺒﻬﺎ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٤٠% ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻤﺎﻟﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯ ﺓ، ﺃﻤﺎ ﻋﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻓﻜﺎﻥ ﻫـﺫﺍ
ﺍﻟﺠﺎﻨﺏ ﺃﻴﻀﺎ ﻀﻌﻴﻑ ﺤﻴﺙ ﻜﺎﻨﺕ ﻤﺴﺎﻫﻤﺘﻪ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﺎﺘﺞ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٤% ﻓﻘﻁ، ﻭﻜﺎﻨـﺕ ﻤﻌﻅـﻡ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﻤﺘﻁﻭﺭﺓ ﻭﻫﻲ ﻤﺘﻤﺜﻠﺔ ﻓﻲ ﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻔﺨﺎﺭ ﻭﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﺒﺴﻁ ﻭﺍﻟﻨـﺴﻴﺞ ﻭﻤﻌﺎﺼـﺭ
ﺍﻟﺯﻴﺘﻭﻥ ﻭﺒﻌﺽ ﺍ ﻟﻭﺭﺵ ﻭﺍﻟﺤﻠﻭﻴﺎﺕ ، ﻭﺒﻠﻎ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻗﺒل ﺍﻻﺤـﺘﻼل ﺍﻻﺴـﺭﺍﺌﻴ ﻠﻲ
ﺤﻭﺍﻟﻲ ١٠٠٠ ﻤﻨﺸﺄﺓ ﺤﻴﺙ ١% ﻤﻨﻬﺎ ﻴﻌﻤل ﺒﻬﺎ ١٠ ﻋﻤﺎل ﻓﻤﺎ ﻓﻭﻕ ﻭ ٩٩% ﻤﻨﻬﺎ ﻤﺎ ﺩﻭﻥ ﺍﻟﻌﺸﺭﺓ
ﻋﻤﺎل ﻭﻫﻲ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻭﺭﺵ ﺼﻐﻴﺭﺓ (Bahiri,1987,p.9 ).

11
ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﻨﺎﺘﺞ GDP Gross Domestic Product ٨١

ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ ﺒﻌﺩ ﻗﻴﺎﻡ ﺍﻟﺴﻠﻁﺔ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ
ﺍﺭﺘﻔﻊ ﺍﻟﻌﺩﺩ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ﻟﻠﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ﻤﻥ ١١٨٤٢ ﻤﻨﺸﺄﺓ ﻓـﻲ ﻋـﺎﻡ ١٩٩٤ ﺇﻟـﻰ
١٤٢١٠ ﻤﻨﺸﺄﺓ ﻓﻲ ﻋﺎﻡ ١٩٩٨ ﻭﻗﺩ ﺒﻠﻎ ﻤﻌﺩل ﺍﻟﻨﻤﻭ ﺨﻼل ﺘﻠﻙ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﻨﺤﻭ ٢٠% ﻭﺒﻤﻌﺩل ﻨﻤـﻭ
ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻗﺩﺭﻩ ٥% ﻭﻗﺩ ﺘﻭﺯﻋﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ (ﻨﻭﻓل، ٢٠٠٠).
١- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻌﺩﻴﻥ ﻭﺍﺴﺘﻐﻼل ﺍﻟﻤﺤﺎﺠﺭ.
٢- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﺘﺤﻭﻴﻠﻴﺔ.
٣- ﻨﺸﺎﻁ ﺇﻤﺩﺍﺩﺍﺕ ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺀ ﻭﺍﻟﻐﺎﺯ ﻭﺍﻟﻤﻴﺎﻩ.
ﻭﻴﺸﻜل ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ ﻓﻲ ﻤﺠﻤﻠﻪ(٩٥%) ﻤﻥ ﻤﻨـﺸﺂﺕ ﺘﻌﻤـل ﻓـﻲ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﺘﺤﻭﻴﻠﻴﺔ، ﻭﺘﺴﺘﻭﻋﺏ ٧٢,٦ ﺃﻟﻑ ﻋﺎﻤل، ﻭﺃﻨﺘﺞ ﻤﺎ ﻗﻴﻤﺘﻪ ١٦١٣ ﻤﻠﻴﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ ﺃﻤﺭﻴﻜـﻲ ﺍﻟﻌـﺎﻡ
١٩٩٩، ﻭﺒﻠﻐﺕ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﻀﺎﻓﺔ ﻓﻴـﻪ ٧٨٧ ﻤﻠﻴـﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ ﺃﻤﺭﻴﻜـﻲ ، ٨٨% ﻤﻨﻬـﺎ ﻤـﺼﺩﺭﻫﺎ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺘﺤﻭﻴﻠﻴﺔ، ﻭﺒﻠﻎ ﺍﻟﺘﻜﻭﻴﻥ ﺍﻟﺭﺃﺴﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺜﺎﺒﺕ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ٣٤ ﻤﻠﻴﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ، ﻓﻲ ﺤﻴﻥ ﺒﻠـﻎ
ﺍﻫﺘﻼﻙ ﺍﻷﺼﻭل ٦٦ ﻤﻠﻴﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ( ﺍﻟﺠﻬﺎﺯ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯﻱ ﻟﻺﺤﺼﺎﺀ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ، ١٩٩٩).
ﻭﺘﺯﺍﻴﺩﺕ ﺍﻷﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﻴﺔ ﻟﻠﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﺎﺘﺞ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﺍﻹﺠﻤـﺎﻟﻲ ﺍﻟﻔﻠـﺴ ﻁﻴﻨﻲ ﺒﺎﺴـﺘﺜﻨﺎﺀ
ﺍﻟﻘﺩﺱ ﻤﻥ ١٣,٣% ﺍﻟﻌﺎﻡ ١٩٩٤ ﺇﻟﻰ ١٦,٥% ﺍﻟﻌﺎﻡ ١٩٩٨، ﻭﻨﻤﺕ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﻀﺎﻓﺔ ﻓﻴـﻪ ﻤـﻥ
٣٤٩ ﻤﻠﻴﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ ﺍﻟﻌﺎﻡ ١٩٩٤ ﺇﻟﻰ ٦٨٠ ﻤﻠﻴﻭﻨﺎ ﺍﻟﻌﺎﻡ ١٩٩٨(ﺯﻴﺎﺩﺓ ﺴﻨﻭﻴﺔ ﺒﻤﻌـﺩل ٢٣,٧%).
ﺇﻻ ﺃﻥ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻟﻌﻤﺎل ﺘﺭﺍﺠﻌﺕ ﻤﻥ ١٨% ﺍﻟﻌﺎﻡ ١٩٩٤ ﺇﻟـﻰ ١٥,٧
ﺍﻟﻌﺎﻡ ١٩٩٨ ﻤﻥ ﻤﺠﻤل ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺎﻁﻕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ . ﻜﻤﺎ ﺃﻥ ﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﺍﻟﺼﺎﺩﺭﺍﺕ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﻤﻥ ﻤﺠﻤل ﺍﻟﺼﺎﺩﺭﺍﺕ ﺒﻘﻴﺕ ﺒﺤﺩﻭﺩ ٣٠% ﺨﻼل ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﻤﺎ ﺒﻴﻥ ١٩٩٨-١٩٩٤، ﻫﺫﺍ ﻭﻗﺩ ﺘﻤﻴﺯﺕ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﺎﻟﺒﺩﺍﺌﻴﺔ، ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻏﻡ ﻤﻥ ﺃﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﻤﺸﺎﺭﻴﻊ ﺃﺴﺴﺕ ﻤﻨﺫ ﺴﻨﻭﺍﺕ ﻋﺩﺓ ﻓﺈﻨﻬـﺎ
ﻻ ﺘﺯﺍل ﺇﻟﻰ ﺤﺩ ﺒﻌﻴﺩ ﺘﺸﺒ ﻪ ﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺭﺍﺤل ﺍﻷﻭﻟﻴﺔ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﺘﻌﺎﻤﻠﻬﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻭﻕ . ﻓﻤﻌﻅـﻡ
ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﻟﻡ ﺘﻁﻭﺭ ﺃﺴﻤﺎﺀ ﺘﺠﺎﺭﻴﺔ ﻤﻌﺭﻭﻓﺔ، ﻭﺘﻨﺘﺞ ﺴﻠﻌﺎﹰ ﻏﻴﺭ ﻤﻤﻴﺯ ﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻭﻕ، ﻭﺘﺘﻨﺎﻓﺱ ﻋﻠـﻰ
ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ، ﻜﻤﺎ ﺃﻥ ﻤﻌﻅﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﺘﺭﻜﺯ ﻋﻠﻰ ﻤﻨﺎﻁﻕ ﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ ﺠﻐﺭﺍﻓﻴﺔ ﻀﻴﻘﺔ، ﻤﻤـﺎ
ﻴﻘﻠل ﻋﻨﺼﺭ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻓﻴﻤﺎ ﺒﻴﻨﻬﺎ، ﺤﻴﺙ ﻴﻘﺘﺼﺭ ﺘﺴﻭﻴﻕ ﻤﻌﻅﻡ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻋﻠـﻰ ﺍﻟـﺴﻭﻕ
ﺍﻟﻤﺤﻠﻴﺔ ﺒﺎﺴﺘﺜﻨﺎﺀ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﺘﻌﺎﻗﺩ ﻤـﻥ ﺍﻟﺒـﺎﻁﻥ ﻤﺜـل ﺍﻷﺤﺫﻴـﺔ ﻭﺍﻟﺠﻠـﻭﺩ
ﻭﺍﻟﻤﻼﺒﺱ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻴﻌﺘﺒﺭ ﻤﻌﻅﻡ ﺇﻨﺘﺎﺠﻬﺎ ﺼﺎﺩﺭﺍﺕ ﺇﻟﻰ (ﺇﺴـﺭﺍﺌﻴل )( ﻤﻜﺤـﻭل ﻭﺁﺨـﺭﻭﻥ، ٢٠٠١،
ﺹ٣). ٨٢
3.1.4 ﺃﻫﻡ ﺍﻟﻤﺅﺸﺭﺍﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ
ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻹﺤﺼﺎﺌﻴﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺸﻭﺭﺓ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٥ ) ﻓﺈﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻋـﺩﺩ
ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﺨﻼل ﺍﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٣ ﺒﻠﻎ ﻨﺤﻭ ٣٧٤٨ ﻤﻨـﺸﺄﺓ ﺘﻭﺯﻋـﺕ
ﺒﻴﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺘﺤﻭﻴﻠﻴﺔ ﻭﺇﻤﺩﺍﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻴﺎﻩ ﻭﺍﻟﻐﺎﺯ ﻭﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺀ.
ﺤﻴﺙ ﻴﺒﻴﻥ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﺘﺭﺍﺠﻊ ﺍﻟﻬﺎﺌل ﺍﻟﺫﻱ ﻟﺤﻕ ﺒﺎﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻤﻘﺎﺭﻨﺔ ﺒﺎﻟﻌﺎﻡ ١٩٩٤.
ﻜﺫﻟﻙ ﻴﺒﻴﻥ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل، ﺤﻴﺙ ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻓـﻲ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﻨﺤﻭ ١٩٨٥٤ ﻋﺎﻤل ﺨﻼل ﺍﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٣ ﻭﻫﻲ ﺘﺸﻜل ﻨﺴﺒﺔ ١٤،٦% ﻤﻥ
ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﻟﻘﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٥ )
ﻴﻭﻀﺢ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﻭﺤﺠﻡ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﺸﺘﻐﻠﻴﻥ

ﺍﻟﺴﻨﺔ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﺸﺘﻐﻠﻴﻥ ﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﻀﺎﻓﺔ ﺒﺎﻷﻟﻑ ﺩﻭﻻﺭ
109,877.5 253,440.8 16,148 5,110 1994
112,534.7 261,686.0 16,219 5,898 1995
115,276.0 256,351.5 16,829 3,702 1996
134,514.6 307,679.0 19,181 4,136 1997
155,909.4 313,314.9 18,950 3,953 1998
198,098.4 376,678.6 21,100 4,102 1999
160,577.9 362,356.7 23,462 3,892 2000
85,558.8 242,305.6 19,775 3,975 2001
73,219.3 206,393.7 19,426 3,842 2002
123724.8 248339.1 19854 3748 2003
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ:- ﺍﻟﺠﻬﺎﺯ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯﻱ ﻟﻺﺤﺼﺎﺀ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ، ٢٠٠٣، (ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﻤﻨﺸﻭﺭﺓ)
ﻭﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﻤﻭﻀﺤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻤﺠﻤﻭﻉ ﺍﻟﻜﻠﻲ ﻟﻌـﺩﺩ ﺍﻟﻤﺅﺴـﺴﺎﺕ ﻫـ ﻭ
٣٧٤٨ ﻤﺅﺴﺴﺔ، ﺤﻴﺙ ﻴﻭﻀﺢ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺤﺠﻡ ﺍﻟﺘﺭﺍﺠﻊ ﻓﻲ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﺨﻼل ﺍﻟـﺴﻨﻭ ﺍﺕ ﺍﻟﻌـﺸﺭ
ﺍﻻﺨﻴﺭﺓ، ﺴﻭﺍﺀ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺃﻭ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ.
ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻤﻥ ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟـﻭﻁﻨﻲ، ﻓﺈﻨـﻪ -ﻭﻜﻤـﺎ ﺘـﻡ
ﺍﻹﺸﺎﺭﺓ ﺇﻟﻴﻪ ﺴﺎﺒﻘﺎ – ﻓﺈﻥ ﻤﻌﻅﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻤﻨـﺸﺂﺕ ﺨﺎﺼـﺔ ﻭﻓﺭﺩﻴـﺔ،
ﻭﺘﺘﺴﻡ ﺒﺎﻟﺒﺴﺎﻁﺔ ﻭﻋﺩﻡ ﻭﺠﻭﺩ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺍﻀﺤﺔ ﻓﻴﻬﺎ. ٨٣
ﻟﺫﻟﻙ ﻟﺠﺄ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﻤﻥ ﺨﻼل ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻤـﺴﺢ ﻤﻴـﺩ ﺍﻨﻲ
ﻟﻠﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﻤﺼﻨﻔﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ ، ﻭﺫﻟﻙ ﺒﻬﺩﻑ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﻫـﺫﻩ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﻭﻤﻌﺭﻓـﺔ
ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﺒﻌﺔ ﻓﻴﻬﺎ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ .
ﻭﻗﺩ ﺘﻡ ﺍﻷﺨﺫ ﺒﻌﻴﻥ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭ ﺤﺠﻡ ﺭﺃﺱ ﺍﻟﻤﺎل ﺍﻟﻤﺴﺘﺜﻤﺭ، ﻭﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻓﻲ ﺍ ﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﻨﺩ ﺍﺨﺘﻴـﺎﺭ
ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ، ﻤﻥ ﺨﻼل ﻫﺫﻩ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﺎﺭﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﻭﺍﻟﺘـﻲ ﺘﻌﺘﺒـﺭ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻴﺯﻴﺩ ﻓﻴﻬﺎ ﺭﺃﺱ ﺍﻟﻤﺎل ﺍﻟﻤﺴﺘﺜﻤﺭ ﻓﻴﻬﺎ ﻋﻥ ﻤﻠﻴﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ ﻭﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﻤﺎل ﻋـﻥ
ﻋﺸﺭﺓ ﻟﻠﺘﻌﺭﻑ ﻋ ﻠﻰ ﻭﺍﻗﻊ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻴﻬﺎ ﻭﻤﺩﻯ ﺘﻁﺒﻴﻘﻬﺎ ﻟﻨﻅـﺎﻡ ABC ﻭﻫـﻲ ﻜﻤـﺎ ﻫـ ﻭ
ﻤﻭﻀﺢ ﺒﺎﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٦).
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٦)
ﺃﺴﻤﺎﺀ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻭﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ
ﺭﺃﺱ ﺍﻟﻤ ـﺎل ﺍﻟﻤ ـﺴﺘﺜﻤﺭ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﻤﺎل ﺍﻟﻤﻜﺎﻥ
ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ
ﺍﺴﻡ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ
١٦ ﻏﺯﺓ
6,275,600
ﺸﺭﻜﺔ ﻓﻠﺴﻁﻴﻥ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻐﺫﺍﺌﻴﺔ
٥٥ ﺨﺎﻥ ﻴﻭﻨﺱ
5,225,291
ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﻁﺎﺤﻥ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ
٣١ ﻏﺯﺓ
3,811,014
ﺸﺭﻜﺔ ﺤـﺴﻥ ﺍﻟﺤﺎﻴـﻙ ﻟـﺼﻨ ﺎﻋﺔ
ﺍﻟﺒﻼﻁ
٢٦ ﻏﺯﺓ
3,454,700
ﺸﺭﻜﺔ ﺃﺒﻨﺎﺀ ﺍﻟﺸﻴﺦ ﻫﺎﺸﻡ ﺍﻟﺨﺯﻨﺩﺍﺭ
٦٠ ﻏﺯﺓ
3,448,122
ﺸﺭﻜﺔ ﺃﺒﻭ ﻋﻴﺩﺓ ﻟﻠﺒﺎﻁﻭﻥ ﺍﻟﺠﺎﻫﺯ
٥١ ﻏﺯﺓ
2,941,200
ﻤﻁﺒﻌﺔ ﻤﻨﺼﻭﺭ
٣٥ ﻏﺯﺓ
2,917,000
ﺸﺭﻜﺔ ﺒﺩﺭ ﺍﻟﺩﻴﻥ ﺍﻟﺭﺩﻴﺴﻲ ﻭﺸﺭﻜﺎﻩ
٢٠ ﻏﺯﺓ
2,352,990
ﺸﺭﻜﺔ ﺴﻜﺭ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻟﻠـﺼﻨﺎﻋﺔ
ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ
ﺩﻤــــﺭﺕ ﻏﺯﺓ
ﺒﺎﻟﻜﺎﻤل
2,350,000
ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺼﻔﺩﻱ ﻟﻠﺒﺎﻁﻭﻥ ﺍﻟﺠﺎﻫﺯ
٢٠٤ ﺍﻟﻭﺴﻁﻰ
2,307,887
ﺸﺭﻜﺔ ﻤﺼﻨﻊ ﺍﻟﻌﻭﺩﺓ ﻟﻠﺒﺴﻜﻭﻴﺕ
٢١ ﻏﺯﺓ
2,062,317
ﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤﻤﺩ ﺼﺎﻟﺢ ﺍﻟﺤﺎﻴﻙ
٣١ ﻏﺯﺓ
4,000,000
ﺸﺭﻜﺔ ﻤﻌﺎﻤـل ﺍﻟـﺸﺭﻕ ﺍ ﻷﻭﺴـﻁ
ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺔ
١٣ ﻏﺯﺓ
2,023,727
ﺸﺭﻜﺔ ﺤﺒﻭﺵ ﺇﺨﻭﺍﻥ ٨٤
ﻏﺯﺓ ٢٠ 2,000,000
ﺸﺭﻜﺔ ﺃﻭﺭﻭ ٢٠٠٠ ﻟﺼﻨﻊ ﺍﻟﻔﻠﺯﺍﺕ
ﺍﻟﺜﻤﻴﻨﺔ
٥٠ ﻏﺯﺓ
1,747,000
ﺸﺭﻜﺔ ﺸﻭﻤﺭ
٢٠ ﻏﺯﺓ
1,717,410
ﺸﺭﻜﺔ ﻤﺸﺘﻬﻰ ﻟﻠﺒﻼﺴﺘﻴﻙ
١٤ ﻏﺯﺓ
1,547,133
ﺸﺭﻜﺔ ﺠﺎﺭ ﺍﷲ ﺍﻟﺨﺯﻨﺩﺍﺭ
٢١ ﺍﻟﻭﺴﻁﻰ
1,524,311
ﺸــﺭﻜﺔ ﺒﻼﺴــﺘﻴﻜﻭ ﺍﻟﻤــﺴﺎﻫﻤﺔ
ﺍﻟﺨﺼﻭﺼﻴﺔ ﺍﻟﻤﺤﺩﻭﺩﺓ
٣٠ ﻏﺯﺓ
1,500,000
ﻤﺼﻨﻊ ﺸﺭﻜﺔ ﺴﻠﻴﻡ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺔ
٢٦ ﻏﺯﺓ
1,363,577
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ ﻟﻠﻨﺴﻴﺞ ﻭﺍﻟﺼﺒﺎﻏﺔ
٢٣ ﻏﺯﺓ
1,357,491
ﺸﺭﻜﺔ ﻓﻠﺴﻁﻴﻥ ﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺒﻨﺎﺀ
١٧ ﻏﺯﺓ
1,311,233
ﺸﺭﻜﺔ ﺃﺒﻭ ﺍﻟﻌﻭﻑ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻴﺔ
١٦ ﺍﻟﻭﺴﻁﻰ
1,310,812
ﻤﺼﻨﻊ ﺍﻟﺩﻴﺭﺍﻭﻱ ﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻨﺎﻴﻠﻭﻥ
١٨ ﻏﺯﺓ
1,303,155
ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﻤﺎل ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺔ –ﻨﻭﺭﻜﻭ
٢٣٩ ﺨﺎﻥ ﻴﻭﻨﺱ
1,251,000
ﻤﺼﻨﻊ ﺃﺴﻜﻤﻭ ﺍﻟﻌﺭﻴﺱ
١٤ ﺍﻟﻭﺴﻁﻰ
1,245,000
ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻨﻬﻀﺔ ﻟﻠﺒﺎﻁﻭﻥ ﺍﻟﺠﺎﻫﺯ
٧٠ ﻏﺯﺓ
1,200,000
ﻤﺼﻨﻊ ﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﺘﺸﻤﻴﻊ ﺍﻟﺤﻤﻀﻴﺎﺕ
٢٥ ﻏﺯﺓ
1,079,917
ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻴﺎﺯﺠﻲ ﻟﻠﻨﺴﻴﺞ
٢٣ ﻏﺯﺓ
1,048,301
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻌﺭﺒﻴﺔ ﻟﻠﻤﻘﺎﻭﻻﺕ
١٣٨ ﻏﺯﺓ
1,034,200
ﺸﺭﻜﺔ ﺤﺴﻥ ﺃﺒﻭ ﺩﺍﻥ ﻭﺃﻭﻻﺩﻩ
١٠ ﻏﺯﺓ
1,029,001
ﺸﺭﻜﺔ ﻋﺎﺸﻭﺭ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺔ ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ
١١ ﻏﺯﺓ
1,014,000
ﺸﺭﻜﺔ ﺃﻜﻭﺍ ﺴﻴﺭﻓﻴﺱ
٤٨ ﻏﺯﺓ
1,005,019
ﺸﺭﻜﺔ ﺼﻭﺍﻥ ﻟﻠﻌﻁﻭﺭ
٩٠ ﺍﻟﻭﺴﻁﻰ
1,004,000
ﻤﺼﻨﻊ ﺍﻟﻜﺭﺍﻤﺔ ﻟﻠﺒﺴﻜﻭﻴﺕ
١٩ ﻏﺯﺓ
1,003,964
ﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤﻤﻭﺩ ﺃﺒﻭ ﺤﻠﻴﻤﺔ ﻭﺃﻭﻻﺩﻩ
١٠ ﺭﻓﺢ
1,000,000
ﺸﺭﻜﺔ ﺃﺒﻭ ﻁﻪ ﻟﻠﺒﺎﻁﻭﻥ ﺍﻟﺠﺎﻫﺯ
١٥١٥ 70,818,222
ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺭﺃﺱ ﺍﻟﻤﺎل ﺍﻟﻤﺴﺘﺜﻤﺭ
ﺍﻟﻤﺭﺠﻊ : ﺍﻟﺴﻠﻁﺔ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ- ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟﻭﻁﻨﻲ –ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴـﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﺨﻁـﻴﻁ ﻟـﺴﻨﺔ ٢٠٠٠
.٢٠٠٤\١٠\٢٥ ﺒﺘﺎﺭﻴﺦ ﻤﺴﺘﺨﺭﺝ٨٥
ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻭﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺢ ﺍﻟﻤﻴﺩ ﺍﻨﻲ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﻓﺈﻥ ﻤﺠﻤﻭﻉ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘـﻡ
ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻴﺒﻠﻎ ﻋﺩﺩﻫﺎ ٣٦ ﺸﺭﻜﺔ، ﺤﻴﺙ ﺘﻤﺜل ﻨـﺼﻑ ﺤﺠـﻡ ﺍﻻﺴـﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻓـﻲ ﺍﻟﻘﻁـﺎﻉ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻴﺒﻠﻎ ﺤﻭﺍﻟﻲ ١٤٠ ﻤﻠﻴﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٧).
ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻬﺎ ﺘﻘﻭﻡ ﺒﺘﺸﻐﻴل ﺤﻭﺍﻟﻲ ١٥١٥ ﻋﺎﻤل ﻭﻓﻨﻲ، ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﺒﻴﻥ ﺃﻨﻪ ﻻ ﺘﻁﺒﻕ ﺃﻱ ﻤﻥ
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ، ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻬﺎ ﺘﻔﺘﻘـﺭ ﺇﻟـﻰ ﺃﻱ ﻤـﻥ ﻨﻅـﻡ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠ ﻴﻬﺎ، ﻭﻗﺩ ﺘﻡ ﺇﺨﺘﻴﺎﺭ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻭﻫﻰ ﺇﺤـﺩﻯ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﺼﻨﻑ ﻀﻤﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻜﻴﻤﺎﻭﻴﺔ، ﺤﻴﺙ ﻴﺒﻠﻎ ﻨﺼﻴﺏ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٥,٥% ﻤـﻥ ﺇﺠﻤـﺎﻟﻲ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ، ﻭﻫﺫﺍ ﻤﺎﺘﻡ ﺇﻴﻀﺎﺤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٧) ﺍﻟﺫﻱ ﺘﻡ ﺍﻋﺩﺍﺩﻩ ﻤﻥ ﻗﺒل ﺍﻟﺒﺎﺤـﺙ ﻟﻠﺘﻌـﺭﻑ
ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻜل ﻤﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﻤﻥ ﺤﺠﻡ ﺍﻹﺴﺘﺜﻤﺎ ﺭﺍﺕ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻟﻤﻌﺭﻓﺔ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﻜل ﺼﻨﺎﻋﺔ
ﻤﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﻨﺴﺒﺔ ﺇﻟﻰ ﺤﺠﻡ ﺇﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺘﻬﺎ.

3.1.5 ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﻔﻘﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻤﻥ ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟـﻭﻁﻨﻲ ﻋـﻥ ﻭﺍﻗـﻊ ﺍﻟﻘﻁـﺎﻉ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﺘﺒﻴﻥ ﺃﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﺠﻤﻴﻊ ﻓﺭﻭﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺒﻠﻎ
١٢ ﻓﻲ ﻋﺎﻡ ٢٠٠٠ ﺤﻭﺍﻟﻲ ١٤٦ ﻤﻠﻴﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ ﺃﻤﺭﻴﻜﻲ
.
ﻭﻟﻘﺩ ﻜﺎﻥ ﻨﺼﻴﺏ ﺼ ﻨﺎﻋﺔ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﻌﺎﺩﻥ ﺍﻟﻼﻓﻠﺯﻴﺔ ﻫ ﻭ ﺍﻷﻜﺒﺭ ﻓﻲ ﻤﺠﻤﻭﻉ ﺍﻻﺴـﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻴﻠﻴﻬـﺎ
ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻐﺫﺍﺌﻴﺔ ﺤﻴﺙ ﺒﻠﻐﺕ ﺍﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻜل ﻤﻨﻬﻤﺎ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٣٥ ﻤﻠﻴﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ، ﺜﻡ
ﻴﻠﻲ ﺫﻟﻙ ﺼﻨﺎﻋ ﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺒ ﻼﺴﺘﻴﻜﻴﺔ ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺍﻟﻤﻼﺒﺱ ﺤﻴﺙ ﺒﻠﻎ ﺤﺠﻡ ﺍﺴـﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻜـل ﻤﻨﻬـﺎ
ﺤﻭﺍﻟﻲ ١٢ ﻤﻠﻴﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ(ﺍﻨﻅﺭ ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ ٧ ).

12
ﻨﻭﺩ ﺍﻹﺸﺎﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﺃﻨﻪ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﺍﻟﻤﻌﻭﻗﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌﻴﺸﻬﺎ ﺍﻷﺭﺍﻀﻲ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺍﻟﻤﺤﺘﻠﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻀﻔﺔ ﺍﻟﻐﺭﺒﻴﺔ ﻭﻏﺯﺓ،
ﻓﺈﻨﻪ ﻻ ﻴﻭﺠﺩ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺇﺤﺼﺎﺌﻴﺔ ﺤﺩﻴﺜﺔ ﻭﻫﺫﻩ ﺍﻷﺭﻗﺎﻡ ﺘﻡ ﺃﺨﺫﻫﺎ ﻤﻥ ﺩﺍﺌﺭﺓ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟﻭﻁﻨﻲ ﺒﺎﻟﺴﻠﻁﺔ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ
ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ.
٨٦

ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٧)
ﻴﻭﻀﺢ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻓﻲ ﻜل ﺼﻨﺎﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﻭﻨﺴﺒﺔ ﻤﺴﺎﻫﻤﺘﻬﺎ ﻤﻥ
ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺤﺠﻡ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ
ﻨﻭﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻓﻴﻬﺎ ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ
24%
34,895,294
ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻐﺫﺍﺌﻴﺔ
5%
7,343,825 ﺍﻟﻤﻨﺴﻭﺠﺎﺕ
8%
11,800,094 ﺍﻟﻤﻼﺒﺱ ﺼﻨﻊ
1.2%
ﺩﺒﻎ ﻭﺘﻬﻴﺌﺔ ﺍﻟﺠﻠﻭﺩ 1,719,126
1.4%
2,061,035 ﻭﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻪ ﺍﻟﺨﺸﺏ
6.5%
ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻭﺭﻕ ﻭﺍﻟﻁﺒﺎﻋﺔ ﻭﺍﻟﻨﺸﺭ 9,489,100
5.4%
7,744,558 ﺍﻟﻜﻴﻤﺎﻭﻴﺔ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ
8.6%
12,552,240 ﻭﺍﻟﻤﻁﺎﻁ ﺍﻟﺒﻼﺴﺘﻴﻙ
24%
ﺼﻨﻊ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﻌﺎﺩﻥ ﺍﻟﻼﻓﻠﺯﻴﺔ ﺍﻷﺨﺭﻯ 35,538,762
1.6%
ﺼﻨﻊ ﺍﻟﻔﻠﺯﺍﺕ ﺍﻟﻘﺎﻋﺩﻴﺔ 2,305,607
4.6%
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻤﻌﺩﻨﻴﺔ ﻋﺩﺍ ﺍﻟﻤﺎﻜﻴﻨﺎﺕ 6,754,275
2.4%
ﺼﻨﻊ ﺍﻵﻻﺕ ﻭﺍﻟﻤﻌﺩﺍﺕ ﺍﻷﺨﺭﻯ 3,600,074
1%
ﺼﻨﻊ ﺍﻵﻻﺕ ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺌﻴﺔ 1,382,734
.4%
ﺼﻨﻊ ﺍﻷﺠﻬﺯﺓ ﺍﻟﻁﺒﻴﺔ 518,032
5.6
ﺼﻨﻊ ﺍﻷﺜﺎﺙ ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻷﺨﺭﻯ 8,153,640
100
145,858,396 ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻤﺠﻤﻭﻉ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺍﻟﺴﻠﻁﺔ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ،ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟﻭﻁﻨﻲ،ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ،ﻟﺴﻨﺔ ٢٠٠٠، ﺘﻘﺭﻴـﺭ
.٢٠٠٥\٥\٢٣ ﺒﺘﺎﺭﻴﺦ
ﺍﳌﺼﺪﺭ : ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟﻮﻃﲏ ، ﺍﳌﻠﻒ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ، ٢٠٠٠ ﺑﻴﺎﻧﺎﺕ ﻏﲑ ﻣﻨﺸﻮﺭﺓ ٨٧

3.1.6 ﻤﻌﻭﻗﺎﺕ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ
ﻭﺍﺠﻪ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟ ﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻓﻠﺴﻁﻴﻥ ﺨﻼل ﺴﻨﻭﺍﺕ ﺍﻻﺤﺘﻼل ﻅﺭﻭﻓﺎﹰ ﺼﻌﺒﺔ، ﺒل ﺘﺩﻫﻭﺭﺍﹰ ﻤـﺴﺘﻤﺭﺍﹰ
ﺒﺴﺒﺏ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺸﻜﻼﺕ ﻭﺍﻟﻤﻌﻭﻗﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺤﺎﻟﺕ ﺩﻭﻥ ﺘﻁﻭﻴﺭﻩ ﻭﻨﻤﻭﻩ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺃﺩﺕ ﺇﻟﻰ ﺯﻴـﺎﺩﺓ
ﺍﺭﺘﺒﺎﻁﻪ ﺒﻌﺠﻠﺔ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻹﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻲ ﻭﺘﻌﻤﻴﻕ ﺘﺒﻌﻴﺘﻪ ﻟﻪ، ﻭﻋﻤﻠﺕ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺘﺤﻘﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻬﺩﻑ ﻋﻠﻰ
ﺇﺼﺩﺍﺭ ﻤﺨﺘﻠﻑ ﺍﻷﻭﺍﻤﺭ ﺍﻟﻌﺴﻜﺭﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﺸﺭﻴﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺼﺏ ﻓﻲ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻬﺩﻑ، ﻭﻟﻡ ﻴﺘﻭﻗـﻑ ﺍﻷﻤـﺭ
ﻋﻨﺩ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺤﺩ ﺒل ﺃﻨﻬﺎ ﻟﺠﺄﺕ ﺇﻟﻰ ﻓﺭﺽ ﻤﺯﻴﺩﺍﹰ ﻤﻥ ﺍﻟﺘـﺩﺍﺒﻴﺭ ﻭﺍﻹﺠـﺭﺍﺀﺍﺕ ﻟﺤـﺼﺎﺭ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﺔ
ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺤﺘ ﻰ ﺒﻌﺩ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻨﺘﺸﺎﺭ ﻗﻭﺍﺘﻬﺎ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻻﺘﻔﺎﻕ ﺃﻭﺴﻠﻭ، ﻭﺫﻟﻙ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺇﺤﻜـﺎﻡ ﺍﻟـﺴﻴﻁﺭﺓ
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻌﺎﺒﺭ ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺫ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺭﺒﻁ ﺍﻷﺭﺍﻀﻲ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﺎﻟﻌﺎﻟﻡ ﺍﻟﺨﺎﺭﺠﻲ.
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﻠﺨﻴﺹ ﺃﻫﻡ ﺍﻟﻤﺸﺎﻜل ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌ ﺎﻨﻲ ﻤﻨﻬﺎ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﻤﺎ ﻴﻠﻲ (ﻤﻜﺤﻭل ﺯﺁﺨﺭﻭﻥ،
:(٤ﺹ ،٢٠٠١
١- ﻟﻡ ﻴﻜﻥ ﺘﻁﻭﺭ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺘﻁﻭﺭﺍﹰ ﻁﺒﻴﻌﻴﺎﹰ، ﻭﺃﻨﻤﺎ ﺠﺎﺀﺕ ﻭﻟﻴﺩﺓ ﻟﻠﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻴﺔ .
ﻓﻘﺩ ﺘﻁﻭﺭﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻤﻜﻤﻠﺔ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻹ ﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻴﺔ( ﺍﻟﺘﻌﺎﻗﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺒﺎﻁﻥ )، ﺃﻭ ﺘﻠـﻙ ﺍﻟﺘـﻲ ﻻ
ﺘﺸﻜل ﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻹﺴ ﺭﺍﺌﻴﻠﻴﺔ. ﺒﺎﻟﻤﻘﺎﺒل ﺤﺎﺭﺏ ﺍﻹﺤﺘﻼل ﺍﻹﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻗـﺩ
ﺘﺸﻜل ﻋﻨﺼﺭ ﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻟﺼﻨﺎﻋﺘﻬﺎ، ﻭﺃﻏﻠﻘﺕ ﺍ ﻷﺴﻭﺍﻕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻌﺎﻟﻡ ﺇﻻ ﻤﻥ ﺨﻼﻟﻬـﺎ . ﻭﺃﺩﻯ
ﺫﻟﻙ ﺇﻟﻰ ﺍﻋﺘﻤﺎﺩ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﺸﻜل ﻜﺒ ﻴﺭ(٩٠%) ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﺍﻟﺨﺎﺭﺠﻴﺔ ﺴﻭﺍﺀ ﻤـﻥ
ﺍﻹﺤﺘﻼل ﺍﻹﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻲ ﺃﻡ ﻏﻴﺭﻫﺎ، ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻟﺫﻱ ﺠﻌﻠﻬﺎ ﻋﺭﻀﺔ ﻟﻠﺘﻘﻠﺒﺎﺕ ﺍﻹﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻴﺔ ﻭﺍﻷﺠﻨﺒﻴﺔ. ﻤـﻥ
ﺠﻬﺔ ﺃﺨﺭ ﻯ، ﻓﺈﻥ ﺴﻴﺎﺴﺔ ﺍﻹﻏﻼﻕ ﺍﻟﻤﺘﻜﺭﺭ ﺍﻟ ﺫﻱ ﻴﻨﺘﻬﺠﻪ ﺍﻹﺤﺘﻼل ﺍﻹﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻲ ﻓﻲ ﺘﻌﺎﻤﻠﻬـﺎ ﻤـﻊ
ﺍﻷﺭﺍﻀﻲ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺃﺩﺕ ﺇﻟﻰ ﺘﺩﻫﻭﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻓﻲ ﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﻔﺭﻭﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ.
٢-ﻋﺩﻡ ﺍﻜﺘﻤﺎل ﺍﻟﻌﻨﻘﻭﺩ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻭﻏﻴﺎﺏ ﺍﻟﺘﺭﺍﺒﻁﺎﺕ ﺍﻷﻤﺎﻤﻴﺔ ﻭﺍﻟﺨﻠﻔﻴﺔ ﺃﻭ ﻀﻌﻔﻬﺎ، ﻭﻜـل ﺫﻟـﻙ
ﺒﺴﺒﺏ ﺍﻋﺘﻤﺎﺩﻫﺎ ﻋﻠﻰ ﻋﻼﻗﺎﺕ ﺍﻟﺘﻌﺎﻗﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺒﺎﻁﻥ ﻤﻥ ﺠﻬﺔ، ﺃﻭ ﺇﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺍﻹﺤﺘﻼل ﺍﻹﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻲ ﻤﻥ
ﺠﻬﺔ ﺃﺨﺭﻯ، ﻤﻤﺎ ﺃﻓﻘﺩ ﺍﻟﺤﺎﻓﺯ ﻟﺩ ﻯ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﻴﻥ ﻓﻲ ﺘﻁـﻭﻴﺭ ﺤﻠﻘـﺎﺕ ﺍﻟﺘـﺼﻨﻴﻊ، ﺤﻴـﺙ ﺴـﻴﻁﺭ
ﺍﻹﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻴﻭﻥ ﻋﻠﻰ ﺃﻫﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺤﻠﻘﺎﺕ.
٣- ﺼﻐﺭ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ، ﺇﺫ ﺇﻥ ٩٠% ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﺔ ﻓﻲ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺘﻭﻅﻑ ﺃﻗل ﻤﻥ ﺨﻤﺴﺔ ﻋﻤﺎل.
٤- ﺍﻓﺘﻘﺎﺭ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﺸﻜ ل ﻋﺎﻡ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴﺎ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ، ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻟـﺫﻱ ﺃﺩ ﻯ ﺇﻟـ ﻰ
ﺇﻨﺨﻔﺎﺽ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻭﺯﻴﺎﺩﺓ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
٥- ﻭﺠﻭﺩ ﺒﻨﻴﺔ ﺘﺤﺘﻴﺔ ﻀﻌﻴﻔﺔ، ﻭﺍﺭﺘﻔﺎﻉ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺀ ﻭﺍﻟﻤﻭﺍﺼﻼﺕ، ﻭﺘﺩﻨﻲ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭ ﻓـﻲ
ﺍﻟﻌﻨﺼﺭ ﺍﻟﺒﺸﺭﻱ، ﻭﺍﺭﺘﻔﺎﻉ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺸﻜل ﻋﺎﻡ ﺃﺩ ﻯ ﺇﻟﻰ ﻀﻌﻑ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓـﺴﻴﺔ ﻟﻠـﺼﻨﺎﻋﺔ
ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﺴﺒﺏ ﺘﺩﻨﻲ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ، ﻭﺍﺭﺘﻔﺎﻉ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﻤﻥ ﺠﻬﺔ ﺃﺨﺭﻯ. ٨٨
٦- ﻀﻌﻑ ﺍﻟﺩﻭﺭ ﺍﻟﺫﻱ ﺘﻘﻭﻡ ﺒﻪ ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺎ ﺕ ﺍﻟﻤﺴﻨﺩﺓ ﺒﻤﺎ ﻓﻴﻬﺎ ﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻤﻭﻴل ﻭﺍﻻﺘﺤـﺎﺩﺍﺕ
ﻭﺍﻟﻨﻘﺎﺒﺎﺕ .
ﻭﻴﺸﻜل ﺍﻟﺘﻤﻭﻴل ﺍﻟﺫﺍﺘﻲ ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻲ ﻷﻜﺜﺭ ﻤﻥ ٩٠% ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ، ﻤﻤـﺎ
ﻴﺘﺭﺘﺏ ﻋﻠﻴﺔ ﻗﻠﺔ ﺤﺠﻡ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ(ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ، ١٩٩٨)، ﺇﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟـﻰ
ﺃﻥ ﺼﺎﻓﻲ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻟﻤﻌﻅﻡ ﺍ ﻟﺴﻨﻭﺍﺕ ﻜﺎﻥ ﺴﺎﻟﺒﺎﹰ ﺃﻱ ﺇﻥ ﺍﻻﺴﺘﺜﻤﺎﺭ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ﻴﻘل ﻋﻥ
ﻤﺨﺼﺼﺎﺕ ﺍﻹﻫﻼﻙ.
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﺼﻨﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺎﻜل ﻭﺍﻟﻤﻌﻭﻗﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻌ ﺎﻨﻲ ﻤﻨﻬﺎ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻲ ﺤـﺴﺏ ﺍﻟﻤﺠﻤﻭﻋـﺎﺕ
ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ(ﺃﺒﻭ ﻅﺭﻴﻔﺔ،٢٠٠٣،ﺹ٦):
١-ﺍﻟﻤﺸﺎﻜل ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ.
٢- ﺍﻟﻤﺸﺎﻜل ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻟﻤﻌﺩﺍﺕ ﻭﺍﻵﻻﺕ.
٣- ﻋﺩﻡ ﻤﻼﺀﻤﺔ ﻤﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻤﺼﺎﻨﻊ ﻭﺃﺒﻨﻴﺘﻬﺎ.
٤- ﻤﺸﺎﻜل ﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻟﺨﺩﻤﺎﺕ.
٥- ﻤﺸﺎﻜل ﺘﺘﻌﻠﻕ ﺒﻨﻘﺹ ﺍﻟﺘﻤﻭﻴل.
٦- ﻤﺸﺎﻜل ﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻟﺘﺴﻭﻴﻕ.
٧- ﻤﺸﺎﻜل ﺘﺘﻌﻠﻕ ﺒﺎﻟﺨﺒﺭﺓ ﺍﻟﻔﻨﻴﺔ ﻭﻏﻴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻡ ﻭﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ.
٨- ﻤﺸﺎﻜل ﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﻐﻴﺎﺏ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﺸﺭﻴﻌﺎﺕ ﻭﺍﻟﻘﻭﺍﻨﻴﻥ. ٨٩

ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ

ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ

3.2.1 ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ
3.2.2 ﺩﻭﺍﻓﻊ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ٩٠

3.2.1 ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ
ﻗﺎﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺒﺎﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺯﻴﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﻴﺩﺍﻨ ﻴﺔ ﻟﻠﻤﺅﺴـﺴﺎﺕ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﻌﻼﻗـﺔ ﺒﺎ ﻻﺴﺘـﺸﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴـﺔ،
ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺯﻴﺎﺭﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﺎﺭﺓ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺫﻜﺭﻫـﺎ
ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٥) ﻭﻜﺎﻥ ﻤﻥ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺯﻴﺎﺭﺍﺕ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺸﻤﻠﺕ ﺒﻌﺽ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻤـﺫﻜﻭﺭﺓ
ﻭﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﺴﺘﺸﺎﺭﻴﺔ ﺍﻟﻭﺼﻭل ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻨﻘﺎﻁ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﺇﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﺒﺸﻜل ﻋﺎﻡ ﻻ ﺘﻁﺒﻕ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﺩﺍﺨـل
ﻤﻨﺸﺂﺘﻬﺎ، ﻭﺃﻥ ﻤﺎﺘﻘﻭﻡ ﺒﻪ ﻫﻭ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﺠﺯﻴﺌﺎﺕ ﺃﻭ ﻻ ﺘﻘﻭﻡ ﺒﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻁ ﺒﻴﻕ ﺃﺼﻼﹰ، ﻭﻴﻌﺘﻤﺩ ﺒﺎﻟﺩﺭﺠـﺔ
ﺍﻷﻭﻟﻰ ﻋﻠﻰ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﻤﺩﻯ ﺍﺤﺘﻴﺎﺝ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ.
٢- ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻻﻨﻌﺩﺍﻡ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﺒﺸﻜل ﻭﺍﻀ ﺢ ﻭﺩﻗﻴﻕ ﻓﺈﻥ ﻤﺨﺭﺠﺎﺕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻤﻁﺒﻕ
ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻤﻥ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﻤﻼﺌﻤﺔ ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺒﺔ.
٣- ﺭﻏﻡ ﺍﻨﻌﺩﺍﻡ ﻭﺠﻭﺩ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻭﺤﺩ ﻭﺁﻟﻴﺔ ﺩﻗﻴﻘﺔ ﻟﻠﻤﺘﺎﺒﻌﺔ ﻭﺍﻟﺘﻘﻴﻴﻡ ﻓﺈﻨﻪ ﻤـﻥ ﺍﻟـﺼﻌﺏ
ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﺇﻻ ﺃﻨﻨﺎ ﻨﺴﺘﻁﻴﻊ ﺍﻟﻘﻭل ﺒﺄﻥ ﺍﻟﺘ ﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﺇﻟﻰ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﻤﺭﺘﻔﻌﺔ.
ﺃﻤﺎ ﻋﻥ ﻤﻼﺌﻤﺔ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻷﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ، ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻟﻘﻭل ﺃﻥ ﺃﻨﻅﻤـﺔ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﻭﻀﻌﻬﺎ ﻟﺘﻼﺌﻡ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ، ﻭﻗﺩ ﺘﺭﻜﺕ ﺤﺭﻴﺔ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﻅﻭﻤـﺔ
ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺒﺔ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺔ، ﻟ ﺫﻟﻙ ﻓﺈﻨ ﻨﻲ ﺃﺴﺘﻁﻴﻊ ﺍﻟﻘﻭل ﺃﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ ﻤﻼﺌﻤﺔ ﻟﺘﻁﺒﻴـﻕ ﻤﺜـل ﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﻨﻅﻡ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
ﺇﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﻤﺎﺴﺒﻕ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ﺘﻔﺘﻘﺭ ﺇﻟﻰ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺠﻤﻴﻌﻬـﺎ
ﺘﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺒﺩﻗﺔ ﺃﻤﺎ ﺍﻷﺠﻭﺭ ﻭﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻷﺨﺭﻯ ﻓﺈﻨﻬـﺎ ﺘﻘـﻭﻡ
ﺒﺈﻀﺎﻓﺔ ﻨﺴﺒﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻟﺘﻐﻁﻴﺔ ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ ﻭﺍﻷﺭﺒﺎﺡ.
ﻜﻤﺎ ﺇﻥ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺘﺄﺨﺫ ﻓﻲ ﺍ ﻻﻋﺘﺒﺎﺭ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻭﻕ ﺴﻭﺍﺀ ﻤﻥ ﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ
ﺇﺴــﺭﺍﺌﻴﻠﻴﺔ ﺃﻭ ﺃﺠﻨﺒﻴــﺔ ﻏﻴــﺭ ﺁﺨــﺫﺓ ﺒﻌــﻴﻥ ﺍ ﻻﻋﺘﺒــﺎﺭ ﻅــﺭﻭﻑ ﻜــل ﻤﻨــﺸﺄﺓ .٩١

3.2.2 ﺍﻟﺤﺎﺠﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺸﺭﻜﺎﺕ ﻗﻁﺎﻉ
ﻏﺯﺓ
ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﻘﺭﺍﺀﺓ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻟﻭﺍﻗﻊ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ، ﻭﻨﺘﻴﺠﺔ ﻹﻨﺨﻔﺎﺽ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻌﻤﺎﻟـﺔ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﺈﻥ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ ﻤﺭﺍﺠﻌﺔ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴﻔﻬﺎ، ﻷﻥ ﻫﺩﻑ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﺍﻷﺴﺎﺱ
ﻴﺤﻘﻕ ﻫﺩﻓﻴﻥ ﺭﺌﻴﺴﻴﻴﻥ ﻭﻫﻤﺎ:
١- ﺠﻤﻊ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻤﺎﻟﻴﺔ ﻭﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌﻜﺱ ﻤﺩﻯ ﺃﺩﺍﺀ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ.
٢- ﺘﺯﻭﻴﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺒﺎﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﻼﺌﻤﺔ ﻭﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻠﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒـﺔ ﻟﺘﺤـﺴﻴﻥ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴـﺎﺕ
ﻭﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺘﺨﻔﻴﺽ ﺍﻟﻔﺎﻗﺩ ﻭﺘﻨﻔﻴﺫ ﺍﻻﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺎﺕ (Miller,1992,pp.41-53).
ﻭﻜﻤﺎ ﺫﻜﺭ (ﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ ﻭﻓﺭﺝ، ١٩٩٨،ﺹ٣٩-٣٧) ﺃﻨﻪ ﺇﺫﺍ ﻟﻭﺤﻅ ﺃﻱ ﻤﻥ ﺍﻟﺨـﺼﺎﺌﺹ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴـﺔ ﻓـﻲ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﺒﻊ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻓﻬ ﺫﺍ ﺩﻟﻴل ﻋﻠﻰ ﻭﺠﻭﺩ ﻋﻴﻭﺏ ﻓﻲ ﻤﻤﺎﺭﺴﺎﺘﻬﺎ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ ﻭﻜـﺫﻟﻙ
ﻋﺩﻡ ﻜﻔﺎﺀﺘﻬﺎ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻬﺎ ﻓﻴﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
١- ﺇﺤﻼل ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﺒﺎﻵﻻﺕ ﺍﻷﺘﻭﻤﺎﺘﻴﻜﻴﺔ.
٢- ﻓﻲ ﺤﺎل ﺘﻤﺜﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻷﻜﺒﺭ ﻤﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
٣- ﺘﺨﺼﺹ ﻜل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏ ﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺘ ﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴـﺎﺱ ﻗﻴﻤـﺔ ﺍﻟﻌﻤـل
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ، ﺃﻭ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ، ﻭﺘﻅل ﺍﻟﻌﻤﺎﻟﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻫﻲ ﺍ ﻷﺴـﺎﺱ ﺍﻟﺭﺌﻴـﺴﻲ ﻟﺘﺤﻤﻴـل
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻔﺭﺩﻴﺔ.
٤- ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻋﺩﺩ ﻤﺤﺩﻭﺩ ﻤﻥ ﺃﺴﺱ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل.
٥- ﻗﺩ ﺘﺒﺩﻭ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﻓﻲ ﻭﻀﻊ ﺘﻨﺎﻓﺴﻲ ﺠﻴﺩ ﻓﻲ ﻨﺎﺤﻴﺔ ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻜﺱ ﻤﻥ ﺫﻟﻙ ﻓﻲ ﻨﻭﺍﺡﹴ ﺃﺨﺭﻯ،
ﻓﺈﺫﺍ ﺍﺨﺘﻠﻑ ﺍﻟﻭﻀﻊ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻲ ﻷﻨﻭﺍﻉ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﻋـﻥ ﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﺃﺨـﺭ ﻯ ﻟﻬـﺎ ﻨﻔـﺱ
ﺍﻟﺘﺴﻬﻴﻼﺕ، ﻓﻤﻥ ﺍﻟﻤﻤﻜﻥ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭ ﺫﻟﻙ ﺩﻟﻴﻼﹰ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻗﺩ ﺨﺼﺼﺕ ﺘﺨﺼﻴﺼﺎﹰ ﺨﺎﻁﺌﺎﹰ ﻤـﻥ
ِﻗﺒل ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
٦- ﻭﺠﻭﺩ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﻻ ﺘﺤﺘﺎﺝ ﺩﺍﺌﻤﺎﹰ ﻟﻠﻌﺩﺩ ﻨﻔﺴﻪ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻤﺎل، ﺒﻤﻌﻨﻰ ﺍﺨﺘﻼﻑ ﻤﺘﻁﻠﺒﺎﺕ ﺍﻟ ﻌﻤﻠﻴﺎﺕ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻓﻴﻤﺎ ﺒﻴﻨﻬﺎ ﻟﻤﺩﻯ ﺍﺤﺘﻴﺎﺠﺎﺘﻬﺎ ﻟﻠﻌﻤﺎﻟﺔ ﺍﻟﺒﺸﺭﻴﺔ.
٧- ﻜﺜﺭﺓ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻁﻠﺏ ﺇﻋﺩﺍﺩﺍﺕ ﻭﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻤﺎﻟﺔ ﺍﻟﺒﺸﺭﻴﺔ، ﺤﻴﺙ ﻻ ﺘﻌﺩ ﺃﺴﺱ
ﺍﻟﺤﺠﻡ ﻤﻔﻀﻠﺔ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ.
٨- ﻋﺩﻡ ﺍﻟﺘﻤﺎﺜل ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺭﺍﺤل ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺒﺤﻴﺙ ﺘﻜﻭﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﻜﺜﺎﻓﺔ ﻟﻠﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻵﻟﻴﻪ ﻓـﻲ ﺒﻌـﺽ
ﺍﻟﻤﺭﺍﺤل ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﻜﺜﺎﻓﺔ ﻟﻠﻌﻤﺎﻟﺔ ﻋﻥ ﺍﻵﻟﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺒﻌﺽ ﺍﻵﺨﺭ.
٩- ﺍﺨﺘﻼﻑ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺩﺍﺨل ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﺒﻭﻴﺒﺎﺕ ﺍﻟﺸﺎﺌﻌﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ.
١٠- ﺘﺄﺨﺭ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻭﺠﻭﺩﺓ ﻓﻲ ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻟﻤﺘﺨﺫﻱ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ. ٩٢
ﻭﺒﺫﻟﻙ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻟﻘﻭل ﺒﺄﻥ ﺃﻱ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺇﺫﺍ ﺍﺘﺼﻔﺕ ﺒﺄﻱ ﻤﻥ ﻫ ﺫﻩ ﺍﻟﺼﻔﺎﺕ ﺍﻟﻌﺸﺭ ﺍﻟـﺴﺎﺒﻘﺔ ﻓﻘـ ﺩ
ﺘﺴﻌﻰ ﺠﺎﻫﺩﺓ ﻹﻟﻘﺎﺀ ﻨﻅﺭﺓ ﺠﺎﺩﺓ ﻟﻠﻜﻴﻔﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺼﻤﻡ ﺒﻬﺎ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺨﺎﺹ ﺒﻬﺎ.
ﻭﻴﺅﻜﺩ ﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻌﻘﻴﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﻫﻭ ﺍﻟﻤﺴﺒﺏ ﻓﻲ ﺍﺭﺘﻔﺎﻉ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ
ﺘﺸﻭﻩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﻨﺘﺠﺎﺕ ﺒﺎﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ.
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﺘﻨﻭﻴﻊ ﻓﻲ ﻋﺩﺩ ﻭﺤﺠﻡ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻴﻌﻨﻲ ﺃﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﺘﻁﻠﺏ ﻤﻘﺎﺩﻴﺭ ﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻤﻥ
ﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﺨﺘﻼﻑ ﻜﻤﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﻨﺎﺤﻴﺔ ﺍﻟﺤﺠﻡ ﻴﻌﻨﻲ ﺃﻥ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻴﺭﻓﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻷﺤﺠﺎﻡ ﺍﻟﻌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻴﺨﻔﺽ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻻﺤﺠﺎﻡ ﺍﻟﻤﻨﺨﻔﻀﺔ.
ﻭﺫﻜﺭ(ﻋﻴﺩ ﻭﻋﺒﺩﺍﷲ،٢٠٠٢،ﺹ١٧٥) “ﺍﻟﺤﻘﻴﻘﺔ ﺃﻥ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﻤﺴﺘﻭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ
ﻴﺠﻌل ﻨﻅﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﻤﺘﻘﺎﺩﻤﺔ”.
ﻜل ﻫﺫﺍ ﻜﺎﻥ ﺩﺍﻓﻌﺎﹰ ﺒﺎﻟﻤﻬﺘﻤﻴﻥ ﻟﻠﺘﺤﻭل ﺇﻟﻰ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻟﻤﺎ ﻴﻭﻓﺭﻩ
ﻤﻥ ﺩﻗﺔ ﻭﺴﺭﻋﺔ ﻓﻲ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻭﺍﻤل ﺍﻟﻤﻬﻤﺔ ﻓﻲ ﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻟﻴﺱ
ﻓﻘﻁ ﺒﺈﻋﺩﺍﺩ ﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒل ﻭﺤﺘﻰ ﻓﻲ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﻨﻅﺭ ﺒﺘﺴﻌﻴﺭ ﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ ﻭﺭﺒﻁ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ
ﺒﺤﺠﻡ ﺍﻟﻁﻠﺏ ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ.
٩٣
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺭﺍﺒﻊ

ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ:ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ

ﻴﺘﻨﺎﻭل ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻔﺼل ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﺍﻟﺫﻱ ﺘﻡ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻴﻪ ﻓﻲ ﺍﻟﻔﺼﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ، ﻭﻴﺘﻡ
ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﻋﻠﻰ ﺇﺤﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ، ﻭﻗﺒل ﺘﻁﺒﻴﻕ
ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺴﻴﺘﻡ ﻋﺭﺽ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻁﺒﻕ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ
ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﺒﻌﻪ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﺜﻡ ﻴﺘﻡ ﺇﺠﺭﺍﺀ ﻤﻘﺎﺭﻨﺔ ﺒﻴﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻨﻅﺎﻡ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻓﻲ ﻅل ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺫﻟﻙ ﺒﻐﺭﺽ ﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ،
ﻭﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﻤﺎ ﺴﺒﻕ ﻓﺴﻴﺘﻡ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻔﺼل ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻤﺒﺎﺤﺙ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻷﻭل: ﺨﺼﺎﺌﺹ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﺩﻭﺍﺀ.
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ: ﻨﺒﺫﺓ ﻋﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻭﺴﺒﺏ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭﻫﺎ ﻟﻠﺩﺭﺍﺴﺔ.
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻟﺙ: ﻁﺒﻴﻌﺔ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻭﺘﻘﻴﻴﻤﻪ.
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺭﺍﺒﻊ: ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻋﻠﻰ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﻸﺩﻭﻴﺔ ﻭﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ. ٩٤

ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻷﻭل
ﺨﺼﺎﺌﺹ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﺩﻭﺍﺀ

ﻭﻴﺘﻜﻭﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
ﻤﻘﺩﻤﺔ 4.1.1
4.1.2 ﺍﻟﺨﺼﺎﺌﺹ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ
4.1.3 ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ٩٥

ﻤﻘﺩﻤﺔ 4.1.1
ﺘﻌﺘﺒﺭ ﺍﻟﺼﻨﺎ ﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻬﺎﻤﺔ ﻭﺍﻟﺤﺴﺎﺴﺔ، ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﺼﻑ ﺒﻤﻭﺍﺼـﻔﺎﺕ ﻤﺤـﺩﺩﺓ
ﻭﻟﻬﺎ ﻤﺎ ﻴﻤﻴﺯﻫﺎ ﻋﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻷﺨﺭﻯ ، ﻓﻬﻲ ﺘﺘﻤﻴﺯ ﺒﺨﺼﺎﺌﺹ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻭﺘﻨﻌﻜﺱ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺨـﺼﺎﺌﺹ
ﺒﺼﻭﺭﺓ ﻭﺍﻀﺤﺔ ﻋﻠﻰ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘ ﻜﺎﻟﻴﻑ ﺴﻭﺍﺀ ﻋﻨﺩ ﺘﺼﻤﻴﻤﻪ ﺃﻭ ﺘﺸﻐﻴﻠﻪ، ﻭﻗﺩ ﺘﻤﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ
ﻋﻠﻰ ﺇﺤﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌﻤل ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺘﺼﻨﻴﻊ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ.

4.1.2 ﺍﻟﺨﺼﺎﺌﺹ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ
ﻴﺨﺘﺹ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﺒﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺴﻤﺎﺕ ﻭﺍﻟﺨﺼﺎﺌﺹ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤﻴﺯﻩ ﻋﻥ ﻏﻴﺭﻩ ﻤـﻥ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻷﺨﺭ ﻯ، ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﻁﺒﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻭﻁﺒﻴﻌﺔ ﻋﻤﻠﻴﺎﺘﻬـﺎ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻭﻤﻥ ﺃﻫﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺨﺼﺎﺌﺹ ﻤﺎ ﻴﻠﻲ(ﺴﺎﻟﻡ، ١٩٩٠، ﺹ ١٦):
١- ﺘﻘﻭﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻤﺼﻨﻌﺔ ﻟ ﻸﺩﻭﻴﺔ ﺒﺘﺼﻨﻴﻊ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻜﻴﻤﺎﻭﻴـﺎﺕ ﻁﺒﻘـﺎﹰ
ﻟﺘﺭﻜﻴﺒﺔ ﺨﺎﺼﺔ ، ﻭﻭﻀﻌﻬ ﺎ ﻓﻲ ﺸﻜل ﺩﻭﺍﺌﻲ ﻤﻌﻴﻥ ، ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺘﻌﺒﺌﺘﻪ ﻓﻲ ﻋﺒﻭﺍﺕ ﻤﺨﺘﻠﻔـﺔ ﺍﻷﺤﺠـﺎﻡ
ﻭﺫﻟﻙ ﻟﺘﺴﻭﻴﻘﻪ.
ﻭﺘﻘﺴﻡ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﻤﺠﻤﻭﻋﺘﻴﻥ ﻫﻤﺎ:
ﺍﻟﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﺍﻷﻭﻟﻰ
ﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺩﺴﺘﻭﺭﻴﺔ (ﻋﺎﻤﺔ) ﻭﻫﻲ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻘﻭﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺒﺘﺼﻨﻴﻌﻬﺎ
ﻁﺒﻘﺎ ﻟﻠﺘﺭﻜﻴﺏ ﺍﻟﻭﺍﺭﺩ ﻓﻲ ﺩﺴﺎﺘﻴﺭ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻴﺔ . ﻭﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﻴﺘﻡ ﺃﻨﺘﺎﺠﻬﺎ ﻓﻲ ﺃﻜﺜﺭ ﻤـﻥ
ﺸﺭﻜﺔ ﻤﺜل ﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺍﻷﺴﺒﺭﻴﻥ ﻭﺍﻟﻨﻭﻓﺎﻟﺠﻴﻥ.
ﺍﻟﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﺍﻟﺜﺎﻨﻴﺔ
ﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺩﻭﺍﺌﻴﺔ (ﺨﺎﺼﺔ) ﻭﻫﻲ ﺍﻟﻤ ﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﻤﻠـﻙ ﻟﻠـﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺔ
ﻭﻤﺴﺠﻠﺔ ﺒﺎﺴﻤﻬﺎ ، ﻭﺘﻘﻭﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺒﺘﺼﻨﻴﻊ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﺘﺭﻜﻴﺒﺔ ﺨﺎﺼـﺔ ﺃﻋـﺩﺕ ﺒﻤﻌﺭﻓـﺔ
ﺍﻟﻔﻨﻴﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺃﻭ ﺒﻤﻌﺭﻓﺔ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﻭﺍﻟﺘﻁﻭﻴﺭ ﺃﻭ ﻤﺭﺍﻜـﺯ ﺃﺠﻬـﺯﺓ ﺒﺤﺜﻴـﺔ ﺃﻭ ﺍﺴﺘـﺸﺎﺭﻴﺔ
ﻟﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ، ﻭﻻ ﻴﺠﻭﺯ ﻷﻱ ﺸﺭﻜﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﺎﻟﻜﺔ ﻟﻠﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺍﻟ ﺩﻭﺍﺌﻲ ﺃﻥ ﺘﻨـﺘﺞ ﻫـﺫﺍ
ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺇﻻ ﺒﻤﻭﺠﺏ ﺘﻌﺎﻗﺩ ﺘﻘﺩﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﺎﻟﻜﺔ ﻟﻠﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺍﻟﺼﻴﺩﻟﻲ ﻓﻲ
١٣ ﻤﻘﺎﺒل ﺃﻥ ﺘﺩﻓﻊ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﺘﻌﺎﻗﺩﺓ ﻤﺎ ﻴﺴﻤﻰ ﺒﺎﻷﺘﺎﻭﺓ
.

13
ﺍﻷﺘﺎﻭﺓ ﻫﻰ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻨﺴﺒﺔ ﻤﻥ ﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ ﻴﺘﻡ ﺩﻓﻌﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﺎﻟﻜﺔ، ﻭﺘﺤﺩﺩ
ﻓﻲ ﺍﻟﻌﻘﺩ ﻟﻤﺩﺓ ﻤﻌﻴﻨﺔ.
٩٦
٢- ﺘﺘﻤﻴﺯ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺒﻜﺜﺭﺓ ﺍﻷﻨﻭﺍﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻤﻨﻬﺎ ، ﺤﻴﺙ ﺘﺄﺨﺫ ﺃﺸـﻜﺎل ﺼـﻴﺩﻟﻴﺔ
ﻤﺘﻌﺩﺩﺓ (ﺃﻗﺭﺍﺹ،ﻜﺒﺴﻭﻻﺕ،ﺃﻗﻤﺎﻉ،ﺃﻤﺒﻭﻻﺕ، ﺃﺸﺭﺒﺔ، ﻗﻁﺭﺍﺕ، ﻤﺭﺍﻫﻡ ﻭﻜﺭﻴﻤﺎﺕ ،..ﺍﻟﺦ) ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻬـﺎ
ﺘﻌﺒﺄ ﻓﻲ ﻋﺒﻭﺍﺕ ﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﺍﻟﺤﺠﻡ ﻭﺍﻟﻨﻭﻉ ، ﻭﺍﻟﻜﻤﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻤﻥ ﻜل ﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺘﻜﻭﻥ ﻤﻥ
ﺍﻟﻀﺨﺎﻤﺔ ﺒﺤﻴﺙ ﺘﺼل ﻓﻲ ﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﻭﺍﻉ ﺇﻟﻰ ﻤﻼﻴﻴﻥ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ.
٣- ﺘﺘﻌﺩﺩ ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻨﺘﺠﻬﺎ ﺸ ﺭﻜﺎﺕ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﻭﻟﻜـﻥ
ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺠﻤﻴﻌﻬﺎ ﻓﻲ ﻤﺠﻤﻭﻋﺎﺕ ﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﺤﺴﺏ ﻁﺒﻴﻌﺘﻬﺎ ﻭﻁﺭﻴﻘﺔ ﺘﺼﻨﻴﻔﻬﺎ ﻭﺃﺸﻜﺎﻟﻬﺎ ﺍﻟﺼﻴﺩﻟﻴﺔ ﻭﻤـﻥ
ﺜﻡ ﻓﺈﻨﻪ ﻤﻥ ﺍﻟﻁﺒﻴﻌﻲ ﺃﻥ ﺘﺘﻜﻭﻥ ﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﻤﻥ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﺨﻁﻭﻁ ﺇﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻴﺨﺘﺹ ﻜـل ﺨـﻁ
ﻤﻨﻬﺎ ﺒﺘﻨﻔﻴﺫ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻷﻨﺘﺎﺝ ﻜل ﺸﻜل ﺩﻭﺍﺌﻲ.
٤- ﺃﻥ ﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻀﻤﻨﻬﺎ ﺨﻁﻭﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻟﻸﺸﻜﺎل ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔـﺔ
ﺘﺘﻤﻴﺯ ﺒﺘﺴﻠﺴل ﺃﻭﺍﻤﺭ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﻤﻤﺎ ﻴﻤﻜﻥ ﻤﻥ ﺘﺘﺒﻌﻬﺎ ﺨﻼل ﻓﺘﺭﺍﺕ ﺍﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴـﺔ ،
ﻭﺘﺨﺯﻴﻨﻬﺎ ﻭﺘﺩﺍﻭﻟﻬﺎ ﺨﻼل ﻓﺘﺭﺍﺕ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﻭﺘﺨﺯﻴﻨﻬﺎ ﻭﺘﺩﺍﻭﻟﻬﺎ ﻓـﻲ ﺍﻷﺴـﻭﺍﻕ
ﻭﺤﺘﻲ ﺒﻌﺩ ﺃﻥ ﺘﺼل ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻤﺴﺘﻬﻠﻙ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﻭﺫﻟﻙ ﻷﻏﺭﺍﺽ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﺍﻟﺼﻴﺩﻟﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻁﺒﻴﺔ.
٥- ﺘﻨﻘﺴﻡ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﻤﺠﻤﻭﻋﺘﻴﻥ ﺭﺌﻴﺴﻴﺘﻴﻥ ﻫﻤﺎ:
ﺃ-ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻷﻭﻟﻴﺔ ﻭﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﻭﺘﺘﻤﺜل ﻓﻲ ﺍﻟﻜﻴﻤﺎﻭﻴﺎﺕ ﻭﺍﻹﻀﺎﻓﺎﺕ ﺍﻷﺨﺭﻱ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺩﺨل ﻓـﻲ ﺘﺭﻜﻴـﺏ
ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻤﻭﺍﺼﻔﺎﺕ ﻭﺒﻨﺴﺏ ﻤﻌﻴﻨﺔ . ﻭﻴﺸﺘﻤل ﺍﻟﺘﺭﻜﻴﺏ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ ﻟﻠﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﻋﻠـﻰ
ﻤﺠﻤﻭﻋﺘﻴﻥ ﻓﺭﻋﻴﺘﻴﻥ ﻜﺎﻵﺘﻲ:
١- ﻤﻭﺍﺩ ﻓﻌﺎﻟﺔ ﺃﻭ ﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻤﺜل ﺍﻟﺴﻠﻔﺎ ﻭﺍﻷﺤﻤﺎﺽ ﻭﺍﻟﻔﻴﺘﺎﻤﻴﻨﺎﺕ ﻭﻏﻴﺭﻫﺎ.
٢- ﻤﻭﺍﺩ ﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻤﺜل ﺒﻭﺩﺭﺓ ﺍﻟﺘﻠﻙ ﻭﺍﻟﻨﺸﺎ ﻭﺍﻟﺴﻜﺭ ﻭﺍﻟﺭﻭﺍﺌﺢ ﻭﺍﻷﻟـﻭ ﺍﻥ ﻭﺍﻟﻤـﻭﺍﺩ ﺍﻟﺤﺎﻓﻅـﺔ
ﻭﻏﻴﺭﻫﺎ.
ﺏ- ﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﻭﺘﺘﻤﺜل ﻓﻲ ﻭﺭﻕ ﺍﻟﺴﻠﻭﻓ ﺎﻥ ﻭﺍﻷﻟﻤﻨ ﻴﻭﻡ ﻭﺍﻟﻨﺸﺭﺓ ﺍﻟﻁﺒﻴﺔ ﻭﺍﻟﻘﻁﻥ ﺍﻟﺼﻠﺏ
ﻭﺍﻟﻜﺭﺘﻭﻥ ﻭﻏﻴﺭﻫﺎ.
٦- ﺘﺘﻤﻴﺯ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﺒﻀﺨﺎﻤﺔ ﺍ ﻹﻨﻔﺎﻕ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﺒﺤﺎﺙ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﻨﻅﺭﺍﹰ ﻷﻥ ﺍﻷﺒﺤﺎﺙ ﺘﻌﺘﺒﺭ
ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺘﻁﻠﺒﺎﺕ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻟﻜﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﺴﺘﺤﺩﺍﺙ ﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﺃﻭ ﺘﻁﻭﻴﺭ
ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺤﺎﻟﻴﺎﹰ.
٧- ﺘﻭﺠﺩ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺒﻁﺒﻴﻌﺘﻬﺎ ﺍﻟﻤﻭﺴﻤﻴﺔ ﻨﻅﺭﺍﹰ ﻷﻥ ﻋﺩﺩ ﺍﹰ ﻜﺒﻴﺭ ﺍﹰ ﻤﻨﻬﺎ ﻴﻜﺜﺭ
ﺍﺴﺘﻌﻤﺎﻟﻪ ﻓﻲ ﻓﺼﻭل ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺴﻨﺔ ﻭﻤﺜﺎل ﺫﻟﻙ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﻌﻼﺝ ﻨﺯﻻﺕ ﺍﻟﺒﺭﺩ ﻓﻲ
ﻓﺼل ﺍﻟﺸﺘﺎﺀ ﻭﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﻌﻼﺝ ﺍﻹﺴﻬﺎ ل ﻭﺤﺴﺎﺴﻴﺔ ﺍﻟﺼﻴﻑ ﻭﺍﻟﻌﺩﻭ ﻯ ﻓـﻲ ﻓـﺼل
ﺍﻟﺼﻴﻑ.
ﻭﺘﺅﺜﺭ ﺍﻟﺨﺼﺎ ﺌﺹ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻋﻠﻰ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﺩﻭﺍﺀ ﺤﻴﺙ ﻴﺘﻤﻴـﺯ ﺒﻤﺠﻤﻭﻋـﺔ ﻤـﻥ
ﺍﻟﺨﺼﺎﺌﺹ ﻭﻫﻲ: ٩٧
١- ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺃﻭﺍﻤﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻟﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘﻡ ﺍﻨﺘﺎﺠﻬﺎ ﻓﻲ ﺃﻗﺴﺎﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﻭﻴﺤﻤل ﻜل ﺃﻤﺭ ﺇﻨﺘﺎﺠﻲ ﺭﻗﻤﺎﹰ ﻤﺴﻠﺴﻼﹰ (ﺭﻗﻡ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ
١٤
)،ﻭﻟﻜل ﺃﻤﺭ ﺇﻨﺘﺎﺠﻲ ﻤﻥ ﺼﻨﻑ ﻤﻌﻴﻥ
ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺘﺘﺤﺩﺩ ﻁﺒﻘﺎ ﻟﻜل ﺼﻨﻑ.
٢- ﺇﻥ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﻴﻜﻭﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﻐﺎﻟﺏ ﻭﻓﻘﺎﹰ ﻟﻤﻭﺍﺼﻔﺎﺕ ﻤﺤﺩﺩﺓ ﻤﻥ ﺠﺎﻨﺏ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻭﻟﻴﺱ ﻁﺒﻘﺎﹰ
ﻟﻁﻠﺒﻴﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤﻴل، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻴﺘﻡ ﺸﺭﺍﺅﻫﺎ ﻟﻠﺘﺨﺯﻴﻥ ﺘﻤﻬﻴﺩﺍﹰ ﻻﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ ﻓﻲ
ﺍﻷﻭﺍﻤﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻠﺨﻁﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻟﻸﺼﻨﺎﻑ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺏ ﺍﻨﺘﺎﺠﻬﺎ ﻓﻲ ﻓﺘﺭﺓ ﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺔ.
٣- ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ ﻴﺼﻨﻊ ﻤﻥ ﺨﻼل ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﺍﻟﻤﺭﺍﺤل ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ- ﺘﺤﻀﻴﺭ ﻭﺘﻌﺒﺌﺔ
ﻭﺘﻐﻠﻴﻑ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﺒﺸﻜل ﻤﺒﺎﺸﺭ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ ﻓﻲ ﺃﻱ ﻤﺭﺤﻠﺔ ﺘﺤﻤل
ﺃﺠﻭﺭﻫﻡ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ(ﻤﺤﻤﺩ، ١٩٩٢، ﺹ ٢٣١) .
4.1.3 ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ
١-ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
٢- ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
٣- ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺘﺸﻤل ﻋﻨﺎﺼﺭ ﻤﺭﺘﺒﻁﺔ ﺒﺎﻟﻘﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺠﻲ ﺒﺎﻻﻀـﺎﻓﺔ
ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ.
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
ﺃ- ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﺤﻴﺙ ﺘﻤﺜل ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺭﺘﺒﺔ ﺍﻷﻭﻟﻰ ﻤﻥ ﺒ ﻴﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﺫ ﺇﻨﻬﺎ ﺘﻤﺜل ﻋﻨﺼﺭﺍﹰ ﺃﺴﺎﺴﻴﺎﹰ ﻤﻥ
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﺘﺒﻠﻎ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻘﻁ ﺃﻜﺜﺭ ﻤﻥ ٨٠% ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﺘﺘـﺴﻡ ﺍﻟﻤـﻭﺍﺩ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺄﻨﻬﺎ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻤﻴﺯﻫﺎ ﻋﻴﻨﺎ ﻓﻲ ﺠﺴﻡ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﺍﻟﻤـﺴ ﺅﻭﻟﺔ ﻋـﻥ ﺤـﺩﻭﺜﻬﺎ،
ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﺨﺼﻴﺼﻬﺎ ﻟﻬﺎ، ﻭﺘﺘﻤﺜل ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﺓ ﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﻓﻴﻤﺎ ﻴﻠـﻲ (ﺸـﺘﺎ، ١٩٩٠،
ﺹ ﺹ ٤-٣).
١-ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ
ﻭﻫﻲ ﻤﻤﺜﻠﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻜﻴﻤﺎﻭﻴﺔ – ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ – ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺩﺨل ﻓﻲ ﺘﺭﻜﻴـﺏ ﺍﻟﻤﻨـﺘﺞ
ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ (ﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﻤﻌﻴﻥ) ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﻤﻭﺍﺼﻔﺎﺕ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻭﺒﻨﺴﺒﺔ ﻤﺤﺩﺩﺓ ﺤﺴﺏ ﻜل ﺼﻨﻑ.
ﻭﺒﻬﺫﺍ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻟﻘﻭل ﺇﻥ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﺘﻨﻘﺴﻡ ﺇﻟﻰ ﻤﻭﺍﺩ ﻓﻌﺎﻟﺔ ﻭﺃﺨﺭﻯ ﻤﺴﺎﻋﺩﺓ.

14
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻜﻤﻴﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﺘﻤﺭ ﺒﻅﺭﻭﻑ ﻤﺘﻤﺎﺜﻠﺔ ﺩﺍﺨل ﺍﻟﻘﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ ﺤﺘﻰ ﻴﺘﻡ ﺘﺤﻭﻴﻠﻬﺎ ﺇﻟﻰ ﻤﻨﺘﺞ
ﻨﻬﺎﺌﻲ. ٩٨
ﺃﻭﻻﹰ:ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻔﻌﺎﻟﺔ
ﻫﻲ ﺍﻟﻌﻨﺼﺭ ﺍﻷﺴﺎﺴﻲ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ، ﻭﻜﺜﻴﺭﺍﹰ ﻤﺎ ﻴﺤﺘﻭﻱ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩ ﻋﻠـﻰ
ﺃﻜﺜﺭ ﻤﻥ ﻤ ﺎﺩﺓ ﻜﻴﻤﺎﻭﻴﺔ ﻓﻌﺎﻟﺔ ﺘﺩﺨل ﻓﻲ ﺘﻜﻭﻴﻨﻪ ، ﻭﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﺒﺤﺎﺙ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤﺕ ﻋﻨﺩ ﺍﻜﺘـﺸﺎﻑ
ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ، ﻴﺤﺩﺩ ﺍﻟﻜﻴﻤﺎﻭﻴﻭﻥ ﺃﻭ ﺍﻟﺼﻴﺎﺩﻟﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻔﻌﺎﻟـﺔ ﺍﻟ ﺩﺍﺨﻠـﺔ ﻓـﻲ ﺘﺭﻜﻴـﺏ
ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ، ﻭﻤﻘﺩﺍﺭ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﻤﻥ ﻜل ﻤﺎﺩﺓ، ﻭﻴﻭﺠﺩ ﺘﺭﻜﻴﺒﺔ ﻟﻜـل ﻤﺴﺘﺤـﻀﺭ ﻭﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﺘﺭﻜﻴﺒﺔ ﺘﺼﻨﻑ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻔﻌﺎﻟﺔ ﻭﻜﻤﻴﺎﺘﻬﺎ ﺍﻟﻤﻌﻴﺎﺭﻴﺔ ﺍﻟﺩﺍﺨﻠﺔ ﻓﻲ ﺘﺭﻜﻴﺏ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤـﻀﺭ، ﻭﺘﺤـﺩﺩ
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﺭﻜﻴﺒﺔ ﻤﺤﺘﻭﻱ ﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻟﺔ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ، ﻭﺘﻌﺘﺒﺭ ﻤﺜل ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤـﺔ ﺃﺴـﺎﺱ ﺇﻋـﺩﺍﺩ ﻤﻌﺎﺩﻟـﺔ
(Formula) ﺍﻟﺼﻨﻑ ﺸﻜل ﻜﺒﺴﻭﻻﺕ ﻤﺜﻼ، ﺒﺤﻴﺙ ﺇﺫﺍ ﻤﺎ ﺘﺤﺩﺩ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻤﻥ ﺼﻨﻑ ﻤـﺎ
١٠٠٠٠ ﻜﺒﺴﻭﻟﺔ ﻤﺜﻼ ﻓﺈﻥ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻟﻠﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ ﻤﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺼﻨﻑ ﺘﺘﺤـﺩﺩ ﺒـﻀﺭﺏ
١٠٠٠٠ ﻜﺒﺴﻭﻟﺔ ﻓﻲ ﻤﺤﺘﻭﻴﺎﺕ ﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻟﺔ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﺤﺩﺩﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﺭﻜﻴﺒﺔ.
ﺜﺎﻨﻴﺎﹰ: ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ
ﻫﻲ ﻤﻭﺍﺩ ﻜﻴﻤﺎﻭﻴﺔ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻔﺎﻋ ل ﺍﻟﻜﻴﻤﺎﺌﻲ ﻟﻠﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻔﻌﺎﻟﺔ ﺃﺜﻨﺎﺀ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴـﺎﺕ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺃﻭ
ﻤﻭﺍﺩ ﺤﺎﻓﻅﺔ ﻟﻠﺸﻜل ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ ﺃﺜﻨﺎﺀ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘـﺼﻨﻴﻊ ﻭﺍﻟﺘﺨـﺯﻴﻥ، ﺃﻭ ﻤـﻭﺍﺩ ﺘـﺴﺎﻋﺩ ﻋﻠـﻰ
ﺍﻤﺘﺼﺎﺹ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ ﻓﻲ ﺍﻷﻤﻌﺎﺀ ﻭﻤﻥ ﺃﻤﺜﻠﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤـﺴﺎﻋﺩﺓ، ﺍﻟﻤـﻭﺍﺩ ﺍﻟﻼﺯﻤـﺔ
ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺘﺤﺒﻴﺏ ﺍﻻﻗﺭﺍﺹ ﻤﺜل ﺍﻟﺒﻭﺩﺭﺓ ﻭﻜﺭﺒﻭﻨﺎﺕ ﺍﻟﻜﺎﻟﺴﻴﻭﻡ ﻭﺍﻟﻼﻜﺘﻭﺯ ﻭﺍﻟﻨﺸﺎ.
ﻭﺒﺎﻟﺭﻏﻡ ﻤﻥ ﺃﻥ ﺘﺭﻜﻴﺒﺔ ﺍﻟﺩﻭﺍﺀ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻔﻌﺎﻟﺔ ﻤﻭﺠﻭﺩﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﺩﺴـﺎﺘﻴﺭ ﺍﻟﻌﺎﻤـﺔ ﻭﺍﻟﺨﺎﺼـﺔ
ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﺒﻭﺍﺕ ﻟﻜﻥ ﺍﻷﻫﻤﻴﺔ ﺘﻜﻤﻥ ﻓﻲ ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺘﺼﻨﻴﻊ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﺭﻜﻴﺒﺔ.
٢-ﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ
ﻭﺘﺘﻤﺜل ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺘﻌﺒﺌﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﻭﺘﺼﺭﻑ ﺨﺼﻴﺼﺎﹰ ﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﻤﻌﻴﻥ،
ﻭﻤﻥ ﺃﻤﺜﻠﺘﻬ ﺎ ﺍﻷﻤﺒﻭﻻﺕ ﻭﺍﻟﺯﺠﺎﺠﺎﺕ ﻭﻋﻠﺏ ﺍﻟﺒﻼﺴﺘﻴﻙ ﻭﺍﻟﺼﻔﻴﺢ، ﻭﻏﻁﺎﺀﺍﺕ ﺍﻟﻌﺒﻭﺍﺕ ﻭﺍﻟﻌﻠﺏ
ﻭﻏﻴﺭﻫﺎ. ﻭﺘﺤﺩﺩ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﺍﻟﻤﻌﻴﺎﺭﻴﺔ ﻤﻥ ﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻟﻠﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻟﺤﺠﻡ ﺍﻟﻌﺒﻭﺓ.
٣-ﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ
ﻭﺘﺘﻤﺜل ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺘﻐﻠﻴﻑ ﺍﻟﻌﺒﻭﺍﺕ ﻭﺘﺼﺭﻑ ﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻤﺜل ﻋﻠـﺏ ﺍﻟﻜﺭﺘـﻭﻥ
ﻭﺍﻟﻨﺸﺭﺓ ﺍﻟﻁﺒ ﻴﺔ ﻭﻭﺭﻕ ﺍﻟﺴﻠﻭﻓ ﺎﻥ ﻟﻠﻑ ﺍﻟﻌﺒﻭﺍﺕ، ﻭﺘﺘﺤﺩﺩ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﺍﻟﻤﻌﻴﺎﺭﻴﺔ ﻤﻥ ﻤـﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴـﻑ
ﻟﻠﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ ﻁﺒﻘﺎﹰ ﻻﺤﺘﻴﺎﺠﺎﺕ ﺍﻟﻌﺒﻭﺓ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ ﻤﻥ ﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ.
ﺏ- ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻴﺘﻡ ﺩﺍﺨل ﺃﻗﺴﺎﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺒﻁﺎﻗﺔ ﻋﻤل ﻟﻜل ﻋﺎﻤل (ﺇﻨﺘﺎﺝ- ﺨﺩﻤﺎﺕ ) ﻭﺘﻌﺩ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺒﻁﺎﻗﺔ ﻴﻭﻤﻴـﺎﹰ
ﻭﺘﺤﺘﻭﻱ ﻋﻠﻰ ﺇﺴﻡ ﻭﺭﻗﻡ ﺍﻟﻌﺎﻤل، ﻭﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﻌﻤل، ﺍﻟﻘﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ، ﻭﺭﻗﻡ ﺍﻟﺸﻐﻠﺔ، ﻭﻋﺩﺩ ﺴـﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ، ﻭﻜﻤﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ . ﻭﺘﻘﻭﻡ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒﺘﺤﻤﻴل ﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺒﻨﺼﻴﺒﻬﺎ ﻤـﻥ ﺍﻷﺠـﻭﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻤﺤﺘﻭﻴﺎﺕ ﺒﻁﺎﻗﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﻭﻓﻲ ﻀﻭﺀ ﻤﻌﺩﻻﺕ ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ ﺒﻨـﺎﺀ ﻋﻠـﻰ ٩٩
ﻤﺤﺘﻭﻴﺎﺕ ﺒﻁﺎﻗﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﻭ ﻓﻲ ﻀﻭﺀ ﻤﻌﺩﻻﺕ ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﻭﺠﻭﺩﺓ ﺒﺎﻹﺩﺍﺭﺓ، ﻭﻴﺘﻡ ﺫﻟﻙ ﻤـﻥ ﺨـﻼل
ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺤﺴﺎﺏ ﻟﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺒﻌﻨﺎﺼـﺭ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻨـﺼﺭﻓﺔ ﻟﺘﻨﻔﻴـﺫﻫﺎ ( ﺃﺒـﻭ
.(٣-٢ﺹ،١٩٩٠،ﻁﺎﻟﺏ
ﻭﺘﺸﻤل ﺍﻟﻌﻤﺎﻟﺔ ﻓﻲ ﻗﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻓﻲ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﺩﻭﺍﺀ ﻋﻤﺎل ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟـﺼﻴﺎﺩﻟﺔ ﻭﻋﻤـﺎل ﺍﻟﺘﻐﻠﻴـﻑ
ﻭﻋﻤﺎل ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ.
ﻭﺍﻟﻌﻤﺎﻟﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻌﻤل ﺒﺸﻜل ﻤﺒﺎﺸﺭ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻓﻲ ﺍﻟﻘﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ، ﻓﺎﻟﺼﻴﺎﺩﻟﺔ
ﻭﻋﻤﺎل ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻋﻤﺎﻟﺔ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻲ ﻤﺭﺤﻠﺘﻲ ﺍﻟﺘﺤﻀﻴﺭ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﻋﺎﻤﻼﺕ ﻭﻋﻤﺎل ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﻋﻤﺎﻟـﺔ
ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻲ ﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ (ﻤﺤﻤﺩ،١٩٩٩،ﺹ١٣١).
ﺝ-ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ:
ﻭﻫﻲ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﺍﻟﻌﻨﺎ ﺼﺭ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺼﻌﺏ ﺘﺨﺼﻴﺼﻬﺎ ﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺃﻭ ﻤﺴﺘﺤﻀﺭ ﻤﻌـﻴﻥ، ﻤﻤـﺎ ﻴـﺴﺘﻠﺯﻡ
ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺒﺎﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻷﺴـﺱ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴـﺒﺔ
ﻭﺍﻟﻌﺎﺩﻟﺔ ﻭﺘﺸﻤل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ (ﻤﺤﻤﺩ ، ١٩٩٩،ﺹ١٣٢) ﻋﻨﺎﺼـﺭ ﻤﺭﺘﺒﻁـﺔ
ﺒﻘﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﻴﻤﻜﻥ ﻋﺭﻀﻬﺎ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
١- ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻤﺜل ﻤﻭﺍﺩ ﻨﻅﺎﻓﺔ ﺍﻵﻻﺕ ﻋﻨﺩ ﺍﻹﻨﺘﻘﺎل ﻤﻥ ﺼﻨﻑ ﻵﺨﺭ، ﻭﻤﻭﺍﺩ ﻨﻅﺎﻓـﺔ
ﺍﻟﻘﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ، ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺃﺨﺭﻯ ﻟﻌﻤﺎل ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﻤﻭﺍﺩ ﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﻓﻲ ﻜل ﺍﻻﺼﻨﺎﻑ.
٢-ﺍﻷﺠﻭﺭ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺘﺸﻤل ﺃﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺸﺭﻓﻴﻥ ﻭﺍﻟﻤﺸﺭﻓﺎﺕ، ﻭﻋﻤـﺎل ﺍﻟﺨـﺩﻤ ﺎﺕ ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻭﻟـﺔ
ﻭﺃﺠﻭﺭ ﺭﺌﻴﺱ ﺍﻟﻘﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ.
٣-ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻟﺔ ﻭﻫﻲ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﺇﻫﻼﻙ ﺍﻵﻟﺔ، ﻗﻭﻱ ﻤﺤﺭﻜﺔ، ﻗﻁﻊ ﻏﻴﺎﺭ ﺍﻵﻟﺔ، ﻤـﺼﺎﺭﻴﻑ
ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ.
٤- ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ. ١٠٠
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻭﺴﺒﺏ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭﻫﺎ ﻟﻠﺩﺭﺍﺴﺔ

4.2.1 ﻨﺒﺫﺓ ﺘﺎﺭﻴﺨﻴﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺃﻫﺩﺍﻑ 4.2.2
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺘﻁﻠﻌﺎﺕ 4.2.3
4.2.4 ﺍﻟﻬﻴﻜل ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻲ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ
4.2.5 ﺃﻨﻭﺍﻉ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ
4.2.6 ﺃﺴﺒﺎﺏ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻟﻠﺩﺭﺍﺴﺔ ١٠١
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ
ﻨﺒﺫﺓ ﻋﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻭﺴﺒﺏ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭﻫﺎ ﻟﻠﺩﺭﺍﺴﺔ

4.2.1 ﻨﺒﺫﺓ ﺘﺎﺭﻴﺨﻴﺔﻋﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ
– ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﻭﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺠﻤﻴل ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﺍﻟﻤﺤﺩﻭﺩﺓ.
– ﺘﻘﻊ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﻁﻘﺔ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﺒﻴﺕ ﺤ ﺎﻨﻭﻥ ﺸﻤﺎل ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ، ﻭﻫﻲ ﻤﻘﺎﻤﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺭﺽ
ﻤﺴﺎﺤﺘﻬﺎ ٤٥٠٠ ﻤﺘﺭ ﻤﺭﺒﻊ ﻭﻤﻤﻠﻭﻜﺔ ﻤﻠﻜﻴﺔ ﺘﺎﻤﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻭﻤﺴﺠﻠﺔ ﺒﺩﺍﺌﺭﺓ ﺍﻟﻁﺎﺒﻭ ﻭﺘﺒﻠـﻎ ﻤـﺴﺎﺤﺔ
ﺍﻟﻤﺒﺎﻨﻲ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ ﻓﻴﻬﺎ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٣٠٠٠ ﻤﺘﺭ ﻤﺭﺒﻊ ﻭﻤﻜﻭﻨﺔ ﻤﻥ ﺜﻼﺜﺔ ﻁﻭﺍﺒﻕ.
– ﺘﺄﺴﺴﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﺎﻡ ١٩٩٤ ﻋﻠﻰ ﺃﻴﺩﻱ ﻨﺨﺒﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺼﻴﺎﺩﻟﺔ ﻭﺍﻷﻁﺒﺎﺀ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏـﺯﺓ، ﺤﻴـﺙ
ﻴﻤﺜﻠﻭﻥ ﺍﻟﻤﺴﺎ ﻫﻤﻴﻥ ﺍﻷﻭﺍﺌل ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ، ﻭﻗﺩ ﺘﻡ ﺘﺠﻬﻴﺯ ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ ﺒﺄﺤﺩﺙ ﺍﻟﻤﻌـﺩﺍﺕ ﻭﺍﻷﺠﻬـﺯﺓ ﻟﻜـﻲ
ﻴﺘﻼﺀﻡ ﻤﻊ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻴﺔ.
– ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﻀﻭ ﻓﻲ ﺍﺘﺤﺎﺩ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻭﻋﻀﻭ ﻓﻲ ﺍﻻﺘﺤﺎﺩ ﺍﻟﻌﺭﺒﻲ ﻟﻤﻨﺘﺠـﻲ
15 ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺍﻟﻁﺒﻴﺔ، ﻭﻗﺩ ﺤﺼﻠﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﻠﻰ ﺸـﻬﺎﺩﺓ ﺍﻟﺠـﻭﺩﺓ ﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻴـﺔ (
( ISO 9001
.٢٠٠٠ ﻋﺎﻡ ﻓﻲ International Organization for Standardization
– ﺒﺩﺃﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﺴﻨﺔ ١٩٩٩ ﻜﺨﻁﻭ ﺓ ﺃﻭﻟ ﻰ ﻓﻲ ﺍﻟﻁﺭﻴﻕ ﺜـﻡ ﺘﻼﻫـﺎ ﺨـﻁ
ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻭﺍﻟﻜﺭﻴﻤﺎﺕ ﺜﻡ ﺨﻁ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ ﻭﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ.
– ﻴﺒﻠﻎ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﺍﻟﺩﺍﺌﻤﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٣٠ ﻋﺎﻤ ﻼﹰ ﻤﻘﺴﻤ ﻴﻥ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ، ﺃﻤﺎ
ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻋﻠﻰ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻴﻭﻤﻴﺔ ﻴﻌﺘﻤﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻁﻠﺒﻴﺎﺕ ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ ﺍﻟﻤﻁﻠـﻭﺏ ، ﻭﻴﺒﻠـﻎ
ﺭﺃﺴﻤﺎل ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ٤،٠٠٠،٠٠٠ ﻤﻠﻴﻭﻥ ﺩﻭﻻﺭ
– ﻭ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍ ﻷﻭﻟﻰ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ ، ﻭﺍﻟﻭﺤﻴﺩﺓ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﻭﺘﻤﺜل ﺤـﻭﺍﻟﻲ
٥% ﻤﻥ ﺍﻟﺴﻭﻕ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ، ﺃﻤﺎ ﻤﺴﺘﻭﺍﻫﺎ ﻓﻲ ﻓﻠﺴﻁﻴﻥ ﻓﺘﻌﺘﺒﺭ ﻨﺎﺸﺌﺔ ﻭﻟﻴﺱ ﻟﺩﻴﻬﺎ ﺍﻹﻤﻜﺎﻨﻴـﺎﺕ
ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻤﻜﻥ ﻤﻥ ﺨﻼﻟﻬﺎ ﺒ ﺈﻨﺘﺎﺝ ﻜﺎﻓﺔ ﺃﻨﻭﺍﻉ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﻓﻬﻲ ﻓﻲ ﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﺩﺍﺌﻤﺔ ﻤ ﻊ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻷﺨـﺭ ﻯ
ﻓﻲ ﺍﻟﻀﻔﺔ ﺍﻟﻐﺭﺒﻴﺔ ﻭﺍﻟﺸﺭﻜ ﺎﺕ ﺍﻷﺨﺭﻯ ﻓﻲ ﺍﻟﺩﻭل ﺍﻟﻤﺤﻴﻁﺔ، ﻟﺫﻟﻙ ﻨﺴﺒﺔ ﻤﺴﺎﻫﻤﺘﻬﺎ ﻤـﻥ ﺍﻟـﺴﻭﻕ
ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﺘﻘﺩﺭ ﺒﺤﻭﺍﻟﻲ ٢% ﻓﻘﻁ .
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺃﻫﺩﺍﻑ 4.2.2
١- ﺇﻨﺘﺎﺝ ﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﻤﺘﻤﻴﺯﺓ ﺤﺴﺏ ﺃﺩﻕ ﺍﻟﻤﻭﺍﺼﻔﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻴﺔ ﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻷﺩﻭﻴﺔ ﺃل (GMP )
١٦
.
٢- ﺘﺤﻘﻴﻕ ﺍﻻﻜﺘﻔﺎﺀ ﺍﻟﺫﺍﺘﻲ ﻭﺒﺄﺴﻌﺎﺭ ﻓﻲ ﻤﺘﻨﺎﻭل ﺍﻟﺠﻤﻴﻊ.

15
ISO ﺤﻴﺙ ﺍﻟﻤﻘﺼﻭﺩ ﺒﻪ ﻤﻭﺍﺼﻔﺎﺕ ﻗﻴﺎﺱ ﻋﺎﻟﻤﻴﺔ ﻟﻤﺘﻁﻠﺒﺎﺕ ﻨﻅﺎﻡ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﻜﺎﻤﻠﺔ.
16
ﺘﻭﺼﻴﻑ ﻗﻴﺎﺱ ﻋﺎﻟﻤﻲ Good Manufacturing Product ١٠٢
٣- ﺍﻟﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺘﺸﻐﻴل ﺃﻜﺒﺭ ﻋﺩﺩ ﻤﻤﻜﻥ ﻤﻥ ﺍﻟﺨﺒﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ
ﻭﺍﻹﺭﺘﻘﺎﺀ ﺒﻤﺴﺘﻭﺍﻫﻡ.
٤- ﺇﺭﺴﺎﺀ ﺩﻋﺎﺌﻡ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ ﻭﺩﻋﻡ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟﻘﻭﻤﻲ ﻭﺫﻟﻙ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﻓـﺘﺢ ﺃﺴـﻭﺍﻕ
ﺒﺎﻟﺨﺎﺭﺝ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
٥- ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻗﺩﺭ ﺍﻹﻤﻜﺎﻥ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ ﻟﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ ﻤـﺴﺎﻫﻤﺔ ﻭﺩﻋﻤـ ﺎﹰ
ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ، ﻭﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺍﻻﺴﺘﻐﻨﺎﺀ ﻋﻥ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻹﺴﺭﺍﺌﻴﻠﻴﺔ، ﺇﻀﺎﻓﺔ ﻟﺘﺨﻔﻴﺽ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺘﻁﻠﻌﺎﺕ 4.2.3
– ﺍﻟﺘﻭﺴﻊ ﺍﻟﻌﻤﺭ ﺍﻨﻲ ﻟﻤﺒ ﺎﻨﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻹﻨﺸﺎﺀ ﺃﺒﻨﻴﺔ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻜﻲ ﺘﺴﺘﻭﻋﺏ ﺨﻁﻭﻁ ﺎﹰ ﺠﺩﻴﺩﺓ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ ﻤﺜل
ﺨﻁ ﺍﻟﻤﺤﺎﻟﻴل.
– ﺍﻟﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺠﻠﺏ ﻤﺴﺘﺜﻤﺭﻴﻥ ﺠﺩﺩﺍﹰ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﺍﺨل ﻭﺍﻟﺨﺎﺭﺝ ﻭﺫﻟﻙ ﻟﺩﻋﻡ ﺘﺤﻘﻴﻕ ﺘﻁﻠﻌﺎﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
– ﻓﺘﺢ ﺃﺒﻭﺍﺏ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻷﺴﺎﺘﺫﺓ ﺍﻟﺠﺎﻤﻌﺎﺕ ﻭﻁﻠﺒﺔ ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺼﻴﺩﻟﺔ ﻭﺍﻟﻌﻠﻭﻡ ﻟﻠﺘﺩﺭﺏ ﻭﺍﻟﻤـﺸﺎﺭﻜﺔ ﻓـﻲ
ﻤﺠﺎل ﺍﻷﺒﺤﺎﺙ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ.
4.2.4 ﺍﻟﻬﻴﻜل ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻲ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ
ﺤﺴﺏ ﺍﻟﻬﻴﻜل ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻲ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﻜل ﺭﻗﻡ (٥ ) ﻭﺍﻟﻤﻭﺠﻭﺩ ﻓﻲ ﺼﻔﺤﺔ ١٢١
ﻓﺈﻥ ﺃ ﻋﻠﻰ ﺴﻠﻡ ﺇﺩﺍﺭﻱ ﻓ ﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻫﻭ ﺭﺌﻴﺱ ﻤﺠﻠﺱ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺤﻴﺙ ﻴﻨﺒﺜﻕ ﻋﻨـﻪ ﻨﺎﺌـﺏ ﻭﻤﺴﺘـﺸﺎﺭ
ﻗﺎﻨﻭﻨﻲ، ﻭﻴﺸﻐل ﺭﺌﻴﺱ ﻤﺠﻠﺱ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻤﻨﺼﺏ ﻤﺩﻴﺭ ﻋﺎﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
ﻭﻴﻨﺒﺜﻕ ﻋﻥ ﺍﻟﻤﺩﻴﺭ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻋﺩﺓ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﻭﻫﻲ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
١- ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺅﻭﻥ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ
ﻭﻴﺘﻔﺭﻉ ﻋﻨﻬﺎ ﻜل ﻤﻥ:
ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺸ ﺅﻭﻥ ﺍ ﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻴﻘﻭﻡ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﺒﺎﻻﺸﺭﺍ ﻑ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺓ ﺸـ ﺅﻭﻥ ﺍﻟﻤـﻭﻅﻔﻴﻥ، ﻭﻭﺤـﺩﺓ
ﺍﻟﺸﺒﻜﺎﺕ ﻭﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ، ﻭﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻜﺎﻓﺘﻴﺭﻴﺎ ﻭﺍﻟﻨﻅﺎﻓﺔ ﻭﻭﺤﺩﺓ ﺍﻷﺭﺸﻴﻑ ﻭﺍﻟﺴﻜﺭﺘﺎﺭﻴﺔ.
ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺸﺅﻭﻥ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﺤﻴﺙ ﻴﻘﻭﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻘﺴﻡ ﺒﺈﺩﺍﺭﺓ ﻜل ﻤﻥ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﺤـﺴﺎﺒﺎﺕ، ﻭﻭﺤـﺩﺓ ﺍﻟﻤﺭﺍﺠﻌـﺔ
ﻭﺍﻟﻤﻭﺍﺯﻨﺔ ﻭﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﺨﺯﻴﻨﺔ.
٢-ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺘﻭﻜﻴﺩ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ
ﺘﻘﻭﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺒﻤﺘﺎﺒﻌﺔ ﻗ ﺴﻡ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ، ﻭﻗﺴﻡ ﻤﺘﺎﺒﻌﺔ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ، ﻜﻤﺎ ﺘﻘﻭﻡ ﺒﻌﻤﻠﻴـﺔ ﺍﻟﺒﺤـﺙ
ﻭﺍﻟﺘﻁﻭﻴﺭ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺘﺩﺭﻴﺏ، ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻬﺎ ﺘﻘﻭﻡ ﺒﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﻗﺴﻡ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﻨﺩﺍﺕ.
٣-ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ
ﻭﺘﺘﻭﻟﻰ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻭﺍﺭﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﻭﻤﺨﺎﺯﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﻤﺨﺎﺯﻥ ﻗﻁﻊ ﺍﻟﻐﻴﺎﺭ ﻭﺍﻟﻌﻬﺩﺓ.
٤-ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻴﺎﺕ
ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻭﻟﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺸﺭﺍﺀ ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻬﺎ ﺘﻘﻭﻡ ﺒﻌﻤﻠﻴﺔ ﺘﻘﻴﻴﻡ ﺍﻟﻤﻭﺭﺩﻴﻥ. ١٠٣
٥-ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ
ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻭﻟﻰ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ ﻭﺍﻟﻌﻼﻗﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ.
٦-ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﺤﻴﺙ ﻴﻨﺒﺜﻕ ﻋﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻻﺩﺍﺭﺓ ﻜل ﻤﻥ ﺍﻷﻗﺴﺎﻡ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
ﻗﺴﻡ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻜﺒﺴﻭل، ﻭ ﻗﺴﻡ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻭﺍﻟﻜﺭﻴﻤﺎﺕ ، ﻭﻗ ﺴﻡ ﺇﻨﺘـﺎﺝ ﺍﻟـﺴﻭﺍﺌل ﻭﺍﻷﻗـﺭﺍﺹ،
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻗﺴﻡ ﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.

4.2.5 ﺃﻨﻭﺍﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻲ ﻜل ﺨﻁ ﺇﻨﺘﺎﺠﻲ
ﺘﻘﻭﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺒ ﺈﻨﺘﺎﺝ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٣٧ ﻨﻭﻋ ﺎﹰ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﻜل ﻤـﻥ ﺨﻁـﻭﻁ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ
ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ.
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(٨) ﻴﻭﻀﺢ ﺃﻨﻭﺍﻉ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ
ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ
CHLOROMYCIN CR 1 ARTIX 1
MEGACORTEN G CR 2 BENZYL B 2
MEGACORTEN G SKIN OINTMENT 3 CASTOR OIL 3
MEGACORTEN SKIN OINTMENT 4 CYSTOGYN 4
MEGACYCLINE SKIN OINTMENT 5 DECAMOL 5
MEGAZOLE CREAM 6 ETHYL ALCOHOL 6
FLAGYN 7 ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ ﻭ ﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ
AMOXIM 250 MG CAPS 1 GAROSEPT MOUTH GARGLE 8
AMOXIM 500 MG CAPS 2 GLYCERIN 9
CIPROXIM 500 MG CAPLET 3 HISTA 10
CYSTOGYN TAB 4 MEGADENT MOUTH PAINT 11
DECAMOL TBL 5 MEGAFEED EXPECTORANT 12
KEFLEXIM 250 MG CAPS 6 MEGAFEED SYRUP 13
KEFLEXIM500 MG CAPS 7 MEGAFEED EXPECTORANT 14
MEGAPRIME 15 ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﻌﻠﻘﺎﺕ ﺍﻟﺠﺎﻓﺔ
KEFLEXIM 250MG ORAL DRY SUSP 1 MIXAFUR 16
AMOXIM 250MG ORAL DRY SUSP 2 MEGASTATIN 17
WORMEX 23
ﻗﺎﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺒﺯﻴﺎﺭﺓ ﻤﻴﺩ ﺍﻨﻴﺔ ﺩﺍﺨل ﺃﻗﺴﺎﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺘﺘﺒﻊ ﺨﻁﻭﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻤﻨ ﺫ ﺩﺨﻭل ﺍﻟﻤﺎﺩﺓ ﺍﻟﺨﺎﻡ
ﻟﻠﻤﺨﺎﺯﻥ ﻭﺤﺘ ﻰ ﺘﻭﺭﻴﺩﻫﺎ ﻟﻠﻤﺴﺘ ﻬﻠﻙ ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﺼﻭﻴﺭ ﻫﺎ ﺒﺩﻭﺭﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻜﻤﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﻜل ﺭﻗـﻡ (٦)
ﺍﻟﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺼﻔﺤﺔ (١٢٠)
١- ﺘﻘﻭﻡ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻴﺎﺕ ﺒﺈﺼﺩﺍﺭ ﺃﻤﺭ ﺘﻭﺭﻴﺩ ﺒﻌﺩ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻘﻴﻴﻡ ﻟﻠﻤـﻭﺭﺩﻴﻥ، ﺤﻴـﺙ ﻴﻘـﻭﻡ
ﺍﻟﻤﻭﺭﺩ ﺒﺘﻭﺭﻴﺩ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺃﻤﺭ ﺍﻟﺸﺭﺍﺀ. ١٠٤
٢- ﻴﻘﻭﻡ ﺃﻤﻴﻥ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﺒ ﺎﺴﺘﻼﻡ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺃﻤﺭ ﺍﻟﺘ ﻭﺭﻴﺩ ﺤﻴﺙ ﻴﻘﻭﻡ ﺒﻌﻤﻠﻴﺔ ﻓﺤﺹ
ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﻠﻤﺔ ﻭﻤﻁﺎﺒﻘﺘﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﻨﺎﺤﻴﺘﻴﻥ ﺍﻷﻭﻟﻲ ﻤﺴﺘﻨﺩﻴﺔ ﺤﻴﺙ ﻴﺠﺏ ﺃﻥ ﺘﻜﻭﻥ ﻤﻁﺎﺒﻘﺔ ﻟﻤﻭ ﺍﺼﻔﺎﺕ
ﺃﻤﺭ ﺍﻟﺸﺭﺍﺀ، ﻭﺍﻟﺜﺎﻨﻴﺔ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺍﻟﻜﻴﻤﻴﺎﺌﻲ ﻟﻠﻤﺎﺩﺓ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﺍﺓ، ﻓﺈﺫﺍ ﻜﺎﻨـﺕ ﻤﻁﺎﺒﻘـﺔ ﻴﻘـﻭﻡ ﺒﺘـﺴﺠﻴﻠﻬﺎ
ﻭﺘﻌﻠﻴﺘﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ، ﺃﻤﺎ ﺇﺫﺍ ﻜﺎﻨﺕ ﻏﻴﺭ ﻤﻁﺎﺒﻘﺔ ﻓﻴﺭﻓﻊ ﺃﻤﻴﻥ ﺍﻟﻤ ﺨﺎﺯﻥ ﺘﻘﺭﻴﺭ ﻋـﺩﻡ ﻤﻁﺎﺒﻘـﺔ،
ﺤﻴﺙ ﻴﺘﻡ ﺍﻟﺘﺼﺭﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﻁﺎﺒﻘﺔ .
٣- ﻋﻨﺩ ﺒﺩﺀ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﺤﻀﻴﺭ ﻟﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﺘﻘﻭﻡ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺎﺴﺘﻼﻡ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ
ﺍﻟﺨﺎﻡ ﻤﻥ ﺃﻤﻴﻥ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻤﻭﺍﺼﻔﺎﺕ ﻜﻤﻴﺔ ﻭﻨﻭﻋﻴﺔ ﻤﺤﺩﺩﺓ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻤﻌﺎﺩﻟﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻫﻲ
ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻠﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ.
٤- ﺘﻘﻭﻡ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻷﻭﻟ ﻰ ﺒﺨﻠﻁ ﺍﻟﻨﺴﺏ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ ﺤـﺴﺏ ﺍﻟﻤﻭﺍﺼـﻔﺎﺕ
ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻓﻲ ﺃﺤﻭﺍﺽ ﻤﻌﺩﺓ ﻭﻤﻬﻴﺄ ﺓ ﻟﺫﻟﻙ، ﻭﺒﻌﺩ ﻤﺩﺓ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻫﻨﺎﻙ ﻓﺤﺹ ﺩﻭﺭﻱ ﻗﺒل ﺍ ﻻﻨﺘﻬـﺎﺀ
ﻤﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ.
٥- ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻟﺜ ﺎﻨﻴﺔ ﻭﺒﻌﺩ ﻤﺭﻭﺭ ﺍﻟﺯﻤﻥ ﺍﻟﻼﺯﻡ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻟﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﺘﺒـﺩﺃ
ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺤﻭﻴ ل ﺍﻟﺨﻠﻴﻁ ﻟﻠﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﻟﻜﻥ ﺘﺴﺒﻘﻬﺎ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻤﻥ ﻗﺒل ﻗـﺴﻡ ﺍﻟﻔﺤـﺹ ﻭﻤﺭﺍﻗﺒـﺔ
ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ.
٦- ﺘﺒﺩﺃ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺤﻀﻴﺭ ﺍﻟﺯﺠﺎﺠﺎﺕ ﺍﻟﻔﺎﺭﻏﺔ ﺤﻴﺙ ﻫﻨﺎﻙ ﻨﻭﻋ ﺎﻥ ﻤﻥ ﺍ ﻟﻤﻘﺎﺴﺎﺕ ﺯﺠﺎﺠـﺎﺕ
ﺼﻐﻴﺭﺓ ﺍﻟﺤﺠﻡ ﻭﺃﺨﺭﻯ ﻜﺒﻴﺭﺓ ﺍﻟﺤﺠﻡ، ﻭﻴﻘﻭﻡ ﺒﺘﺠﻬﻴﺯ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺯﺠﺎﺠﺎﺕ ﻋﺎﻤل ﻤﺘﺨﺼﺹ ﻟﺫﻟﻙ.
٧- ﻭﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻠﻴﻬﺎ ﻴﻘﻭﻡ ﻋﺎﻤل ﺁﺨﺭ ﺒﻭﻀﻊ ﺍﻟﻐﻁﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺯﺠﺎﺠﺔ ﻴﺩﻭﻴﺎﹰ ، ﺜـﻡ ﻴـﺘﻡ
ﺇﻏﻼﻗﻬﺎ ﺒﻤﺎﻜﻨﺔ ﺨﺎﺼﺔ.
٨- ﺘﻨﺘﻘل ﺍﻟﻌﺒﻭﺍﺕ ﻭﺍﻟﺯﺠﺎﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﻤﺘﻠﺌﺔ ﻟﻭﻀﻊ ﺍﻟﻌﻼﻤﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺞ ﻭﺘﺎﺭﻴﺦ ﺘﺼﻨﻴﻌﻪ
ﻭﺘﺎﺭﻴﺦ ﺼﻼﺤﻴﺘﻪ.
٩- ﺜﻡ ﻴﻘﻭﻡ ﻋﺎﻤل ﺁﺨﺭ ﺒﻭﻀﻊ ﺍﻟﻨﺸﺭﺓ ﺍﻟﻁﺒﻴﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺫﻟﻙ ﻓﻲ ﺍﻟﻌﻠﺒﺔ ﺍﻟﻤﻐﻠﻔﺔ ﺤﻴﺙ ﻴـﺘﻡ
ﻭﻀﻊ ﻜل ﺴﺕ ﺯﺠﺎﺠﺎﺕ ﻓﻲ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻟﻭﺤﺩﻫﺎ، ﺘﻠ ﻴﻬﺎ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻭﻀﻊ ﺍﻟﻨﻬـﺎﺌﻲ ﻓـﻲ ﻜﺭﺘـﻭﻥ
ﺨﺎﺹ ﻤﻌﺩ ﻟﺫﻟﻙ.
١٠- ﺒﻌﺩ ﺫﻟﻙ ﺘﻨﺘﻘل ﻷﻤﻴﻥ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﻘﻭﻡ ﺒﺘﺴﺠﻴﻠﻬﺎ ﺒﻌﺩ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ.
١١- ﺃﻤﺎ ﺇﺫﺍ ﻜﺎﻨﺕ ﻏﻴﺭ ﻤﻁﺎﺒﻘﺔ ﻓﻴﻘﻭﻡ ﺃﻤﻴﻥ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﺒﻌﻤل ﺘﻘﺭﻴﺭ ﻋﺩﻡ ﻤﻁﺎﺒﻘـﺔ ﺜـﻡ ﻴـﺘﻡ
ﺍﻟﺘﺼﺭﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﻁﺎﺒﻘﺔ ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﻋﻤل ﺇﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺘﺼﺤﻴﺤﻴﺔ ﻭﻭﻗﺎﺌﻴﺔ ﻟﺘﻼﻓﻲ ﺫﻟﻙ .
١٢- ﻭﺘﺄﺘﻲ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻻﺨﻴﺭﺓ ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺘﺴﻠﻴﻡ ﻟﻠﺯﺒﻭﻥ ، ﻓﻔﻲ ﺤﺎﻟـﺔ ﻭﺭﻭﺩ ﻁﻠﺒﻴـﺔ ﻤـﻥ ﺇﺩﺍﺭﺓ
ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻟﻜﻤﻴﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﻭﻫﺫﻩ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﻤﺘﻭﻓﺭﺓ ﻴﻘﻭﻡ ﺃﻤﻴﻥ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﺒﺘﺴﻠﻴﻤﻬﺎ ﻟﻠﺯﺒﻭﻥ.
١٠٥
4.2.6 ﺃﺴﺒﺎﺏ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﻤﺴﺢ ﺍﻟﻤﻴﺩ ﺍﻨﻲ ﺍﻟﺫﻱ ﻗﺎﻡ ﺒﻪ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﺍﺸﺘﻤل ﻋﻠ ﻰ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﻭﻓﻲ ﻤﺠﺎﻻﺕ ﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻤﻨﻬﺎ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻐﺫﺍﺌﻴﺔ ﻭﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻷﺩﻭﺍﺕ ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺌﻴﺔ ﻭﺼـﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻔﻠـﺯﺍﺕ
ﺍﻟﻤﻌﺩﻨﻴﺔ ﻭﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﻠﺒﻭﺴﺎﺕ ﻓﻘﺩ ﺘﺒﻴﻥ ﻟﻠﺒﺎﺤﺙ ﺃﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤل ﺍﻟ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻟﻬﺎ ﻤـﺎ ﻴﻤﻴﺯﻫـﺎ ﻋـﻥ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻷﺨﺭﻯ ﻭﺫﻟﻙ ﻟﻸﺴﺒﺎﺏ ﺍﻵﺘﻴﺔ:
١-ﻴﻭﺠﺩ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴ ﻑ (ﻭﻻ ﺘﻁﺒﻕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ) ﻭﺫﻟـﻙ
ﻤﻨﺫ ﺒﺩﺍﻴﺔ ﻋﻤل ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻓﻲ ﻋﺎﻡ ١٩٩٩. ﻭﻴﻭﻓﺭ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻘﺎﺌﻡ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻔـﺼﻴﻠﻴﺔ ﺒﺤﻴـﺙ
ﻴﺘﻤﻜﻥ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻤﻌﻬﺎ ﻤﻥ ﻋﻤل ﺘﺤﻠﻴﻼﺕ ﻴﺘﻁﻠﺒﻬﺎ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
٢-ﻜﻭﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﻤﺭﻫﺎ ﺍﻟﺯﻤﻨﻲ ﻗﻠﻴل ﻤﻘﺎﺭﻨﺔ ﻤﻊ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻨﻅﻴﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻟـﻀﻔﺔ ﺍﻟﻐﺭﺒﻴـﺔ ﻓﺈﻨﻬـﺎ
ﺘﺘﻌﺭﺽ ﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﺸﺩﻴﺩﺓ ﻤﻥ ﻗﺒل ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻷﺨﺭﻯ.
٣-ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﺸﺭﻜﺔ ﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻋﺎﻤﺔ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻫﻨﺎﻙ ﻋﻨﺎﻴﺔ ﻤﻥ ﻗﺒل ﺍﻟﻤﺠﺘﻤﻊ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﻻﻨﺠﺎﺤﻬـﺎ
ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻴﻬﺎ ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺘﺭﺸﻴﺩ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻔﻴﺩ ﻓﻲ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟـﺴﻴﺎﺴﺎﺕ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﺭﺒﺤﻴﺔ.
٤-ﺤﺼﻠﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﻠﻰ ﺸﻬﺎﺩﺓ ﺍﻷﻴﺯﻭ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺨﺘﺹ ﺒﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﺸﺎﻤﻠﺔ(ISO 9001-2000)
International Organization for Standardization ﻤﻨﺫ ﺍﻟﺴﻨﻭﺍﺕ ﺍﻷﻭﻟﻰ ﻹﻨﺸﺎﺌﻬﺎ ﻭﻫﻲ ﻓﻲ
ﺘﺤﺴﻴﻥ ﻭﺘﻁﻭﺭ ﻤﺴﺘﻤﺭ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ.
٥-ﺘﺼﻨﻑ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻀﻤﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﻜﺒﻴﺭﺓ ﻓﻲ ﻓﻠﺴﻁﻴﻥ ﺤﺴﺏ ﺘﺼﻨﻴ ﻔﺎﺕ ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﻭﻫـﻲ
ﺍﻷﻭﻟﻰ ﻭﺍﻟﻭﺤﻴﺩﺓ ﻓﻲ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ.
٦-ﻫﻨﺎﻙ ﺭﻏﺒﺔ ﺸﺩﻴﺩﺓ ﻤﻥ ﻗﺒل ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ ﺒﺩﻗﺔ، ﻭﻫﻭ ﺍﻟﻌﺎﻤـل ﺍﻷﻫـﻡ،
ﻭﺍﻟﺫﻱ ﺴﻴﺴﺎﻋﺩﻫﺎ ﻓﻲ ﻤﻭﺍﺠﻬﺔ ﻤﻨﺎﻓﺴﻴﻬﺎ ﻤﻥ ﺠﻬﺔ ، ﻭﻤﻥ ﺠﻬﺔ ﺃﺨﺭﻱ ﺘﺭﻏﺏ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ ﻓـﻲ
ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺠﺩﻴﺩ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻷﺨﺹ ﻓﻲ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
٧- ﺃﺒﺩﺕ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻌﺎﻭﻥ ﻭ ﺘﻭﻓﻴﺭ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺒﺤﺙ، ﻤﻊ ﺇﺒـﺩﺍﺌﻬﺎ
ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻭﺘﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﺘﺴﻬﻴﻼﺕ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ.
ﻓﻲ ﻀﻭﺀ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻜﺎﻥ ﺍﻟﺩﺍﻓﻊ ﻟﺩ ﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻓﻲ ﺇﺠﺭﺍﺀ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﻋﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ
ﻤﻊ ﺃﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻭﻤﺎ ﻴﻨﻁﺒﻕ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺴﻭﻑ ﻴﻨﻌﻜﺱ ﺒﺼﻭﺭﺓ ﺠﻭﻫﺭﻴـﺔ ﻋﻠـﻰ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ ﻤﺤـل
ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﻓﻠﺴﻁﻴﻥ ﻭﺨﺎﺼﺔ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ ﻤﻨﻬﺎ. ١٠٦

ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺜﺎﻟﺙ
ﻁﺒﻴﻌﺔ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ
ﻤﺤل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ

4.3.1 ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ
4.3.2 ﺃﻨﻭﺍﻉ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﻭﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
4.3.3 ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻓﻘﺎﹰ ﻷﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ
4.3.4 ﺘﻘﻴﻴﻡ ﻋﺎﻡ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺤﺎﻟﻲ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ١٠٧
4.3.1 ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻡ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ
ﻜﻤﺎ ﺘﻡ ﺍﻹﺸﺎﺭﺓ ﺇﻟﻴﻪ ﺴﺎﺒﻘﺎﹰ ﻓﺈﻥ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻨﻅﺎﻡ ﺨﺎﺹ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ، ﻓﻬﻲ ﺘﻌﺘﺒﺭ
ﻜل ﻤﻥ ﺍﻷﺠﻭﺭ ﻭﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻷﺨﺭﻯ ﻋﺩﺍ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﻤﺜﺎﺒﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﻀﺎﻓﻴﺔ ﻴﺘﻡ ﺇﺤﺘﺴﺎﺒﻬﺎ
ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺴﻴﺎﺴﺔ ﻤﻭﺤﺩﺓ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
ﻭﻟﻠﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻻ ﺒﺩ ﻭﺃﻥ ﻨﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﻨﻭﺍﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﻋﻨﺎﺼﺭ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﻜﻴﻔﻴﺔ ﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ ﺒﺎﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ.
ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻟﺩﻱ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ
ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٩) ﻴﻭﻀﺢ ﺃﺴﻤﺎﺀ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺇﻨﺘﺎﺠﻬﺎ ﻓﻲ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ ﻓـﻲ ﻋـﺎﻡ ٢٠٠٤
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻤﻥ ﻜل ﻨﻭﻉ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﺍﻟﻭﺼﻑ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ ﻟﻜل ﺼﻨﻑ ﻟﺘﻭﻀﻴﺢ ﺍ ﻻﺴـﻡ
ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ .
ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﻓﺈﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻴﺘﻡ ﺘﺼﻨﻴﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻤﺩﺍﺭ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻭﺒﺼﻔﻪ ﺩﻭﺭﻴﺔ، ﻭﻫﻨﺎﻙ ﺃﻨـﻭﺍ ﻉ
ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻗﺩ ﻻ ﺘﺘﻌﺩﻯ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻌﺎﻡ، ﻭﻫﺫﺍ ﻴﺅﺜﺭ ﺒﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﺤـﺎل ﻋﻠـﻰ ﺘﺤﻤﻴـل
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ.
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٩)
ﺍﻨﺘﺎﺝ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﻠﻌﺎﻡ ٢٠٠٤ ﻤﻥ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻘﺴﻤﺔ ﺤﺴﺏ ﺨﻁﻭﻁ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﺃﻭﻻ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل

ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﺴﻡ ﺍﻟﺼﻨﻑ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﺒﺎﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻭﺼﻑ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ
ﻟﻠﺤﺴﺎﺴﻴﺔ ﻤﻀﺎﺩ 57,070 ARTIX -١
ﻟﻠﺠﺭﺏ ﻤﻀﺎﺩ 5,612 BENZYL B -٢
40,823 CYSTOGYN SUSP ﻤﻀﺎﺩ ﻟﻸﻨﺘﺎﻤﻴﺒﻴﺎ ﻭﺍﻟﺠﺎ ﺭﺩﻴﺎ

168,581 DECAMOL 100ML ﺨﺎﻓﺽ ﻟﻠﺤﺭﺍﺭﺓ ﻭﻤﺴﻜﻥ ﻟﻸﻟﻡ

ﺨﺎﺭﺠﻲ ﻤﻁﻬﺭ 17,457 ETHYL ALCOHOL

ﺨﺎﺭﺠﻲ ﻤﻁﻬﺭ 15,926 ETHYL ALCOHOL

ﻟﻸﻨﺘﺎﻤﻴﺒﻴﺎ ﻤﻀﺎﺩ 46,460 FLAGYN -٩
ﻤﻌﺎﻟﺞ ﻻﻟﺘﻬﺎﺒﺎﺕ ﺍﻟﻠﺜﺔ
4,942 GAROSEPT
MOUTH GARGLE
-١٠
ﻤﺭﻁﺏ ﺠﻠﺩﻴﻭ
2,668 Glycerin -١١
ﻟﻠﺴﻌﺎل ﻤﻀﺎﺩ 10,723 HISTA -١٢١٠٨
5748 MEGADENT ﻤﻀﻤﻀﺔ ﻻﻟﺘﻬﺎﺒﺎﺕ ﺍﻟﻠﺜﺔ
MOUTH PAINT
-١٣
ﻤﻌﺎﻟﺞ ﻟﻠﺴﻌﺎل
10,946 MEGAFEED
SYRUP
-١٥
125,521 MEGAPRIME ﻤﻀﺎﺩ ﺤﻴﻭﻱ ﻟﻠﺠﻬﺎﺯ ﺍﻟﻬﻀﻤﻲ
-١٦
8,819 MIXAFUR -١٧ ﻤﻀﺎﺩ ﻟﻺﺴﻬﺎل ﻭﻤﻁﻬﺭ ﻤﻌﻭﻱ
14,920 MEGASTATIN -١٨ ﻤﻀﺎﺩ ﺤﻴﻭﻱ ﻻﻟﺘﻬﺎﺒﺎﺕ ﺍﻟﻔﻡ
ﻟﻠﺤﺴﺎﺴﻴﺔ ﻤﻀﺎﺩ 10,008 PETHAZINE
-٢٠
ﻤﻁﻬﺭ 1710 POVIDIN SOAP
-٢١
ﻤﻁﻬﺭ 3945 POVIDIN SOAP
-٢٢
ﻤﻁﻬﺭ 951 POVIDIN TOP
-٢٣
ﻤﻁﻬﺭ 12,943 POVIDIN TOP
-٢٤
7215 VENTOMIN SYRUP ﻤﻭﺴﻊ ﻟﻠﺸﻌﺏ ﺍﻟﻬﻭﺍﺌﻴﺔ
-٢٥
ﻟﻠﺩﻴﺩﺍﻥ ﻤﻀﺎﺩ 9823 WORMEX -٢٦

582,796
ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل

ﺜﺄﻨﻴﺎ ﺨﻁ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻭﺍﻟﻜﺭﻴﻤﺎﺕ:

ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﺴﻡ ﺍﻟﺼﻨﻑ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﺍﻟﻭﺼﻑ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ
ﺠﻠﺩﻱ ﺤﻴﻭﻱ ﻤﻀﺎﺩ 6,172 Chloromycin cr

ﻤﻀﺎﺩ ﺤﻴـﻭﻱ ﻭﻤـﻀﺎﺩ ﻟﻼﻟﺘﻬﺎﺒـﺎﺕ
ﺍﻟﺠﻠﺩﻴﺔ
16,154 MEGACORTEN G
CR

ﻤﻀﺎﺩ ﺤﻴـﻭﻱ ﻭﻤـﻀﺎﺩ ﻟﻼﻟﺘﻬﺎﺒـﺎﺕ
ﺍﻟﺠﻠﺩﻴﺔ
6,982 MEGACORTEN G
SKIN OINTMENT

7,992 MEGACORTEN ﻤﻀﺎﺩ ﻟﻼﻟﺘﻬﺎﺒﺎﺕ ﺍﻟﺠﻠﺩﻴﺔ
SKIN OINTMENT

ﻤﻀﺎﺩ ﺤﻴـﻭﻱ ﻭﻤـﻀﺎﺩ ﻟﻼﻟﺘﻬﺎﺒـﺎﺕ
ﺍﻟﺠﻠﺩﻴﺔ
5,950 MEGACYCLINE
SKIN OINTMENT

6,042 MEGAZOLE ﻤﻀﺎﺩ ﻟﻠﻔﻁﺭﻴﺎﺕ ﺍﻟﺠﻠﺩﻴﺔ
CREAM

43,120
ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺨﻁ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ
١٠٩
ﺜﺎﻟﺜﺎ ﺨﻁ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ ﻭ ﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ
١٧ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﺒﺎﻟﻌﻠﺒﺔ ﺍﻟﻭﺼﻑ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻲ
ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﺴﻡ ﺍﻟﺼﻨﻑ
ﺤﻴﻭﻱ ﻤﻀﺎﺩ 61,229 AMOXIM 250 MG

ﺤﻴﻭﻱ ﻤﻀﺎﺩ 1622 AMOXIM 250 MG
LB

ﺤﻴﻭﻱ ﻤﻀﺎﺩ 414 AMOXIM 500 MG

ﺤﻴﻭﻱ ﻤﻀﺎﺩ 14,721 CIPROXIM 500 MG
CAPLET

ﺤﻴﻭﻱ ﻤﻀﺎﺩ 47,379 CYSTOGYN TAB -٥
4643 DECAMOL TBL ﻤﻀﺎﺩ ﻟﻠﺠﺎﺭﺩﻴﺎ ﻭﺍﻷﻨﺘﺎﻤﻴﺒﻴﺎ

2200 KEFLEXIM 250 MG ﺨﺎﻓﺽ ﻟﻠﺤﺭﺍﺭﺓ ﻭﻤﺴﻜﻥ ﻟﻶﻻﻡ
CAPS

21,212
ﺍﺠﻤﺎﻟﻲ ﺨﻁ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ
ﻭﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ

ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺠﺩﺍﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻓﺈﻥ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻴﻤﺜل ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻷﻜﺒﺭ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ
ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﻭﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺍﻨﺘﺎﺠﻬﺎ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤.
ﻓﺒﻠﻐﺕ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤ ﻨﺘﺠﺎﺕ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻓﻲ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﺤﻭﺍﻟﻲ ٢٦ ﻤﻨﺘﺞ، ﺃﻤﺎ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ
ﺨﻼل ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٥٨٣٠٠٠ ﻭﺤﺩﺓ، ﺃﻤﺎ ﺨﻁ ﺍﻟﻜﺭﻴﻤﺎﺕ ﻭﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻓﻘﺩ ﺘﻡ ﺇﻨﺘﺎﺝ ٦ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﺒﻴﻨﻤﺎ
ﺘﻡ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﺤﻭﺍﻟﻰ ٤٣٠٠٠ ﻭﺤﺩﺓ.
ﺃﻤﺎ ﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻸﻗﺭﺍﺹ ﻭﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ ﻓﻘﺩ ﺃﻨﺘﺠﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ٧ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﺒﻠﻎ ﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ ﺤـﻭﺍﻟﻰ
٢١٠٠٠ ﻋﻠﺒﺔ ﻜﺒﻴﺭﺓ.

17
ﺤﻴﺙ ﺘﺤﺘﻭﻱ ﺍﻟﻌﻠﺒﺔ ﻋﻠﻰ ١٠٠٠ ﺸﺭﻴﻁ ﺴﻭﺍﺀ ﻤﻥ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ ﺃﻭ ﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ. ١١٠
4.3.2 ﺃﻨﻭﺍﻉ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
١- ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل
ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤ ﺤﺴﺏ ﻗﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ 92,859 ﺩﻭﻻﺭ ﻭﻫﻲ ﻤﻭﺯﻋﺔ
ﺤﺴﺏ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١٠) ﺤﻴﺙ ﻤﻥ ﺍﻟﻭﺍﻀﺢ ﺃﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺘﻘﻭﻡ ﺒﺘﺤﻤﻴل ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ
ﺒﺎﻟﺘﺸﻐﻴل ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
ﻭﺒﺎﻟﻨﻅﺭ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﻤﺫﻜﻭﺭ ﻨﺠﺩ ﺃﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻗﺩ ﺤﻤﻠﺕ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺀ ﻭﻨﻘل ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻭﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻟﻤﺼﻌﺩ ﻭﻏﻴﺭﻩ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻏﻡ ﻤـﻥ ﺃﻥ ﻫـﺫﻩ ﺍﻟﻤـﺼﺭﻭﻓﺎﺕ
ﻴﺴﺘﻔﻴﺩ ﻤﻨﻬﺎ ﺠﻤﻴﻊ ﺃﻗﺴﺎﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ . ﻭﻫﺫﺍ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﻴﺅﺩﻯ ﺇﻟﻰ ﻋﺩﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﺤﻘﻴﻘـﻲ ﻟﻤﺭﺍﻜـﺯ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻤﻤﺎ ﻴﺅﺩﻯ ﺇﻟﻰ ﺘﺸﻭﻩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺤﻘﻴﻘﻴﺔ ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ.
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١٠)
ﻴﻭﻀﺢ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤ ﺤﺴﺏ ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ
ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺍﻟﻤﺒﻠﻎ
١- ﺃﺠﻭﺭ ﻭﻤﺭﺘﺒﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﺒﺎﻹﻨﺘﺎﺝ 52,117
1,079 ﻤﺤﺭﻭﻗﺎﺕ -٢
ﺘﺄﻤﻴﻨﺎﺕ ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ 1213
٣- ﺇﺼﻼﺡ ﻭﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻟﻤﺎﻜﻴﻨﺎﺕ 9,647
٤- ﻨﻘل ﻤﻭﺍﺩ ﻭﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺘﺨﻠﻴﺹ 10,535
٥- ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺨﺒﺭﺍﺀ ﻭﻓﺤﺹ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻭﺭﺴﻭﻡ 9,980
٦- ﻤﻭﺍﺩ ﺘﻨﻅﻴﻑ ﻟﻠﻤﺼﻨﻊ 138
7,567 ﻭﻤﻴﺎﻩ ﻜﻬﺭﺒﺎﺀ -٧
٨- ﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻟﻤﺼﻌﺩ 581
92,859 ﺍﻟﻤﺠﻤﻭﻉ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﻤﻠﺤﻘﺎﺕ ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻋﻥ ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤.
٢- ﺍﻻﻫﻼﻜﺎﺕ ﺍﻟﺴﻨﻭﻴﺔ
ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻻﻫﻼﻜﺎﺕ ﺍﻟﺴﻨﻭﻴﺔ ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤ ﻟﻤﻭﺠﻭﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﻤﺒﺎﻨﻲ ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ
ﻭﺍﻵﻻﺕ ﻭ ﻜﺫﻟﻙ ﺍﻷﺜﺎﺙ ﻭﺍﻟﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ 116,753 ﻭﻭﻓﻘﺎﹰ ﻟﺴﻴﺎﺴﺔ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻓﻲ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺇﻫﻼﻙ
ﻤﺠﻭﺩﺍﺘﻬﺎ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ، ﻓﺈﻨﻪ ﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﺇﻫﻼﻜﺎﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﻥ ﺍﻷﺜﺎﺙ ﻭﺍﻟﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ ﺇﻟﻰ ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﺩﺨل
ﻭﻟﻡ ﻴﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﺇﻟﻰ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل، ﻫﺫﺍ ﻭﻗﺩ ﺒﻠﻎ ﻤﻌﺩل ﺍﻹﻫﻼﻙ ﺍﻟﻴﻭﻤﻲ ﺤﻭﺍﻟﻲ 319.87
ﺩﻭﻻﺭ ﻴﻭﻤﻴﺎﹰ. ١١١
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(١١)
ﻴﻭﻀﺢ ﺍﻹﻫﻼﻜﺎﺕ ﺍﻟﺴﻨﻭﻴﺔ ﻟﺠﻤﻴﻊ ﻤﻭﺠﻭﺩﺍﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ

ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺍﻹﻫﻼﻙ ﺍﻟﺴﻨﻭﻱ
١ ﻤﺒﺎﻨﻲ ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ 17160
65,870 ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ ﺁﻻﺕ ٢
33,723 ﻭﺍﻟﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ ﺍﻷﺜﺎﺙ ٣
116,753 ﺍﻟﻤﺠﻤﻭﻉ

ﻤﻌﺩل ﺍﻻﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﻴﻭﻤﻲ 319.87
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﻤﻠﺤﻘﺎﺕ ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ

٣- ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻻﺩﺍﺭﻴﺔ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤
ﺤﻴﺙ ﺒﻠﻐﺕ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻻﺩﺍﺭﻴﺔ ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤ ﺤﻭﺍﻟﻲ 72,990 ﺩﻭﻻﺭ ﺸﻤﻠﺕ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤـﺼﺭﻭﻓﺎﺕ
ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻭﺠﻤﻴﻊ ﺭﻭﺍﺘﺏ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﻋﺩﺍ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻫﺫﺍ ﻭﻗﺩ ﺒﻠﻎ ﻤﻌﺩل ﺍﻹﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﻴـﻭﻤﻲ
ﺤﻭﺍﻟﻲ 320 ﺩﻭﻻﺭ ﻴﻭﻤﻴﺎﹰ.
ﻭﻻ ﺘﺸﺘﻤل ﺍ ﻟﻤﺭﺘﺒﺎﺕ ﻭﺍﻷﺠﻭﺭ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺘﺒﺎﺕ ﻭﺃﺠﻭﺭ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﻓﻰ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ، ﺤﻴﺙ ﺘﻘﻭﻡ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺒﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ، ﻭﺘﻅﻬﺭ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﺒﺎﻟﺼﺎﻓﻲ ﻓﻲ ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﺩﺨل. ١١٢
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١٢)
ﻴﻭﻀﺢ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻻﺩﺍﺭﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤
ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺍﻟﻤﺒﻠﻎ ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ
١- ﺘﺒﺭﻋﺎﺕ ﻭﺇﻜﺭﺍﻤﻴﺎﺕ 623
٢- ﺭﻭﺍﺘﺏ ﻭﺃﺠﻭﺭ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ 31,264
٣- ﺃﺘﻌﺎﺏ ﻤﺭﺍﺠﻌﺔ ﺍﻟﺤﺴﺎﺒﺎﺕ 2,940
2,540 ﻭﺒﺭﻴﺩ ﻫﺎﺘﻑ -٤
2,302 ﻭﻤﻁﺒﻭﻋﺎﺕ ﻗﺭﻁﺎﺴﻴﺔ -٥
792 ﻀﻴﺎﻓﺔ -٦
4,567 ﻭﺭﺨﺹ ﺭﺴﻭﻡ -٧
4,920 ﻭﺍﻨﺘﻘﺎل ﻨﻘل -٨
٩- ﻓﻭﺍﺌﺩ ﻭﻋﻤﻭﻻﺕ ﺒﻨﻜﻴﺔ 1,438
١٠- ﻋﺩﺩ ﻭﺃﺩﻭﺍﺕ ﺼﻐﻴﺭﺓ ﻤﺴﺘﻬﻠﻜﺔ 7
1,789 ﻤﺤﺎﻤﺎﺓ ﺃﺘﻌﺎﺏ -١١
2,088 ﻤﺘﻨﻭﻋﺎﺕ -١٢
١٣- ﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﻜﻤﺒﻴﻭﺘﺭ 849
2,267 ﻋﻤﻠﺔ ﻓﺭﻭﻗﺎﺕ -١٤
١٥- ﻤﻜﺎﻓﺄﺓ ﻨﻬﺎﻴﺔ ﺍﻟﺨﺩﻤﺔ 13,527
1,079 ﺇﻴﺠﺎﺭﺍﺕ -١٦
ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﻤﺼﺭﻭﻓﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ 72,990
ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺠﺩﺍﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﻪ ﻓﻘﺩ ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ
ﺍﻹﻫﻼﻜﺎﺕ ﺤﻭﺍﻟﻲ 282,602 ﺩﻭﻻﺭ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤.
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(١٣)
ﻴﻭﻀﺢ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻋﺩﺍ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺍﻟﻤﺒﻠﻎ ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ
92,859 ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ -١
72,990 ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ -٢
116,753 ﺍﻹﻫﻼﻜﺎﺕ -٣
ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ 282
,839١١٣

ﻜﻤﺎ ﺃﻅﻬﺭﺕ ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﺩﺨل ﺃﻥ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻴﺎﺕ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﺘﻰ ﺘﻡ
ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤ ﺒﻠﻐﺕ ﺤﻭﺍﻟﻰ 285,573، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻰ ﻓﺈﻥ
ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻤﻥ ﺃﺠﻭﺭ ﻭﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﺃﺨﺭﻯ ﺘﻤﺜل ﺤﻭﺍﻟﻲ 50% ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ،
ﻭﻫﺫﺍ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﻋﻨﺎﻴﺔ ﺃﻜﺒﺭ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ.
ﻭﺘﻘﻭﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺒﺎﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ ﺒﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ
ﺒﻨﺼﻴﺒﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:

ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(١٤)
ﻴﻭﻀﺢ ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ
ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺍﻟﻤﺒﻠﻎ ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ
282,839 ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ -١
٢- ﻤﻁﺭﻭﺤﺎﹰ ﻤﻨﻪ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺒﻴﻊ (27,520.05)*
٣- ﺼﺎﻓﻲ ﺍﻟﻤﺼﺭﻭﻓﺎﺕ ﺒﺩﻭﻥ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺒﻴﻊ 255,318.95
٤- ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ 146
ﻨﺼﻴﺏ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ
1,748.76

ﺘﻡ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﺨﺼﻡ ﻨﺼﻴﺏ ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ ﻤﻥ ﺍﻹﻫﻼﻜﺎﺕ
ﻭﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻨﺼﻴﺏ ﺍﻟﻘﺴﻡ ﻤﻥ ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺀ ﻭﻫﻲ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
725.92 = ﺃﺜﺎﺙ ﺇﻫﻼﻙ -١
٢- ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﻜﻬﺭﺒﺎﺀ = ٤٥٩
٣- ﺃﻋﺒﺎﺀ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٣١) ﻭﺍﻟﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺼﻔﺤﺔ ١١١ﺤﻴﺙ ﺘﻡ
ﺘﻭﺯﻴﻊ 256,503.87 ﺩﻭﻻﺭ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤﺴﺎﻨﺩﺓ، ﻭﺍﻟﺒﺎﻗﻲ ﻭﻫﻭ ﻤﺎ
ﻴﺨﺹ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺫﻱ ﺘﻡ ﺍﺴﺘﺒﻌﺎﺩﺓ ﻭﻤﻘﺩﺍﺭﺓ 26,335.13.
ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺒﺎﻗﻲ ﺍﻟﻤﺼﺭﻭﻓﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻜﻠﻤﺎ
ﺯﺍﺩﺕ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﺍﻨﺨﻔﺽ ﻨﺼﻴﺏ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻤﻥ ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻭﺍﻟﻌﻜﺱ ﺼﺤﻴﺢ. ١١٤
4.3.3 ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻓﻘﺎﹰ ﻷﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ
ﺃﻭﻻ: ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻹﺤﺩﻯ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
ﺘﻘﻭﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺒﺎﺤﺘﺴﺎﺏ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﺒﺩﻗﺔ، ﺤﻴﺙ ﻴـﺘﻡ ﺘﺤﺩﻴـﺩ
ﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﻜل ﻭﺤﺩﺓ ﺇﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻤﻥ ﻤﻭﺍﺩ ﺨﺎﻡ ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺃﺨﺭﻯ
ﺃﻤﺎ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻷﺨﺭﻯ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤﺜل ﺤﻭﺍ ﻟﻲ 50% ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘ ﺞ ﻓﻴﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ
ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ.
ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻴﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺒﻤﺒﻠﻎ ﺜﺎﺒﺕ ﻟﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺒﻐﺽ ﺍﻟﻨﻅﺭ ﻋـﻥ ﻜﻤﻴـﺔ ﻭﻨﻭﻋﻴـﺔ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ. ﻟﺫﻟﻙ ﻓﺈﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﺘﻨﺎﺴﺏ ﻋﻜﺴﻴﺎ ﻤـﻊ ﻋـﺩﺩ ﺍﻟﺘـﺸﻐﻴﻼﺕ، ﻓﻜﻠﻤـﺎ ﺯﺍﺩﺕ ﻋـﺩﺩ
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻜﻠﻤﺎ ﻗﻠﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﺍﻟﻌﻜﺱ ﺼﺤﻴﺢ.
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١٥)
ﺘﻭﻀﻴﺢ ﻟﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺒﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ١٠١
100 M.L ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﻭﺤﺩﺓ ١
٢ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﻟﻠﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺒﺎﻟﻭﺤﺩﺓ(ﺯﺠﺎﺠﺔ) 10,000
٣ ﺍﻟﻌﻤﻠﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﺩﻭﻻﺭ ﺃﻤﺭﻴﻜﻲ
٤ ﻋﺩﺩ ﺍﻷﻴﺎﻡ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ ﻹﻨﺠﺎﺯ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ٣ ﺃﻴﺎﻡ
٥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻭﺍﺩ ﺨﺎﻡ ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺴﻠﻌﻴﺔ ﺃﺨﺭﻯ 2,300*
٦ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﺍﻷﺨﺭﻯ 1,749
ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﻜﻠﻲ ﻟﻠﺘﺸﻐﻴﻠﺔ 4,049
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ(ﺯﺠﺎﺠﺔ) 0.41
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻤﻥ ﻤﺤﺎﺴﺏ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﻤﺩﻴﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
· ﺘﻡ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒـﻀﺭﺏ ﺘﻜﻠﻔـﺔ ﺍﻟﻭﺤـﺩﺓ
ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ ﻓﻲ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﻟﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ.
10,000x.23= 2300 ﻋﻥ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻭﻫﻰ ·
· ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍ ﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺩﻭﻥ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺒﻴﻊ ﻭﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﻜﻤـﺎ
ﺘﻡ ﺍﻹﺸﺎﺭﺓ ﺇﻟﻴﻪ ﻫﻲ 1,749 ﺩﻭﻻﺭ ﺘﻀﺎﻑ ﺇﻟﻰ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ.

١١٥
ﺜﺎﻨﻴﺎﹰ: ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(١٦)
ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻹﺤﺩﻯ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ
ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ٢٠١
١ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﺃﻗﺭﺍﺹ
٢ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﻟﻠﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺒﺎﻟﻭﺤﺩﺓ 100,000
٣ ﺍﻟﻌﻤﻠﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﺩﻭﻻﺭ ﺃﻤﺭﻴﻜﻲ
٤ ﻋﺩﺩ ﺍﻷﻴﺎﻡ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ ﻹﻨﺠﺎﺯ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ 4 ﺃﻴﺎﻡ
٥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻭﺍﺩ ﺨﺎﻡ ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺴﻠﻌﻴﺔ ﺃﺨﺭﻯ 477
ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ 1749
ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ 2,226
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻌﺒﻭﺓ ﻤﻜﻭﻨﺔ ﻤﻥ ١٠٠٠ ﻗﺭﺹ 22,26
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻤﻥ ﻤﺤﺎﺴﺏ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﻤﺩﻴﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻴﺘﺒﻴﻥ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺘﺤﺘﺎﺝ ﺇﻟﻰ ﺃﺭﺒﻌﺔ ﺃﻴﺎﻡ ﻹﺘﻤﺎﻤﻬﺎ، ﺒﺩﺀ ﺒـﺎﻟﻤﻭﺍﺩ
ﺍﻟﺨﺎﻡ ﻭﺤﺘﻰ ﺍﻨﺘﻬﺎﺀ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ، ﻭﻗﺩ ﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺒﻨﻔﺱ ﺍﻟﻤﺒﻠﻎ ﻜﻤـﺎ ﻓـﻲ ﺍﻟـﺸﻐﻴﻼﺕ
ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺨﺘﻠﻑ ﻓﻲ ﻁﺒﻴﻌﺘﻬﺎ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ، ﻭﺍﻟﻤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ ﻹﺘﻤﺎﻡ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ.
ﻭﻤﻥ ﺍﻟﻭﺍﻀﺢ ﺃﻥ ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ ﺘﻤﺜل ﺃﺭﺒﻌﺔ ﺃﻀﻌﺎﻑ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ، ﻭﻫﺫﺍ ﻴﺭﺠـﻊ ﺇﻟـﻰ
ﺇﻨﺨﻔﺎﺽ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ، ﻭﻟﻴﺱ ﻟﺯﻴﺎﺩﺓ ﻋﺩﺩ ﺍﻷﻴﺎﻡ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻹﺘﻤﺎﻡ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ. ١١٦

ﺜﺎﻟﺜﺎﹰ: ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻭﺍﻟﻜﺭﻴﻤﺎﺕ
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١٧)
ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻹﺤﺩﻯ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺨﻁ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻭﺍﻟﻜﺭﻴﻤﺎﺕ
ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ٣٠١
١ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﻤﺭﻫﻡ
٢ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﻟﻠﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺒﺎﻟﻭﺤﺩﺓ 6,184
٣ ﺍﻟﻌﻤﻠﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﺩﻭﻻﺭ ﺃﻤﺭﻴﻜﻲ
٤ ﻋﺩﺩ ﺍﻷﻴﺎﻡ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ ﻹﻨﺠﺎﺯ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ٢ ﺃﻴﺎﻡ
٥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻭﺍﺩ ﺨﺎﻡ ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺴﻠﻌﻴﺔ ﺃﺨﺭﻱ 1,052
ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ 1,749
ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ 2,801
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ 0.45
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻤﻥ ﻤﺤﺎﺴﺏ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﻤﺩﻴﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
ﻴﻭﻀﺢ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ ﺘﺤﺘﺎﺝ ﺇﻟﻰ ﻴﻭﻤﻴﻥ ﻹﺘﻤﺎﻡ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴـﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴـﺔ ﺤﺘـﻰ
ﺘﺼﺒﺢ ﺠﺎﻫﺯﺓ ﻟﻠﺒﻴﻊ، ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻜﺱ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﺍﻟﺫﻱ ﻜﺎﻥ ﻴﺤﺘﺎﺝ ﺇﻟﻰ ﺃﺭﺒﻌـﺔ ﺃﻴـﺎﻡ ﻹﺘﻤـﺎﻡ
ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ، ﻭﺭﻏﻡ ﺫﻟﻙ ﻓﻘﺩ ﺍﺘﺒﻌﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﺴﻠﻭﺏ ﻭﺍﺤﺩ ﻓﻰ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل، ﻟﺫﻟﻙ ﺤﻤﻠﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ
ﺒﻨﻔﺱ ﺍﻟﻤﺒﻠﻎ ﺍﻟﻤﺸﺎﺭ ﺇﻟﻴﻪ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ، ﺒﻐﺽ ﺍﻟﻨﻅﺭ ﻋﻥ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻭﻜـﺫﻟﻙ ﺍﻷﻴـﺎﻡ
ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻹﺘﻤﺎﻡ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ. ١١٧

ﺭﺍﺒﻌﺎﹰ: ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻟﻠﻜﺒﺴﻭﻻﺕ
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١٨)
ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻹﺤﺩﻯ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ
ﺍﻟﺭﻗﻡ ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ٤٠١
١ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﻜﺒﺴﻭﻻﺕ
٢ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﻟﻠﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺒﺎﻟﻭﺤﺩﺓ 100,000
٣ ﺍﻟﻌﻤﻠﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﺩﻭﻻﺭ ﺃﻤﺭﻴﻜﻲ
٤ ﻋﺩﺩ ﺍﻷﻴﺎﻡ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ ﻹﻨﺠﺎﺯ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ 3 ﺃﻴﺎﻡ
٥ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﻭﺍﺩ ﺨﺎﻡ ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺴﻠﻌﻴﺔ ﺃﺨﺭﻱ 2,613
1,749 ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ٩
4,362 ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ١٠
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻜل ١٠٠٠ ﻜﺒﺴﻭﻟﺔ 43,62
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻤﻥ ﻤﺤﺎﺴﺏ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﻤﺩﻴﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.

ﻤﻥ ﺍﻟﻭﺍﻀﺢ ﺃﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﻪ ﻻ ﺘﺴﺘﻨﺩ ﺇﻟﻰ ﺃﻱﹴ ﻤﻥ ﺍﻷﺴﺱ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺤﻴﺙ ﻟﻡ
ﻴﺅﺨﺫ ﺒﻌﻴﻥ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭ ﺘﻔﺎﻭﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻴﻤﺎ ﺒﻴﻨﻬﺎ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﻪ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ،
ﻜﻤﺎ ﻟﻡ ﻴﺘﻡ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ، ﻭﻫﺫﺍ ﻤﻤﺎ ﻻ ﺸﻙ ﻓﻴﻪ ﻴﺸﻭﻩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻭﻻ ﻴﻌﻜﺱ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺤﻘﻴﻘﻴﺔ ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.
ﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺒﻨﻔﺱ ﺍﻟﺩﺭﺠﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺴﺎﻭﺍﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﻐﺽ ﺍﻟﻨﻅﺭ ﻋﻥ
ﺤﺠﻡ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻭﺍﻟﻤﺩﺓ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻹﺘﻤﺎﻤﻬﺎ، ﺤﺘﻰ ﺘﺼﺒﺢ ﺠﺎﻫﺯﺓ ﻟﻠﻤﺴﺘﻬﻠﻙ.
ﻓﻜﻠﻤﺎ ﺯﺍﺩﺕ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻜﻠﻤﺎ ﺍﻨﺨﻔﺽ ﻨﺼﻴﺏ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١٩) ﻓﺈﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺘﻡ
ﺍﺤﺘﺴﺎﺒﻬﺎ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﻀﺭﺏ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺸﻐﻴﻼﺕ ﻓﻲ ﻨﺼﻴﺏ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﻤﻌﺭﻓﺘﻬﺎ ﻓﻲ
ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١٤). ١١٨
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١٩)
ﻴﻭﻀﺢ ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻰ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﻤﺘﺒﻌﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.

ﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ
$
ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ
ﺕ.ﻏﻴﺭ
ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ
ﺕ.ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ
ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ
ﺕ. ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻟﻠﻭﺤﺩﺓ
ﻋﺩﺩ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ
ﺭﻤﺯ
ﺍﻟﺼﻨﻑ
0.41

23,620 10,494 13,126 0.23 57,070 A
0.66

3,713 1,749 1,964 0.35 5,612 B
0.66 26,999 6,996 20,003 0.49 40,823 C
0.46

76,872 27,984 48,888 0.29 168,581 D
2.65 46,317 29,733 16,584 0.95 17,457 F
0.77

12,249 8,745 3,504 0.22 15,926 G
0.60

27,684 10,494 17,190 0.37 46,460 H
0.92 4,557 1749 2,808 0.57 4,942 I
1.65

4,405 3,498 907 0.34 2,668 J
0.44

4,760 1749 3,011 0.29 10,723 K
1.25

7,177 3,498 3,679 0.64 5,748 L
0.86

9,428 1,749 7,679 0.64 10,946 M
0.50

62,143 24,486 37,657 0.30 125,521 N
0.66

5,806 1,749 4,057 0.46 8,819 O
1.04

15,542 5,247 10,295 0.69 14,920 P
0.40 4,051 1,749 2,302 0.23 10,008 Q
6.29

10,758 6,996 3,762 2.20 1,710 R
1.30 5,115 3,498 1,617 0.41 3,945 S
6.05 5,752 3,498 2,254 2.37 951 T
0.43

5,511 1749 3,762 0.29 12,943 U
0.62

3,841 1749 2,092 0.29 6215 V
0.41

4,107 1749 2,358 0.24 9823 W

٣٧٠،٤٠٧ ١٦٠،٩٠٨ 209,499
582,796
ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ١١٩

4.3.4 ﺘﻘﻴﻴﻡ ﻋﺎﻡ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺤﺎﻟﻲ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ
ﺃﻭﻻ: ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
١- ﻫﻨﺎﻙ ﺘﺤﻤﻴل ﺩﻗﻴﻕ ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﻭﺍﻟﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺍﻟﺴﻠﻌﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻟﻬﺎ ﻋﻼﻗـﺔ
ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻤﻊ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻴﺴﻬل ﺘﺘﺒﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻭ ﻯ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ، ﺴـﻭﺍﺀ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﺍﻟﻤﺘﻤﺜﻠﺔ ﺒﺎﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻜﻴﻤﺎﻭﻴﺔ، ﺃﻡ ﻤﻥ ﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﺃﻭ ﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻓـﻲ ﻜـل
ﻋﺒﻭﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﺒﻭﺍﺕ (ﻤﺜل ﺍﻟﻨﺸﺭﺓ ﺍﻟﻁﺒﻴﺔ،ﻭﻋﻠﺏ ﺍﻟﻜﺭﺘﻭﻥ ….ﺍﻟﺦ).
ﺜﺎﻨﻴﺎ: ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻻ ﻴﻭﺠﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺘﺤﻤﻴل ﺩﻗﻴﻕ ﻟﻸﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒ ﺎﺸﺭﺓ، ﻭﻻ ﻴﻭﺠﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻨﻅﺎﻡ ﻴﺴﺘﻁﻴﻊ ﺃﻥ ﻴﺒﻴﻥ
ﺭﻗﻡ ﺍﻟﻌﺎﻤل، ﻭﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﻌﻤل، ﻭﺍﻟﻘﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﻌﻤل ﺒﻪ ﻭﺭﻗﻡ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻪ، ﻭﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل
ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ، ﻭﻜﻤﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻴﺴﻬل ﻋﻤل ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﻭﺘﺤﻤﻴل ﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺒﻨﺼﻴﺒﻬﺎ ﻤـﻥ
ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠ ﻰ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎ ﺒﻘﺔ، ﻓﺈﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﺠﻤﻴـﻊ ﺍﻟﻤـﺼﺭﻭﻓﺎﺕ ﻏﻴـﺭ
ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﺩﺍﺨﻠﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﻫﻲ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﻭﻫﺫﺍ ﻭﺍﻀﺢ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺩﻤـﺞ
ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻷﻗﺴﺎﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺃﺨﺭﻯ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺘﺒﻌﻬﺎ ﺒﺄﻱ ﺤـﺎل ﺒـﺴﻬﻭﻟﺔ
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﻭﻫﻲ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.

ﺜﺎﻟﺜﺎ: ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﺃﻤﺎ ﻤﻥ ﻨﺎﺤﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻫﻲ ﻤﺤل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻭﺠﻴﻪ ﺒﻌﺽ
ﺍﻹﻨﺘﻘﺎﺩﺍﺕ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﺘﺒﻊ ﻓﻲ ﺘﺤﻤﻴل ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤﺜل ﺤﻭﺍﻟﻲ ٥٠ -%٤٥% ﻤـﻥ
ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻫﻲ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:

١- ﻤﻥ ﺍﻟﻭﺍﻀﺢ ﺃﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺘﺄﺨﺫ ﺒﺎﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍ ﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭ ﺇﻥ ﻜﺎﻥ ﻻ ﻴﻭﺠﺩ ﻭﻀﻭﺡ
ﻓﻲ ﺘﺘﺒﻊ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺃﻱ ﻤﻥ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬـﺎ ﻋﻨـﺩ ﺘﺤﻤﻴـل ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﺒﺎﻷﻋﺒـﺎﺀ
ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ.
٢ – ﻴﺘﺠﺎﻫل ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﺨﺘﻼﻑ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻲ ﻤﺩ ﻯ ﺍﺴﺘﻔﺎﺩﺘﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴـﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸـﺭﺓ
ﺤﻴﺙ ﻴﺘﻡ ﺃﺨﺫ ﻤﻘﻴﺎﺱ ﻭﺍﺤﺩ ﻟﻠﺘﺤﻤﻴل ﻋﻠﻰ ﻜﺎﻓﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.
٣- ﻟﻡ ﻴﺄﺨﺫ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻓﻲ ﺘﺤﻤﻴﻠﻪ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﺨﺘﻼﻑ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻟﻜل ﻨﻭﻉ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ.
٤- ﺘﻡ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ ﻭﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﺒﻌﺩ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟـﺩﺨل،
ﻭﻫﺫﺍ ﻴﺸﻴﺭ ﺇﻟﻲ ﺘﺤﻤﻴل ﻭﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﻓـﻲ ﻨﻬﺎﻴـﺔ ﺍﻟـﺴﻨﺔ، ﺃﻭ ١٢٠
ﺍﻋﺘﻤﺎﺩﺍﹰ ﻋﻠﻰ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺍﻟﻤﺎﻀﻲ، ﻭﻫﺫﺍ ﺒﺩﻭﺭ ﻩ ﻻ ﻴﺴﺎﻋﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺴـﻠﻴﻤﺔ
ﺒﺸﺄﻥ ﺍﻟﻤﻨﺎﻗﺼﺎﺕ ﻭﺍﻟﻌﺭﻭﺽ ﺍﻟﻤﻁﺭﻭﺤﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ.
٥- ﻻ ﻴﺘﻡ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻟـﻴﺱ
ﻫﻨﺎﻙ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻭﺍﻀﺢ ﻟﻤﺩﻯ ﺍ ﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﺜل ﻤﺭﻜـﺯ ﺍﻟـﺼﻴﺎﻨﺔ
ﻭﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﻭﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻷﺨﺭﻯ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ.
٦- ﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﺠﻤﻴﻊ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺀ ﺠﻤﻠﺔ ﻭﺍﺤﺩ ﺓ ﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻤﺘﺠﺎﻫﻠـﺔ ﺒـﺫﻟﻙ ﻤـﺩ ﻯ
ﺍﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﺍﻷﻗﺴﺎﻡ ﺍﻷﺨﺭﻯ ﻤﻥ ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺀ.
٧ – ﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﺠﺯﺀ ﻤﻥ ﺍ ﻹﻫﻼﻜﺎﺕ ﻋ ﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻤﻌﺩل ﺍﻹﻫﻼﻙ ﺍﻟﺴﻨﻭﻱ ﺒﻴﻨﻤـﺎ
ﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﺠﺯﺀ ﺁﺨﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﺩﺨل ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻴﺅﺩﻱ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﺇﻟﻰ ﺘﺸﻭﻴﻪ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺤﻘﻴﻘﻴـﺔ
ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ.
٨- ﺇﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﺤﺩﺩ ﻭﺍﺤﺩ ﻟﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻴﻌﻁﻲ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻤﺸﻭﻫﺔ ﻭﺍﻟـﺫﻯ ﺒـﺩﻭﺭﻩ ﻻ ﻴـ ﺴﺎﻋﺩ
ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﻪ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ.
٩- ﻟﻡ ﺘﻭﻀﺢ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻟﻌﻴﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘﻡ ﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ، ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻬﺎ ﻻ ﺘﻤﻴﺯ ﻤﺎ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ
ﺘﻨﺘﺞ ﻟﻠﺴﻭﻕ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﻋﻥ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻨﺘﺞ ﺒﻬﺩﻑ ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﻜﻌﻴﻨﺎﺕ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻫﻨﺎﻙ ﺃﻋﺒﺎﺀ ﺇﻀـﺎﻓﻴﺔ
ﻭﻫﺩﺭ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﺨﻼل ﻋﺩﻡ ﺍﻟﺘﻔﺭﻗﺔ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﻴﻥ(ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ،ﻭﺍﻟﺴﻭﻕ).
١٢١
ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺭﺍﺒﻊ

ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻋﻠﻰ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ

ﻴﺘﻨﺎﻭل ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﻋﻠﻰ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻜﻨﻭﻉ ﻤﻥ ﺃﻨﻭﺍﻉ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ، ﺒﻬﺩﻑ ﺍﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ، ﻭﺍﻟﺘـﻲ
ﺒﺩﻭﺭﻫﺎ ﺘﻔﻴﺩ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ، ﻜﻤﺎ ﺘﻡ ﺘﺒﻴﺎﻨﻪ ﻓﻲ ﺍﻹﻁﺎﺭ ﺍﻟﻨﻅﺭﻱ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ.
ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺴﻴﺘﻡ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﺍﻋﺘﻤﺎﺩﺍﹰ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﺴﺱ ﻭﺍﻟﻤﻔﺎﻫﻴﻡ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺴﺒﻕ ﻭﺃﻥ ﺘﻨﺎﻭﻟ ﻬﺎ
ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ، ﻭﺫﻟﻙ ﻓﻴﻤﺎ ﻴﺘﻌﻠﻕ ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
ﻭﻗﺩ ﺘﻡ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻋﻠﻰ ﺃﺤﺩ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﻫﻭ ﻤﺭﻜﺯ ﺨﻁ ﺍﻟﺴ ﻭﺍﺌل، ﻭﺴﻭﻑ ﻴﻤﺘﺩ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﺇﻟـﻰ
ﺠﻤﻴﻊ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻋﻨﺩ ﻋـﺭﺽ ﻨﻅـﺎﻡ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻘﺎﺌﻡ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
ﻭﺘﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻻﺨﺘﻴﺎﺭ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﻴﻤﺜل ﻤﺎ ﻴﺯﻴﺩ ﻋﻥ ﻨﺼﻑ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ
ﻜﻭﻨﻪ ﻴﻤﺜل ﺃﻭل ﺨﻁﻭﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻟﺩ ﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﻭﻜ ﻤﺎ ﻴﻭﺠﺩ ﺒﻪ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻋﺩﻴـﺩﺓ ﻭ ﻤﺘﻨﻭﻋـﺔ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻔﺎﻭﺕ ﻓﻴﻤﺎ ﺒﻴﻨﻬﺎ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﺤﺠﻡ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ، ﻭﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌـﺔ ﻭﺍﻟﺘﻐﻠﻴـﻑ
ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ. ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻴﺴﺘﻔﻴﺩ ﻤﻥ ﺠﻤﻴﻊ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺍﻻﺨﺭ ﻯ ﺒﺼﻭﺭﺓ ﺠﻭﻫﺭﻴﺔ ، ﻟﺫﻟﻙ ﻻ
ﺒﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻭﻫﺫﺍ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﺍﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﻭﻤـﺩ ﻯ
ﺍﺴﺘﻔﺎﺩﺘﻪ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻷﺨﺭﻯ.
ﻭﺴﻴﺘﻡ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺒﺤﺙ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
ﻤﻘﺩﻤﺔ 4.4.1
4.4.2 ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ
4.4.3 ﺨﻁﻭﺍﺕ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺘﺤﺩﻴﺩ 4.4.3.1
4.4.3.2 ﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺘﺼﻤﻴﻡ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﻘﺭﻴﺭ 4.4.3.3
4.4.3.4 ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ.
4.4.3.5 ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻭﻓﻕ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ.
4.4.3.6 ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺘﺤﻠﻴل 4.4.4
١٢٢
ﻤﻘﺩﻤﺔ 4.4.1
ﺘﺠﺩﺭ ﺍﻹﺸﺎﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻴﺘﻁﻠﺏ ﻤﺭﺍﺤل ﺘﻤﻬﻴﺩﻴـﺔ ﺘـﺴﺒﻕ
ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺼﻤﻴﻡ ﻭﺘﺸﻐﻴل ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺩﺨل، ﻭ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻤﺜل ﻓﻲ ﺘﻬﻴﺌﺔ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻟﻠﺘﻌﺎﻨل ﻤﻊ ﺍﻟﻨﻅـﺎﻡ ﺍﻟﺠﺩﻴـﺩ،
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺘﻜﻭﻴﻥ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻋﻤل ﻤﻥ ﻓﻨﻴﻴﻥ ﻭﻤﺴﺌﻭﻟﻴ ﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﻷﻏﺭﺍﺽ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﻭﻗﺩ ﺸﻤﻠﺕ
ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﻋﺩﺓ ﺨﻁﻭﺍﺕ ﻤﻥ ﺃﻫﻤﻬﺎ:
– ﺠﻤﻊ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻟﺘﺼﻤﻴﻡ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ.
ﻭﻜﻤﺎ ﺘﻡ ﺫﻜﺭﻩ ﺴﺎﺒﻘﺎﹰ ﻟﻤﺎ ﻜﺎﻥ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺭﻏﺒﺔ ﻓﻲ ﺘﻁﻭﻴﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻘﺩ ﺘﻤﻜﻥ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻤﻥ
ﺠﻤﻊ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﻤﺜل:
– ﺍﻻﻁﻼﻉ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﻨﺩﺍﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺍﻟﻠﻭﺍﺌﺢ ﺍﻟﺩﺍﺨﻠﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﻅﻤﺔ ﻟﻠﻌﻤـل، ﻭﺍﻟﻬﻴﻜـل ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤـﻲ
ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻭﺍﻟﻭﻅﺎﺌﻑ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ.
– ﻜﻤﺎ ﻗﺎﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺒﻤﺘﺎﺒﻌﺔ ﻓﻌﻠﻴﺔ ﻟﺨﻁ ﺴﻴﺭ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺩﺍﺨل ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﻥ ﺃﺠل ﺍﻟﻤﻘﺎﺭﻨـﺔ ﺒـﻴﻥ
ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺠﻤﻌﻬﺎ ﻭﺍﻟﻤﺴﺘﻨﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﻗﺭﺍﺀﺘﻬﺎ ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻟﺫﻱ ﺴﺎﻋﺩ ﻋﻠﻰ ﺨﻠﻕ ﺘﺼﻭﺭ ﻭﺍﻀـﺢ
ﻟﻸﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺅﺩﺍﻩ ﺩﺍﺨل ﻜل ﻗﺴﻡ ﻤﻥ ﺍﻷﻗﺴﺎﻡ ﻤﻤﺎ ﺴﺎﻫﻡ ﻓﻲ ﻭﻀﻊ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺩﺍﺨل ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ.
– ﺇﺠﺭﺍﺀ ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﻤﻊ ﻤﺩﻴﺭﻱ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻭﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﻭﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﺍﻷﻤﺭ ﺍﻟـﺫﻱ
ﺨﻠﻕ ﺠﻭ ﺍﹰ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻔﺎﻋل ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﺩﻴﺭﻴﻥ ﻭﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻭﻫﺫﺍ ﺴﺎﻋﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺴﺎﻨﺩﺓ ﻟﻠﺒﺤﺙ ﻭﺍﻟﻌﻤـل ﻋﻠـﻰ
ﺠﻤﻊ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺩﻗﻴﻘﺔ ﻋﻥ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻜل ﻤﺭﻜﺯ. ١٢٣

4.4.2 ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ
ﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺩﺍﺨل ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻬﻴﻜل ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻲ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﺒﺎﻟـﺸﻜل
ﻟﻤﻌﺭﻓﺔ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ.
ﺸﻜل ﺭﻗﻡ (٥)
ﺍﻟﻬﻴﻜل ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻲ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ
ﺍﳌﺼﺪﺭ: ﺍﻟﻠﻮﺍﺋﺢ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﻟﺸﺮﻕ ﺍﻷﻭﺳﻂ
ﺭﺌﻴﺱ ﻤﺠﻠﺱ
ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
ﺍﻟﻤﺩﻴﺭ ﺍﻟﻌﺎﻡ
ﺍﻟﻤﺴﺘﺸﺎﺭ
ﺍﻟﻘﺎﻨﻭﻨﻲ
ﻨﺎﺌﺏ ﺭﺌﻴﺱ
ﻤﺠﻠﺱ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﻗﺴﻢ ﺇﻧﺘﺎﺝ
ﺍﻟﻜﺒﺴﻮﻝ
ﻗﺴﻢ ﺇﻧﺘﺎﺝ
ﺍﻟﺴﻮﺍﺋﻞ
ﻗﺴﻢ ﺇﻧﺘﺎﺝ
ﺍﳌﺮﺍﻫﻢ
ﻗﺴﻢ ﺇﻧﺘﺎﺝ
ﺍﻷﻗﺮﺍﺹ
ﻗﺴﻢ ﺻﻴﺎﻧﺔ
ﺍﻹﻧﺘﺎﺝ
ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺌﻭﻥ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻭ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ
ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺸﺌﻭﻥ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ
ﻭﺣﺪﺓ
ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ
ﻭﺣﺪﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ
ﻭ ﺍﳌﻮﺍﺯﻧﺔ
ﻭﺣﺪﺓ ﺍﳋﺰﻳﻨﺔ
ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺸﺌﻭﻥ
ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ
ﻭﺣﺪﺓ ﺷﺌﻮﻥ
ﺍﳌﻮﻇﻔﲔ
ﻭﺣﺪﺓ ﺍﻟﻜﺎﻓﺘﲑﻳﺎ
ﻭ ﺍﻟﻨﻈﺎﻓﺔ
ﻭﺣﺪﺓ
ﺍﻟﺸﺒﻜﺎﺕ ﻭ
ﺍﻟﺼﻴﺎﻧﺔ
ﻭﺣﺪﺓ ﺍﻷﺭﺷﻴﻒ
ﻭ ﺍﻟﺴﻜﺮﺗﺎﺭﻳﺔ
ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺘﻭﻜﻴﺩ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ
ﻗﺴﻢ ﻣﺮﺍﻗﺒﺔ
ﺍﳉﻮﺩﺓ
ﻗﺴﻢ ﺍﻟﺒﺤﺚ ﻭ
ﺍﻟﺘﻄﻮﻳﺮ
ﻗﺴﻢ ﻣﺘﺎﺑﻌﺔ
ﺍﻟﺘﺨﻄﻴﻂ
ﻗﺴﻢ ﺍﻟﺘﺪﺭﻳﺐ
ﻗﺴﻢ ﻣﺮﺍﻗﺒﺔ
ﺍﳌﺴﺘﻨﺪﺍﺕ
ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻭ
ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ
ﻗﺴﻢ ﻣﺒﻴﻌﺎﺕ
ﻗﺴﻢ ﺍﻟﺘﺴﻮﻳﻖ ﻭ
ﻋﻼﻗﺎﺕ ﻋﺎﻣﺔ
ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻴﺎﺕ
ﻗﺴﻢ ﺍﳌﺸﺘﺮﻳﺎﺕ
ﻗﺴﻢ ﺗﻘﻴﻴﻢ
ﺍﳌﻮﺭﺩﻳﻦ
ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ
ﻤﺨﺎﺯﻥ ﻭﺍﺭﺩ
ﻤﺨﺎﺯﻥ
ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ
ﻤﺨﺎﺯﻥ
ﺨﺎﻤﺎﺕ
ﳐﺎﺯﻥ ﻗﻄﻊ ﻏﻴﺎﺭ
ﻭ ﻋﻬﺪﺓ ١٢٤
ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﻬﻴﻜل ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻲ ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻟﻌﺩﺓ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﻭﻫﻲ:
١- ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
٢- ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻭﻜﻴﺩ ﻭﺍﻟﺠﻭﺩﺓ
٣- ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
٤- ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ
٥- ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ
٦- ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ
ﻭﻟﻠﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺴﺒﺒﺔ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﻜل ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻓﻘﺩ ﻗﺎﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ
ﺒﺘﺘﺒﻊ ﺍﻟﺤﺭﻜﺎﺕ ﻤﻊ ﻤﺩﺭﺍﺀ ﺍ ﻷﻗﺴﺎﻡ ﻤﻨﺫ ﺩﺨﻭل ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﻭﺤﺘﻰ ﺇﻋﺎﺩﺘﻬﺎ ﻟﻠﻤﺨـﺎﺯﻥ
ﺠﺎﻫﺯﺓ ﺍﻟﺼﻨﻊ ﻤﺭﺓ ﺜﺎﻨﻴﺔ.
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﻭﺼﻴﻑ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﺒﺎﻟﺸﻜل ﺭﻗﻡ (6). ١٢٥ ١٢٦
١-ﻤﺭﺤﻠﺔ ﻭﺼﻭل ﺍﻟﻤﺎﺩﺓ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
– ﻴﻘﻭﻡ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻴﺎﺕ ﺒﺈﺒﻼﻍ ﻜ ل ﻤﻥ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ( ﺃﻤﻴﻥ ﻤﺨـﺯﻥ ﻭﺍﺭﺩ ) ﻭ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺘﻭﻜﻴـﺩ
ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ( ﻗﺴﻡ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ) ﻭ ﺍﻟﺠﻬﺔ ﺍﻟﻁﺎﻟﺒﺔ ﻟﺸﺭﺍﺀ ﺼﻨﻑ ﺒﺘﺎﺭﻴﺦ ﺍﻟﺘﻭﺭﻴـﺩ ﻟﻸﺼـﻨﺎﻑ ﻤـﻥ
ﺨﺎﻤﺎﺕ ﻭ ﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﺇﺭﺴﺎل ﺼﻭﺭﺓ ﻤﻥ ﻨﻔﺱ ﺃﻤﺭ ﺍﻟﺘﻭﺭﻴﺩ ﺍﻟﻤﺭﺴل ﻟﻠﻤﻭﺭﺩ.
– ﻴﻘﻭﻡ ﺃﻤﻴﻥ ﻤﺨﺯﻥ ﺍﻟﻭﺍﺭﺩ ﺒﺈﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﻤﻜﺎﻥ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﻻﺴﺘﻘﺒﺎل ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﺍﻟﻤـﻭﺭﺩﺓ ﻓـﻲ ﻤﺨـﺯﻥ
ﺍﻟﻭﺍﺭﺩ ( ﻟﺤﺠﺭ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﻭ ﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ )
– ﻴﻘﻭﻡ ﺃﻤﻴﻥ ﻤﺨﺯﻥ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﺒﻌﻤل ﺒﻁﺎﻗﺔ ﺼﻨﻑ ﻋﻠﻰ ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺒﻁﺎﻗﺔ ﺼﻨﻑ ﻟﻸﺼـﻨﺎﻑ ﺍﻟﻤﻌـﺩﺓ
ﻷﻭل ﻤﺭﺓ.
– ﻴﻘﻭﻡ ﺭﺌﻴﺱ ﻗﺴﻡ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺒﺎﻻﺴﺘﻌﺩﺍﺩ ﻻﺴﺘﻼﻡ ﺍﻟﻭﺍﺭﺩﺍﺕ ﺒﻔﺤﺹ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﺃﻭ ﻤـﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤﻭﺭﺩﺓ.
– ﻴﻘﻭﻡ ﺃﻤﻴﻥ ﻤﺨﺯﻥ ﻭﺍﺭﺩ ﺨﺎﻤﺎﺕ ﺒﺎﺴﺘﻼ ﻡ ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﺍﻟﻤﻭﺭﺩﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻭﺭﺩ ﻋﻠﻰ ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺴﻨﺩ ﺍﺴﺘﻼﻡ
ﻤﺨﺎﺯﻥ ﻤﺅﻗﺕ ﺘﺤﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻭ ﺍﻻﺨﺘﺒﺎﺭ ﻭ ﺘﺴﻠﻴﻡ ﺍﻷﺼل ﻟﻠﻤﻭﺭﺩ ﻭ ﺤﺠﺭ ﺍﻟﺼﻨﻑ ﺍﻟـﻭﺍﺭﺩ ﻓـﻲ
ﻤﺨﺯﻥ ﻭﺍﺭﺩ ﺨﺎﻤﺎﺕ ﻭ ﺍﻻﺘﺼﺎل ﺒﻘﺴﻡ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻭ ﺍﻟﺠﻬﺔ ﺍﻟﻁﺎﻟﺒﺔ ﻟﻠﺼﻨﻑ ﻭ ﺃﻤـﻴﻥ ﻤﺨـﺯﻥ
ﺨﺎﻤﺎﺕ ﻟﻔﺤﺹ ﻭ ﺍﺴﺘﻼﻡ ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﺍﻟﻤﻭﺭﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺇﺫﻥ ﻓﺤﺹ ﻭ ﺍﺴﺘﻼﻡ ﻟﻠﻤﺨﺎﺯﻥ.
– ﻴﻘﻭﻡ ﺭﺌﻴﺱ ﻗﺴﻡ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻓﻲ ﺤﺎﻟﺔ ﻗﺒﻭل ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﺍﻟﻤﻭﺭﺩﺓ ﻤﻥ ﺨﺎﻤـﺎﺕ ﻭ ﻤـﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ
ﺍﻨﺘﺎﺝ ﺒﺎﻹﻓﺭﺍﺝ ﻋﻥ ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﻤﻥ ﻤﺨﺯﻥ ﻭﺍﺭﺩ ﺨﺎﻤﺎﺕ ، ﺇﻟﻰ ﻤﺨﺯﻥ ﺨﺎﻤﺎﺕ ﻭ ﺘـﺴﻠﻴﻤﻬﺎ ﻷﻤـﻴﻥ
ﻤﺨﺯﻥ ﺨﺎﻤﺎﺕ ﻹﻀﺎﻓﺔ ﻭﺘﻌﺩﻴل ﺍﻟﺭﺼﻴﺩ ﻋﻠﻰ ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺒﻁﺎﻗﺔﺍﻟﺼﻨﻑ.
– ﻓﻲ ﺤﺎل ﺭﻓﺽ ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﺍﻟﻭﺍﺭﺩﺓ ﻤﻥ ﻗﺒل ﺭﺌﻴﺱ ﻗﺴﻡ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠـﻭﺩﺓ ﺃﻭ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻁﺎﻟﺒـﺔ ﺃﻭ
ﺃﻤﻴﻥ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﻴ ﺘﻡ ﺭﻓﺽ ﺍﺴﺘﻼﻡ ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﺍﻟﻭﺍﺭﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﻤﺴ ﺅﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﺭﺍﻓﺽ ﻭ ﺇﺭﺠﺎﻋﻬﺎ ﻟﻠﻤﻭﺭﺩ ﻭ
ﺇﺒﻼﻍ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻴﺎﺕ ﺒﺎﻟﻨﺘﻴﺠﺔ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﺼﻭﺭﺓ ﻤﻥ ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺇﺫﻥ ﻓﺤﺹ ﻭﺍﺴﺘﻼﻡ ﻟﻠﻤﺨﺎﺯﻥ .

ﺜﺎﻨﻴﺎ: ﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ
ﺘﻘﻭﻡ ﺍﻟﺠﻬﺔ ﺍﻟﻁﺎﻟﺒﺔ ﻟﺼﺭﻑ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﺒﻌﺩ ﺍﺴﺘﻴﻔﺎﺀ ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺇﺫﻥ ﺼـﺭﻑ
ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ، ﺤﻴﺙ ﻴﺘﻭﻟﻰ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻭﺯﻥ ﻭﺍﻟﺼﺭﻑ ﻟﻸﻗﺴﺎﻡ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﻨﻔﺴﻪ ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺘﺤﺩﻴﺙ ﺒﻁﺎﻗﺔ
ﺍﻟﺼﻨﻑ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻌﺩ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺼﺭﻑ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ.
ﺜﺎﻟﺜﺎ: ﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺠﺎﻫﺯﺓ
ﺤﻴﺙ ﻴﻘﻭﻡ ﺃﻤﻴﻥ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﺒﻨﺸﺎﻁ ﺍﺴﺘﻼﻡ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠ ﺎﺕ ﺍﻟﺠﺎﻫﺯﺓ ﻤﻥ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ ﻭﻭﻀـﻌﻬﺎ ﻓـﻲ
ﻤﻨﻁﻘﺔ ﺍﻟﺤﺠﺭ ﺍﻟﻤﺅﻗﺕ ﻟﻐﺎﻴﺔ ﺇﺘﻤﺎﻡ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ.
ﻭﺒﻌﺩ ﻭﺼﻭل ﺇﺸﻌﺎﺭ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻭﺍﺴﺘﻼﻡ ﺇﺫﻥ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻴﻘـﻭﻡ ﺃﻤـﻴﻥ ﺍﻟﻤﺨـﺎﺯﻥ ﺒﺈﺜﺒﺎﺘﻬـﺎ
ﻭﺘﺴﺠﻴﻠﻬﺎ ﻜﻭﺍﺭﺩ ﻭﺘﺭﺼﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻜﻤﻴﺎﺕ ﺍﻟﺠﺎﻫﺯﺓ ﻭﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﺼﻨﻑ ﻨﻔﺴﻪ. ١٢٧
ﻭﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻤﺎ ﺴﺒﻕ ﻓﻘﺩ ﻴﺭﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻘﺴﻡ ﻭﻫﻲ:
– ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﺴﺘﻼﻡ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
– ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﺴﺘﻼﻡ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺸﺒﻪ ﻨﻬﺎﺌﻴﺔ ﻭﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻨﻬﺎﺌﻴﺔ.
– ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﺨﺯﻴﻥ ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻭﻟﺔ.
– ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻭﺯﻥ ﻭﺍﻟﺘﺠﻬﻴﺯ ﻟﻺﻨﺘﺎﺝ.
– ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺼﺭﻑ
– ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻻﺭﺘﺠﺎﻉ ﻟﻠﻤﺨﺎﺯﻥ
– ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺠﺭﺩ ﺍﻟﻤﺨﺯﻭﻥ
ﻜﻤﺎ ﻗﺎﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺒﻤﻘﺎﺒﻠﺔ ﻤﺩﻴﺭ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻨﻘﺴﻡ ﺇﻟﻰ:
ﻗﺴﻡ ﻨﺸﺎﻁ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ
ﻗﺴﻡ ﻨﺸﺎﻁ ﺘﻭﻜﻴﺩ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ.
ﻭﻴﻘﻭﻡ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺒﺎﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﺒﺩﺃ ﺒﺎﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﻭﺘﻨﺘﻬـﻲ ﺒـﺎﻟﻤﻨﺘﺞ
ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻬﺎ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
– ﻓﺤﺹ ﻤﺨﺒﺭﻱ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺎﺩﺓ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﻋﻨﺩ ﻭﺼﻭﻟﻬﺎ ﻟﻠﻤﺨﺎﺯ ﻥ ﻭﺫﻟﻙ ﺒﻭﻀﻊ ﻤﻠﺼﻕ ﺨﺎﺹ ﺒﻬﺎ
ﺘﺤﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ، ﺤﻴﺙ ﻴﺘﻡ ﺍﺨﺘﺒﺎﺭ ﻋﻴﻨﺔ ﻤﻥ ﻜل ﻤﺤﺘﻭﻯ ﻭﻤﻁﺎﺒﻘﺘﻬﺎ ﻟﻠﻤﻭﺍﺼﻔﺎﺕ.
– ﻓﻲ ﺤﺎﻟﺔ ﻗﺒﻭل ﺍﻟﻤﺎﺩﺓ ﻴﺘﻡ ﺇﺼﺩﺍﺭ ﺸﻬﺎﺩﺓ ﻗﺒﻭل ﻭﻴﺘﻡ ﻭﻀﻊ ﻤﻠﺼﻕ ﺨﺎﺹ ﻟﻺ ﻓـﺭﺍﺝ ﻋـﻥ
ﺍﻟﻤﺎﺩﺓ، ﺃﻤﺎ ﻓﻲ ﺤﺎﻟﺔ ﺍﻟﺭﻓﺽ ﻓﻴﺘﻡ ﻭﻀﻊ ﻤﻠﺼﻕ ﺁﺨﺭ ﻴﻤﺜل ﺸﻬﺎﺩﺓ ﺭﻓﺽ، ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﻴـﺘﻡ ﺇﺭﺠﺎﻋﻬـﺎ
ﻟﻠﻤﻭﺭﺩ.
– ﻋﻨﺩ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻴﻘﻭﻡ ﻗﺴﻡ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺒﻔﺤﺹ ﺍﻷﺠﻬﺯﺓ ﻭﺍﻟﻤﺎﻜﻴﻨﺎﺕ ﻭﻜـﺫﻟﻙ ﺍﻟﻤﻜـﺎﻥ
ﻭﺇﻋﻁﺎﺀ ﺘﺼﺭﻴﺢ ﺒﺎﻟﻌﻤل ﻁﺎﻟﻤﺎ ﻜﺎﻥ ﻤﻁﺎﺒﻘﺎ ﻟﻠﻤﻭﺍﺼﻔﺎﺕ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ .
– ﺒﻌﺩ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﺘﺒﺩﺃ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺴﻭﺍﺀ ﻤﻥ ﻨﺎﺤﻴﺔ ﻓﻴﺯﻴﺎﺌﻴﺔ ﺃﻭ ﻜﻴﻤﻴﺎﺌﻴﺔ
١٨
ﺤﻴﺙ ﻴﻜﻭﻥ
ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻤﻌﺩل ﻤﺭﺘﻴﻥ ﻤﻥ ﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﻪ ﻓﻲ ﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ.
– ﻗﺒل ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻴﺘﻡ ﻤﻌﺎﻴﻨﺔ ﺍﻷﺠﻬﺯﺓ ﻭﺍﻟﻤﻜﺎﻥ ﺍﻟﻤﻌﺩ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ
– ﻋﻨﺩ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﺘﺒﺩﺃ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺍﻟﺩﻭﺭﻱ ﺒﻤﻌﺩل ﻤﺭ ﺓ ﻜل ٣٠ ﺩﻗﻴﻘﺔ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻫﻨـﺎﻙ
ﺤﻭﺍﻟﻲ ١٦ ﻤﺭﺓ ﻓﺤﺹ ﺃﺜﻨﺎﺀ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻤﻥ ﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠ ﺔ ﻭﻫﻭ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋـﻥ ﻓﺤـﺹ ﻓﻴﺯﻴـﺎﺌﻲ
(ﻟﻠﺤﺠﻡ، ﺍﻟﻠﻭﻥ، ﺍﻟﻐﻼﻑ، ﺭﻗﻡ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ).

18
ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺍﻟﻔﻴﺯﻴﺎﺌﻲ ﻫﻭ ﻓﺤﺹ ﻤﺩﻯ ﻤﻼﺀﻤﺔ ﺍﻟﺨﻭﺍﺹ ﺍﻟﻔﻴﺯﻴﺎﺌﻴﺔ ﻟﻠﺴﻴﻭﻟﺔ ﻭﺤﺠﻡ ﺍﻟﺤﺒﻴﺒﺎﺕ ﺍﻟﺤﺎﻤﻀﺔ ﻭﺍﻟﻘﺎﻋﺩﻴﺔ
ﺃﻤﺎ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺍﻟﻜﻴﻤﻴﺎﺌﻲ ﻓﻬﻭ ﻓﺤﺹ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻔﻌﺎﻟﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺭﻜﺏ ﺍﻟﻜﻴﻤﻴﺎﺌﻲ. ١٢٨
– ﺜﻡ ﻴﻠﻲ ﺫ ﻟﻙ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﻭﻫﻲ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻤﺭﺓ ﻭﺍﺤﺩﺓ ﻟﻠﺘﺸﻐﻴﻠ ﺔ ﻭﺒﻤﻌـﺩل
٦ ﺯﺠﺎﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ، ﻭﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺤﺎﻟﺔ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻓﺤﺹ ﻜﻴﻤﻴﺎﺌﻲ ﻓﻘﻁ ﻭﺘﺘﻡ ﺒﺄﺨـﺫ ﻋﻴﻨـﺔ
ﻋﺸﻭﺍﺌﻴﺔ.
ﻭﻋﻠﻰ ﻫﺫﺍ ﻴﻤﻜﻥ ﺇﺠﻤﺎل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
١- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺴﻭﺍﺀ ﻓﺤﺹ ﻭﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺃﻭ ﻓﺤﺹ ﻭﺘﺤ ﻠﻴل ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺘﺎﻡ (ﻋـﺩﺩ
ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ)
٢- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻓﺤﺹ ﻤﺴﺘﻨﺩﻴﺔ
٣- ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺒﺤﺙ ﻭﺘﻁﻭﻴﺭ
ﺃﻤﺎ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺨﺹ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺍﺌﺭﺓ ﻓﻬﻲ:
– ﻤﻭﺍﺩ ﻜﻴﻤﻴﺎﺌﻴﺔ ﻟﻠﻔﺤﺹ
– ﺃﺠﻬﺯﺓ ﻭﻤﻌﺩﺍﺕ ﻟﻠﻔﺤﺹ
– ﺭﻭﺍﺘﺏ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ
– ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ(ﻗﺭﻁﺎﺴﻴﺔ،ﻜﻬﺭﺒﺎﺀ، ﺍﻟﺦ….)
4.4.3 ﺨﻁﻭﺍﺕ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺘﺼﻭﺭ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻟﻠﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺔ
ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻭﺘﺘﻤﺜل ﻓﻴﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺘﺤﺩﻴﺩ 4.4.3.1
ﻴﺘﻡ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺇﻟﻰ:
ﻤﺭﺍﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺭﺌﻴﺴﻴﺔ
ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﻜﻤﺘﻁﻠﺏ ﻤﻥ ﻤﺘﻁﻠﺒﺎﺕ ﺘﻁﺒﻴـﻕ ﺍﻟﻨﻅـﺎﻡ
ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻭﻫﻲ:
– ﻤﻥ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل.
– ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻻﻗﺭﺍﺹ.
– ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ.
– ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻜﺒﺴﻭل.
ﻭﻟﻜﻥ ﺴﻴﺘﻡ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻤﻘﺘﺭﺡ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻭﺫﻟﻙ ﻟﻺﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
– ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﻤﺴﺘﻘل ﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل.
– ﻴﻭﺠﺩ ﻟﺩﻯ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻟﺩﻴﻬﺎ ﺭﻏﺒﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻘﺭﻴﺭ ﻋﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺒـﺼﻭﺭﺓ
ﻤﺴﺘﻘﻠﺔ.
– ﻴﻤﺜل ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﺤﻭﺍﻟﻲ ﺜﻠﺜﻲ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ. ١٢٩
– ﺃﻥ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺘﺘﺸﺎﺒﺔ ﺇﻟﻰ ﺤﺩ ﻤﺎ ﻓﻲ ﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﻭﻟﻜﻥ ﺘﺨﺘﻠﻑ ﻓﻴﻤﺎ
ﺒﻴﻨﻬﺎ ﻓﻰ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺏﺀﺓ ﻭﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ.
– ﻜﻤﺎ ﺃﻥ ﻤﺎ ﻴﺠﺭﻱ ﻋﻠﻰ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻁﺒﻴﻘﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻷﺨﺭﻯ.
ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﺇﻟﻰ ﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
١-ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻭﺍﻟﺠﻭﺩﺓ
٢-ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
٣-ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ
٤-ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ.

4.4.3.2 ﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺘﺼﻤﻴﻡ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﻭﻫﻨﺎ ﻨﺒﺩﺃ ﻓﻲ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺇﻟﻰ ﻤﺠﻤﻭﻋﺎﺕ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺘﺠﺎﻨﺴﺔ ﻴﻁﻠـﻕ
ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻤﺠﻤﻌ ﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﻴﺘﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺘﻘﺴﻴﻡ ﻤﻥ ﻭﺍﻗﻊ ﺘﺤﻠﻴل ﻤﺠـﺎﻻﺕ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔـﺔ ﻭﺘﺘﺒـﻊ
ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺩﺍﺨل ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
ﺇﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ﻴﺠﺏ ﺃﻥ ﺘﺘﻡ ﻓﻲ ﻀـﻭﺀ ﻤﺠﻤﻭﻋـﺔ ﻫﺎﻤـﺔ ﻤـ ﻥ
ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ، ﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺩ ﻯ ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭ ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﺎ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﺠ ﻤـﻊ ﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻤـﻥ ﻋﺩﻤـﻪ
ﻭﻫﻲ:(ﻤﺤﻤﺩ،١٩٩٩،ﺹ١٦١)
١- ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺍﺘﺤﺎﺩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺠﺯﺌﻴﺔ ﻓﻲ ﻤﺴﺘﻭﻯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ ﻟﻨﻔﺱ ﻤﺴﺒﺏ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
٢-ﻀﺭﻭﺭﺓ ﺘﺠﺎﻨﺱ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺠﺯﺌﻴﺔ ﺍﻟﻤﻜﻭﻨﺔ ﻟﻤﺠﻤﻊ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
٣-ﺴﻬﻭﻟﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﻜل ﻤﺠﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ.
٤-ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺩﺨﻼﺕ ﻭﻤﺨﺭﺠﺎﺕ ﻜل ﻤﺠﻤﻊ ﺘ ﻜﻠﻔﺔ، ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﻟﻀﺭﻭﺭﺓ ﻋـﺩﻡ ﺘﻌـﺩﺩ ﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﻤﺩﺨﻼﺕ ﻭﺍﻟﻤﺨﺭﺠﺎﺕ.
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﻋﺭﺽ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻓﻴﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
ﺃﻭﻻﹰ: ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ( ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل)
ﺤﻴﺙ ﺘﺘﻀﻤﻥ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﺒﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻜ ﻼﹰ ﻤـﻥ ﺍﻟﺘﺤـﻀﻴﺭ ﻭﺍﻟﺨﻠـﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌـﺔ
ﻭﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ. ١٣٠
ﻭﺘﺘﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻁﺒﻘﺎ ﻷﺤﺩﺙ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻴﺔ ﺘﻤﺸﻴﺎﹰ ﻤﻊ ﺍﻟﺘﻘﺩﻡ ﻭﺍﻟﺘﻁﻭﺭ ﺍﻟﺘﻜﻨﻭﻟـﻭﺠﻲ
GMP ﻭﺇﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺘﻁﻭﻴﺭ ﺍﻟﺩﻭﺍﺀ ﻁﺒﻘـﺎﹰ ﻟﻤﺘﻁﻠﺒـﺎﺕ 19 ISO ﻭﻁﺒﻘﺎ ﻟﻨﻅﻡ ﺴﻴﺎﺴﺔ ﺍﻟﺩﻭﺍﺀ ﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻴﺔ
9001-2000
ﻭﺘﺘﻜﻭﻥ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺼﻴﺩﻟﻴﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘﻡ ﺇﻨﺘﺎﺠﻬﺎ ﻓﻲ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﻤﻥ ﻋﺩﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻴﻤﻜـﻥ
ﺘﺘﺒﻊ ﺴﻴﺭ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻟﻜل ﻤﻨﺘﺞ ﺒﺩﺍﺨل ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﺒﺎﻟﺸﻜل ﺭﻗﻡ 7 ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:

ﺸﻜل ﺭﻗﻡ( 7)
ﻴﻭﻀﺢ ﺴﻴﺭ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل

ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺘﺩﻓﻕ ﺨﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺒﺩﺍﺨل ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻭﺍﻟﺘﻲ
ﺘﻤﺜل ﻤﺠ ﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻴﺘﻜﻭﻥ ﻤﻥ ﻤﻬﺎﻡ ﻭﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﻤﺘﺠ ﺎﻨﺴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺘﺠﻤﻴﻌﻬـﺎ
ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﺍﻹﺸﺎﺭﺓ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺘﺘﻀﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
١- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺤﻀﻴﺭ ﻭﺍﻟﺨﻠﻁ
٢- ﻨﺸﺎﻁ ﺘﻌﺒﺌﺔ ﺍﻟﺩﻭﺍﺀ
٣- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ
ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺘﻭﺼﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺒﻤﺭﻜﺯ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
١- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺤﻀﻴﺭ ﻭﺍﻟﺨﻠﻁ
ﺤﻴﺙ ﻴﺘﻡ ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺨﻠﻁ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﺒﻨﺴﺏ ﻭﻜﻤﻴﺎﺕ ﻤﺤﺩﺩﺓ ﻭﺒﻁﺭﻴﻘﺔ ﻋﻠﻤﻴﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻟﻤﻭﺍﺼﻔﺎﺕ
ﻭﺫﻟﻙ ﻋﻠﻰ ﺩﻓﻌﺎﺕ ﺤﺘﻲ ﻴﺘﻡ ﺍ ﻹﻨﺘﻬﺎﺀ ﻤﻥ ﻜل ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ، ﻴﻠﻲ ﺫﻟﻙ ﻋﻤﻠﻴـﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴـﺏ

19
ﻭﻫﻭ ﺘﻭﺼﻴﻑ ﻗﻴﺎﺱ ﻋﺎﻟﻤﻲ Good Manufacturing Product
ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
ﺍﻟﺨﻠﻁ ﺘﻌﺒﺌﺔ ﺘﻐﻠﻴﻑ ١٣١
ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﺒﺩﺭﺠﺎﺕ ﻤﺤﺩﺩﺓ، ﺜﻡ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺘﺒﺭﻴﺩ ﻭﺘﺴﺨﻴﻥ ﺤﺴﺏ ﺤﺎﺠﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘ ﺞ، ﻭﺘﺘﺭﺍﻭﺡ ﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻤﻥ ٦ ﺇﻟﻰ ١٢ ﺴﺎﻋﺔ ﻟﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﺤﺴﺏ ﻜل ﺼﻨﻑ ﻤﻥ ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ.
٢-ﻨﺸﺎﻁ ﺘﻌﺒﺌﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ
ﻴﺘﻡ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﺒﻭﺍﺴﻁﺔ ﺁﻻﺕ ﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴﺔ ، ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻌﻤﺎﻟﺔ ﺍﻟﺒﺸﺭﻴﺔ ﻓﻲ ﻨﻁﺎﻕ ﻤﺤـﺩﻭﺩ ﺃ ﻭ
ﻭﺍﺴﻊ ﻭﺫﻟﻙ ﻟﻠﻘﻴﺎﻡ ﺒﺈﻋﺩﺍﺩ ﻭﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻟﺔ ﻭﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﻤﺎل ﺍﻟﻔﻨﻴﻴﻥ ﻋﻠﻰ ﻫﺫﻩ ﺍﻵﻻﺕ ﻴﺒﻠﻎ ٦ ﻋﻤﺎل.
ﻭﻹﺘﻤﺎﻡ ﺘﻌﺒﺌﺔ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﺘﺘﻡ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﻤﺎﻜﻴﻨﺔ ﻭﻭﻀﻊ ﺍﻷﻟﻤﻭﻨﻴﻭﻡ ﺒﻬﺎ (ﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﻌﺒ ﺌﺔ) ﻋﻠﻰ ﺒﻜﺭﺍﺕ ﻤﻥ ﺃﺭﺒﻊ ﻁﺒﻘﺎﺕ، ﺤﺘ ﻰ
ﺘﻜﻭﻥ ﺠﺎﻫﺯﺓ ﻟﺘﻘﻁﻴﻊ ﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ.
٢- ﻴﺘﻡ ﻤلﺀ ﺍﻟﻘﺎﺩﻭﺱ ﺒﺄﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺎﻜﻴﻨﺔ ﺒﺎﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﺤﻀﺭﺓ ﻜﻤﺩﺨﻼﺕ ﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺤﻀﻴﺭ ﻭﺍﻟﺨﻠﻁ
٣- ﻴﺘﻡ ﻀﺒﻁ ﺩﺭﺠﺔ ﺍﻟﺤﺭﺍﺭﺓ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺒﺔ ﻭﺍﻟﻀﻐﻁ ﻹﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﺯﺠﺎﺠﺎﺕ
٤- ﻴﺘﻡ ﻀﺒﻁ ﺍﻟﻭﺯﻥ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﻟﻜل ﻋﺒﻭﺓ.
٥- ﻴﺘﻡ ﻀﺒﻁ ﺭﻗﻡ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ، ﺘﺎﺭﻴﺦ ﺍﻟﺼﻼﺤﻴﺔ، ﺍﻟﺴﻌﺭ، ﻭﻴﺘﻡ ﻀﺒﻁ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻹﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟـﺴﺎﺒﻘﺔ
ﻟﻁﺒﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺯﺠﺎﺠﺎﺕ.
٦- ﻴﺘﻡ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﻭﺯﻥ ﺍﻟﺯﺠﺎﺠﺎﺕ ﺒﻭﺍﺴﻁﺔ ﺍﻟﻤﻴﺯﺍﻥ ﺍﻟﺤﺴﺎﺱ ﺍﻟﻤﻭﺠﻭﺩ ﺒﺎﻟﻘﺴﻡ
ﻫﺫﺍ ﻭﺘﺘﺭﺍﻭﺡ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻟﻜل ﺼﻨﻑ ﻤﻥ ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﻤﺎ ﺒﻴﻥ ٨،٦ ﺴﺎﻋﺔ ﻟﻠﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﺤﺴﺏ
ﻜل ﺼﻨﻑ. ﻭﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٣٣) ﻴﻭﻀﺢ ﺍﻟﺘﻭﺼﻴﻑ ﺍﻟﻜﺎﻤل ﻻﺤﺘﻴﺎﺠﺎﺕ ﻜل ﺼﻨﻑ ﻤﻥ ﺍﻷﺼـﻨﺎﻑ
ﻤﻥ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ.
٣- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
ﻴﻌﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠ ﺔ ﻟﻭﻀﻌﻪ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌ ﻲ، ﺒﺤ ﻴﺙ ﻴﺴﻠﻡ ﺇﻟﻰ ﺃﻤﻴﻥ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﻟﺘﺠﻬﻴـﺯﻩ ﻟﻠﺘـﺴﻠﻴﻡ
ﻭﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ، ﻭ ﻴﻐﻠﺏ ﻋﻠﻰ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﺍﻟﻁﺎﺒﻊ ﺍﻟﻴﺩﻭﻱ ﻟﻌﺩﻡ ﻭﺠﻭﺩ ﺁﻻﺕ ﺤﺩﻴﺜﺔ، ﻟﺫﻟﻙ ﺘﻡ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻜﺄﺴﺎﺱ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
ﺜﺎﻨﻴﺎﹰ: ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ
ﻴﺤﺘﻭﻱ ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻭ ﻋﺎﺕ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺘﺠﺎﻨﺴﺔ ﻴﻁﻠﻕ ﻋﻠﻰ ﻜل ﻤﺠﻤﻭﻋـﺔ ﻤﻨﻬـﺎ
ﻤﺠﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ، ﺇﻻ ﺃﻨﻪ ﺘﻭﺠﺩ ﺒﻌﺽ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﻴﻔﻀل ﺘﻘﺴﻴﻤﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺃﺴـﺎﺱ ﺃﻥ ﻤﺭﻜـﺯ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺒﺼﻭﺭﺘﺔ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ ﻴﻌ ﺒﺭ ﻋﻥ ﻤﺠﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﻓﻲ ﻀﻭﺀ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻋﺭﻀﻬﺎ ﻟﺘﻜـﻭﻴﻥ
ﻤﺠﻤﻊ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻓ ﺈﻥ ﻜ ﻼﹰ ﻤﻥ ﻤﺭﻜﺯ ﻨـﺸﺎﻁ ﺨـﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ
ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻲ ﻭﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍ ﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻟﻥ ﻴﺘﻡ ﺘﻘﺴﻴﻤﻬ ﺎ ﺇﻟﻰ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻓﺭﻋﻴـﺔ . ﻓﻤﺭﻜـﺯ ﻨـﺸﺎﻁ
ﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻲ ﻤﻬﻤﺘﻪ ﺍﻹﺸﺭﺍﻑ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻤﻥ ﺨﻼل ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤـﻥ
ﺍﻟﺼﻴﺎﺩﻟﺔ ﺩﻭﻥ ﺃﻥ ﻴﻤﺘﺩ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺇﻟﻰ ﺃﻜﺜﺭ ﻤﻥ ﺫﻟﻙ. ١٣٢
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﻓﻬﻭ ﻴﻘﻭﻡ ﺒﺘﻭﻓﻴﺭ ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺀ ﻭﺍ ﻹﻨﺎﺭﺓ ﻟﻸﻗﺴﺎﻡ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ
ﺘﻜﻭﻥ ﺍﻟﻤﺴﺎﺤﺔ ﻤﺴﺒﺏ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﻟﻺﻨﺎﺭ ﺓ ﻭﺍﻟﻜﻴﻠﻭﺍﺕ / ﺴﺎﻋﺔ ﻫﻲ ﻤﺴﺒﺏ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴـﺏ
ﻟﻠﻜﻬﺭﺒﺎﺀ ﻭﺫﻟﻙ ﺩﻭﻥ ﺍﻟﺤﺎﺠﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﻘﺴﻴﻡ ﺃﻜﺜﺭ ﻤﻥ ﺫﻟﻙ.
ﺜﺎﻨﻴﺎﹰ: ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺭﻗﺎﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ
ﻴﺘﻤﺜل ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻲ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﻓﻲ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺘﻪ، ﻭﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺒﺤﺙ
ﻭﺍﻟﺘﻁﻭﻴﺭ، ﻭﻴﺘﻡ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺇﻟﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﻨﺸﺎﻁ ﻓﺤﺹ ﻭﺘﺤﻠﻴل ﻟﻠﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ.
٢- ﻨﺸﺎﻁ ﻓﺤﺹ ﻭﺘﺤﻠﻴل ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺸﺒﻪ ﺍﻟﺘﺎﻡ ﻭﺍﻟﺘﺎﻡ.
٣- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﻭﺍﻟﺘﻁﻭﻴﺭ.
ﺘﻭﺼﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺒﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ
١- ﻨﺸﺎﻁ ﻓﺤﺹ ﻭﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ
ﻴﺨﺘﺹ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺒﺎﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﻭﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﻤـﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘـﺎﺝ
ﺍﻷﺨﺭﻯ ﻭﺘﺘﻡ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﺒﺄﺨﺫ ﻋﻴﻨﺎﺕ ﻭﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺒﺘﺤﻠﻴﻠﻬﺎ.
٢- ﻨﺸﺎﻁ ﻓﺤﺹ ﻭﺘﺤﻠﻴل ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺘﺎﻡ ﻭﺸﺒﻪ ﺍﻟﺘﺎﻡ
ﻭﺘﻜﻭﻥ ﻤﻬﻤﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻫﻲ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺨﻼل ﻤﺭﺍﺤل ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ
ﻭﺘﺘﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺒﺘﺤﻠﻴل ﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﻴﻨﺎﺕ ﺃﺜﻨﺎﺀ ﻭﺒﻌﺩ ﺍ ﻹﻨﺘﻬـﺎﺀ ﻤـﻥ ﻋﻤﻠﻴـﺔ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
٣- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﻭﺍﻟﺘﻁﻭﻴﺭ
ﻴﻘﻭﻡ ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺒﻌﻤل ﺍﻷﺒﺤﺎﺙ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﻤﺴﺘﺤـﻀﺭ ﺼـﻴﺩﻟﻲ ﺠﺩﻴـﺩ ﻭﺍﻟﻘﻴـﺎﻡ
ﺒﺘﺴﺠﻴل ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻤﺴﺘﺤﻀﺭﺍﺕ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ.
ﻓﻜل ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻟﻪ ﻤﺴﺎﺤﺔ ﻭﺃﺠﻬﺯﺓ ﻭﻋﻤﺎﻟﺔ ﺨﺎﺼﺔ ﺒﻪ ﺒﻤﺎ ﻴﻤﻜﻥ ﻤﻥ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤـﻭﺍﺭﺩ
ﻋﻠﻰ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
ﺜﺎﻟﺜﺎﹰً: ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﻓﻰ ﺍﻟﻬﻴﻜل ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻲ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻓﺈﻥ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﻴﺘﺒﻊ ﻗﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﻟﻡ ﺘﻅﻬﺭ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﻜﻌﻨﺼﺭ ﻫﺎﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﻭﻟﻜﻥ ﻴﺭﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻨﻪ ﻤﻊ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻵﻻﺕ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ،
ﻭﺘﻘﺎﺩﻡ ﺒﻌﻀﻬﺎ، ﻭﺯﻴﺎﺩﺓ ﺍﻟﻤﻭﺠﻭﺩﺍﺕ ﺍﻟﺜﺎﺒﺘﺔ ﻟﺫﻟﻙ ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﻓﺼل ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻘﺴﻡ ﻓﻲ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﻟﻭﺤﺩﻫﺎ.
ﺇﻥ ﺘﺨﻔﻴﺽ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ، ﻤﺜل ﻨﺸﺎﻁ ﺃﻱ ﻗﺴﻡ ﺃﺨﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﻫﺫﺍ ﻴﺴﺘﺩﻋﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻭﺘﺤﻠﻴل
ﻤﻜﻭﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ﻤﻥ ﻤﺨﺘﻠﻑ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ (ﺍﻟﺨﻠﻴﺞ، ٢٠٠١). ١٣٣
ﺤﻴﺙ ﻴﺘﻡ ﺘﻘﺴﻴﻡ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺇﻟﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﻨﺸﺎﻁ ﺼﻴﺎﻨﺔ ﺁﻻﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
٢- ﻨﺸﺎﻁ ﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﻨﻲ.
٣- ﻨﺸﺎﻁ ﺘﺠﻬﻴﺯ ﺍﻟﻘﻭﻯ ﺍﻟﻤﺤﺭﻜﺔ.
ﺘﻭﺼﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺒﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ.
١- ﻨﺸﺎﻁ ﺼﻴﺎﻨﺔ ﺁﻻﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
ﻨﺸﺎﻁ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻘﺴﻡ ﻫﻭ ﺼﻴﺎﻨﺔ ﺁﻻﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻋﻤل ﻗﻁﻊ ﻏﻴﺎﺭ ﻵﻻﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ.
٢- ﻨﺸﺎﻁ ﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﻨﻲ
ﻭﻴﺘﻌﻠﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺒﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﻟﻠﻤﺒﺎﻨﻲ ﻭﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻟﻤﻜﻴﻔﺎﺕ ﻭﺍﻷﺠﻬﺯﺓ ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺌﻴﺔ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ.
٣- ﻨﺸﺎﻁ ﺘﺠﻬﻴﺯ ﺍﻟﻘﻭﻯ ﺍﻟﻤﺤﺭﻜﺔ
ﺭﺍﺒﻌﺎﹰً: ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ
ﻴﻘﻭﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺒﺎﻟﻤﺤﺎﻓﻅﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻭﺍ ﺩ ﻓﻲ ﺤﺩﻭﺩ ﻜﻤﻴﺎﺕ ﻤﻌﻴﻨﺔ ﺒﺤﻴﺙ ﻻ ﻴﺘﻭﻗﻑ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﻴـﺘﻡ
ﺘﻘﺴﻴﻡ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺇﻟﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺼﺭﻑ ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻭﻟﺔ.
٢- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺨﺯﻴﻥ.
٣- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻭﺯﻥ ﻭﺍﻟﺘﻘﺴﻴﻡ.
ﻭﻓﻴﻤﺎ ﻴﺘﻌﻠﻕ ﺒﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻭﺯﻥ ﻭﺍﻟﺘﻘﺴﻴﻡ ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻭﺠﺩ ﺩﺍﺨل ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﻤﻨﻁﻘﺔ ﻤﺴﺘﻘﻠﺔ ﻟﻠـﻭﺯﻥ ﻭﺍﻟﺘﻘـﺴﻴﻡ
ﻭﻴﻜﻭﻥ ﻤﻬﻤﺔ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﺒﻬﺫﻩ ﺍﻟﻤﻨﻁﻘﺔ ﺍﻟﺘﺄﻜﺩ ﻤﻥ ﻭﺯﻥ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﻨﺼﺭﻓﺔ ﻟﻸﻗﺴﺎﻡ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ.
ﻭﻴﻤﺜل ﻜل ﻨﺸﺎﻁ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﺍﻹﺸﺎﺭﺓ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺒﺩﺍﺨل ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻤﺠﻤﻌـ ﺎﹰ ﻤـﻥ
ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﻋﻠﻰ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭ ﺃﻥ ﻜل ﻨﺸﺎﻁ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻋﺭﻀﻬﺎ ﻴﺘﺠﻤـﻊ ﺒﺩﺍﺨﻠـﻪ
ﺍﻟﻌﺩﻴﺩ ﻤﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ، ﻭﺒﺼﻭﺭﺓ ﻋﺎﻤﺔ ﻴﻤﻜﻥ ﻋﺭﺽ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﺍﻟﻤﻭﺠـﻭﺩﺓ
ﺒﺩﺍﺨل ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ.
ﻭﻴﺸﺎﺭ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻭﺴﻊ ﻓﻲ ﻋﺩﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﺇﻻ ﺃﻥ ﻫـﺫﺍ
ﺍﻟﺘﻭﺴﻊ ﻗﺩ ﻴﺯﻴﺩ ﻤﻥ ﺩﺭﺠﺔ ﺘﻌﻘﻴﺩ ﻭﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﻨﻔﻴﺫ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ، ﻟﺫﻟﻙ ﻫﻨﺎﻙ ﻀﻭﺍﺒﻁ ﺘﺤﺩﺩ ﺍﻟﻌﺩﺩ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﻤﻥ
ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﻫﻲ:
١- ﺩﺭﺠﺔ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ ﻓﻲ ﺃﺭﻗﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔ ﺔ، ﺤﻴﺙ ﺘﻭﺠﺩ ﻋﻼﻗﺔ ﻁﺭﺩﻴﺔ ﺒﻴﻥ ﺩﺭﺠﺔ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﺘﻁﻠﺒﻬﺎ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺒﻴﻥ ﻋﺩﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻓﻜﻠﻤﺎ ﺭﻏﺒﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻓﻲ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﺩﺭﺠﺔ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﻤﻥ
ﺘﻘﺎﺭﻴﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﻁﻠﺏ ﺍﻷﻤﺭﺯﻴﺎﺩﺓ ﻋﺩﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ. ١٣٤
٢- ﺩﺭﺠﺔ ﺘﻌﻘﺩ ﻭﺘﻨﻭﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻓﺘﻭﺠﺩ ﻋﻼﻗﺔ ﻁﺭﺩﻴﺔ ﺒﻴﻥ ﺘﻨﻭﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻋﺩﺩ ﻤـﺴﺒﺒﺎﺕ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻓﻜﻠﻤﺎ ﺯﺍﺩ ﺘﻨﻭﻉ ﺍﻟﺴﻠﻊ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻨﺘﺠﻬﺎ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﻥ ﺤﻴﺙ ﻋﺩﻡ ﺘﺠـﺎﻨﺱ ﺍﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻱ ﻤﻨﻬـﺎ
ﻟﻸﻨﺸﻁﺔ ﺯﺍﺩﺕ ﺍﻟﺤﺎﺠﺔ ﺇﻟﻰ ﺯﻴﺎﺩﺓ ﻋﺩﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
٣- ﺍﻷﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﻴﺔ ﻟﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻓﺘﻭﺠﺩ ﻋﻼﻗﺔ ﻁﺭﺩﻴﺔ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨـﺴﺒﻴﺔ ﻟﻸﻨـﺸﻁﺔ
ﻭﻋﺩﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
٤- ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻗﻴﺎﺱ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﺘﻭﺠﺩ ﻋﻼﻗﺔ ﻁﺭﺩﻴﺔ ﻜﺫﻟﻙ ﺒﻴﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﻭﺒـﻴﻥ
ﻋﺩﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻓﻜﻠﻤﺎ ﺯﺍﺩ ﻋﺩﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﺭﺘﻔﻌﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ.
ﻭﺨﻼﺼﺔ ﺫﻟﻙ ﺃﻨﻪ ﻜﻠﻤﺎ ﺯﺍﺩﺕ ﺩﺭﺠﺔ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﺍﻟﻤﻁﻠﻭﺒﺔ ﻭﺯﺍﺩﺕ ﺩﺭﺠﺔ ﺘﻌﻘﻴـﺩ ﻭﺘﻨـﻭﻉ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ،
ﻭﺯﺍﺩﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﻴﺔ ﻟﻠﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﻌﻴﻥ ﻤﻘ ﺎﺭﻨﺔ ﺒﺈﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﻭﺍﻨﺨﻔﻀﺕ ﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻗﻴـﺎﺱ
ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﻜﺎﻥ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻔﻀل ﺍﻟﺘﻭﺴﻊ ﻓﻲ ﻋﺩﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﺍﻟﻌﻜـﺱ ﺼـﺤﻴﺢ ( ﻓﻬﻤـﻲ،
.(٦٠-٥٩ﺹ ﺹ ،١٩٩٦
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٢٠)
ﻴﻭﻀﺢ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﺩﺍﺨل ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ
ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ
ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ
– ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻓﺤﺹ ﻭﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ
– ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻓﺤﺹ ﻭﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﺎﻤﺔ
ﻭﺸﺒﻪ ﺍﻟﺘﺎﻤﺔ.
– ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺒﺤﺙ ﻭﺍﻟﺘﻁﻭﻴﺭ.
ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
– ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻵﻻﺕ.
– ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﻨﻲ.
– ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﺠﻬﻴﺯ ﺍﻟﻘﻭﻯ.
ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ
– ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺼﺭﻑ ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻭﻟﺔ
– ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﺨﺯﻴﻥ
– ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺯﻥ ﻭﺍﻟﺘﻘﺴﻴﻡ
ﻤﺭﻜﺯ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل

– ﻤﺠﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﺤﻀﻴﺭ ﻭﺍﻟﺨﻠﻁ
– ﻤﺠﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ
– ﻤﺠﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ

١٣٥
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﻘﺭﻴﺭ 4.4.3.3
ﺤﻴﺙ ﺘﺒﺩﺃ ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ، ﻭﻓﻲ ﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﺨﻁﻭﺓ ﻻ ﺘﻭﺠﺩ ﺤﺎ ﺠﺔ ﻻﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﻴﺙ
ﺇﻥ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺘﺨﺼﺹ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺠﻤﻌﺎﺕ، ﻭﻟﻜﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﺤﺘﺎﺝ ﺇﻟـﻰ
ﺇﺠﺭﺍﺀ ﺘﻌﺩﻴﻼﺕ ﻓﻲ ﺘﺼﻤﻴﻡ ﺍﻟﻤﺴﺘﻨﺩﺍﺕ ﻭﺍﻟﺩﻓﺎﺘﺭ ﻭﺫﻟﻙ ﺒﻐﺭﺽ ﺭﺒﻁ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﺒﻤﺠﻤﻌـﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﻟﻴﺱ ﺒﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻜﻤﺎ ﻴﺠﺏ ﻤﺭﺍﻋﺎﺓ ﺃﻨﻪ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻏﻡ ﻤﻥ ﺃﻥ ﺘﻘﺭﻴﺭ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻴـﺘﻡ
ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﻟﻠﻤﻭﺍﺭﺩ ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﺇﻻ ﺃﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺒﻌـﺽ ﻤـﺴﺒﺒﺎﺕ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻴﻌﺘﺒﺭ ﻀﺭﻭﺭﺓ ﻟﻠﻘﻴﺎﻡ ﺒﺘﺨﺼﻴﺹ ﺒﻌﺽ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﺨﺼﻴﺼﻬﺎ ﺒﺼﻭﺭﺓ
ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻓﻌﻠﻰ ﺴﺒﻴل ﺍﻟﻤﺜﺎل ﺇﻫﻼﻙ ﻭﺼﻴﺎﻨﺔ ﺍﻟﻤﺒﺎﻨﻲ ﺩﺍﺨل ﻤﺭﻜـﺯ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ
ﻴﺨﺼﺹ ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺩﺍﺨل ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺒﺎﻟﻤﺴﺎﺤﺔ، ﺇﻻ ﺃﻥ ﺍﻟﺤﺎﺠﺔ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﻓـﻲ
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﺘﻜﻭﻥ ﻓﻲ ﻨﻁﺎﻕ ﻤﺤﺩﻭﺩ ﺠﺩﺍﹰ ﺤﻴﺙ ﺇﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺘﺨﺼﺹ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.

4.4.3.4 ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ
ﻜﻤﺎ ﺘﻡ ﺍﻹﺸﺎﺭﺓ ﺇﻟﻴﻪ ﻓﺈﻥ ﺘ ﻌﺩﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻜل ﻤﺠﻤﻊ
ﻤﻥ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻭﺠﻭﺩﺓ ﺩﺍﺨل ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﺍﻟﻤﻭﺠـﻭﺩﺓ
ﺩﺍﺨل ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﻴﻤﻜﻥ ﻋﺭﺽ ﺫﻟﻙ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(٢١)
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٢١)
ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ
ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺴﺒﺏ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺴﺒﺏ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ

ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﻤﺭﺍﻜﺯ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ
ﻴﻘﻭﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺒﺎﻻﺸﺭﺍﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻤﺎل
ﺒﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﺘﺄﺜﺭ
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺒﺴﺎﻋﺎﺕ ﻋﻤل ﺍﻟﻌﻤﺎل
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺃﺠﻭﺭﻫﻡ، ﻜﻤﺎ ﺘﺘﺄﺜﺭ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻫﺫﺍ
ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺒﻌﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺅﺩﻴﻬﺎ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ
– ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ
-ﺴﺎﻋﺎﺕ ﻋﻤل ﺍﻵﻻﺕ
– ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ
ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺇﺩﺍﺭﺓ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻲ
ﻴﻘﻭﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺒﻔﺤﺹ ﻭﺭﻗﺎﺒﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﺍﻟﺘﺎﻡ ﻟﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻴﺘﻡ ﺇﻨﺘﺎﺠﻬﺎ ﻤﻥ ﻤﺴﺘﺤﻀﺭ
ﻤﻌﻴﻥ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﺘﺄﺜﺭ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ
ﺒﻌﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ.
– ﻋﺩﺩ
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ
– ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ
ﺍﻟﻔﺤﺹ
ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ
ﻭﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ١٣٦

ﻴﻘﻭﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺒﺎﺩﺍﺀ ﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
ﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﺘﺄﺜﺭ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺒﻌﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺅﺩﻴﻬﺎ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ
ﻤﺭﺠﺤﺔ ﺒﻌﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﻓﻲ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺘﺘﺎﺜﺭ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ ﺒﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ.
– ﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ
– ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ
ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
– ﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ

ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
ﻴﻘﻭﻡ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺼﺭﻑ ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻭﻟﺔ ﺒﻌﻤﻠﻴﺎﺕ
ﺼﺭﻑ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ
ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﺘﺄﺜﺭ ﺘﻜﻠﻔﺘﺔ ﺒﻌﺩﺩ ﺃﺫﻭﻥ ﺍﻟﺼﺭﻑ
ﺍﻟﺼﺎﺩﺭﺓ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ.
ﻴﻘﻭﻡ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺨﺯﻴﻥ ﺒﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺤﻔﻅ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ
ﻭﺘﺨﺘﻠﻑ ﻜﻤﻴﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﻨﺼﺭﻓﺔ ﻭﻗﻴﻤﺘﻬﺎ
ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘﻡ ﺼﺭﻓﻬﺎ ﺇﻟﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﺅﺜﺭ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻓﻲ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﺨﺯﻴﻥ ﺤﻴﺙ ﺘﻭﺠﺩ ﻤﻭﺍﺩ ﺘﺤﺘﺎﺝ ﺇﻟﻰ
ﺇﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﺘﺨﺯﻴﻨﻴﺔ ﻤﻌﻴﻨﺔ. ﺃﻤﺎ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻭﺯﻥ
ﻭﺍﻟﺘﻘﺴﻴﻡ ﺒﻭﺯﻥ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﻨﺼﺭﻓﺔ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ
ﻓﺈﻥ ﺘﻜﻠﻔﺘﺔ ﺘﺘﺄﺜﺭ ﺒﻌﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ.

– ﻋﺩﺩ ﺃﺫﻭﻥ ﺍﻟﺼﺭﻑ

– ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ

ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ
ﻤﺠﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺼﺭﻑ
ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻭﻟﺔ
ﻤﺠﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﺨﺯﻴﻥ

ﻤﺠﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺯﻥ
ﻭﺍﻟﺘﻘﺴﻴﻡ
ﻭﻴﺅﺜﺭ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﻤﺴﺒﺏ ﻨﺸﺎﻁ ﺩﻭﻥ ﺍﻵﺨﺭ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺤﺩﺩﺓ ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ، ﻭﻓﻲ ﻅـل ﺘﻌـﺩﺩ ﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﻓﺈﻨ ﻪ ﻤﻥ ﺍﻟﻀﺭﻭﺭﻱ ﺍﻟﻤﻔﺎﻀﻠ ﺔ ﺒﻴﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﻻﺨﺘﻴﺎﺭ ﺃﻓﻀل ﻤـﺴﺒﺏ ﻨـﺸﺎﻁ ﻟﻜـل
ﻤﺠﻤﻊ ﻤﻥ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﻤﺎ ﻴﻀﻤﻥ ﺍﻟﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻻ ﺒﺩ ﺃﻥ ﻴﺘﻡ ﺫﻟﻙ ﺍﺴﺘﻨﺎﺩﺍﹰ
ﺇﻟﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﻤﻭﻀﻭﻋﻲ، ﺍﻋﺘﻤﺎﺩﺍﹰ ﻋﻠﻰ ﻤﻌﺎﻤل ﺍﻻﺭﺘﺒﺎﻁ ﺍﻹﺤﺼﺎﺌﻲ ﻟﻠﻌﻼﻗﺔ ﺒﻴﻥ ﻋﻨﺎﺼـﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺩﺍﺨل ﻤﺠﻤﻊ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﻜل ﻤﺴﺒﺏ ﻨﺸﺎﻁ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺴﺒ ﺒﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﺘﺤﺩﻴﺩﻫﺎ ﻭﻴﺘﻁﻠﺏ ﺫﻟﻙ ﺘﻭﺍﻓﺭ ﺒﻴﺎﻨـﺎﺕ
ﻋﻥ ﻜل ﻤﻥ:
ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﻜل ﻤﺠﻤﻊ ﻤﻥ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺩﺍﺨل ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﺨﻼل ﻓﺘﺭﺓ ﺯﻤﻨﻴـﺔ
ﻜﺎﻓﻴﺔ.
ﻜﻤﻴﺔ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﺩﺍﺨل ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻋﻥ ﻨﻔﺱ ﺍﻟﻔﺘﺭﺓ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺇﻴﺠﺎﺩ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻨﻬﺎ. ١٣٧

ﻟﺫﻟﻙ ﻋﻨﺩ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻴﺠﺏ ﻤﺭﺍﻋﺎﺓ:
١-ﺴﻬﻭﻟﺔ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
٢-ﻗﺩﺭﺓ ﻤﺤﺭﻙ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﻗﻴﺎﺱ ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ ﻟﻸﻨﺸﻁﺔ، ﻭﺘﻤﺜل ﺴﻬﻭﻟﺔ ﺍﻟﺤـﺼﻭل
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻭﻫﻰ ﻟﺏ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ، ﺤﻴﺙ ﻗﺩ ﻴﺼﻌﺏ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ
ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺒﻌﺽ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ (ﺯﺍﻴﺩ ، ٢٠٠٢، ﺹ٢٣١).
ﻭﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﻌﺩﻡ ﺘﻭﺍﻓﺭ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻋﻥ ﺴﻨﻭﺍﺕ ﺴﺎﺒﻘﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ، ﻭﺼﻌﻭﺒﺔ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻴﻬـﺎ ﻓﻘـﺩ ﺍﻋﺘﻤـﺩ
ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻋﻠﻰ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﻤﺴﺒﺏ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒ ﻼﺕ ﻤﻊ ﺭﺅﺴﺎﺀ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﻭﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﻤﺴﺒﺏ ﻭﺍﺤﺩ
ﻟﻜل ﻨﺸﺎﻁ، ﺒﺤﻴﺙ ﻴﺘﻡ ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺴﻪ، ﻭﻗﺩ ﺭﺍﻋﻰ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻋﻨﺩ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﻤﺴﺒﺏ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ ﻋـﺩﺓ
ﺃﻤﻭﺭ ﻤﻨﻬﺎ:
١- ﻴﻤﺜل ﻤﺴﺒﺏ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺤﺠﻡ ﺍﻷﻜﺒﺭ ﻤﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯ.
٢- ﺍﻟﺘﺄﺜﻴﺭ ﺍﻟﻴﻭﻤﻲ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ.
٣- ﺍﻟﺤﻜﻡ ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ ﺒﺎﻻﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺨﺒﺭﺓ ﺭﺅﺴﺎﺀ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.

ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ( ٢٢ )
ﻴﻭﻀﺢ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﺒﻤﺎ ﻓﻴﻬﻡ ﻤﺩﻴﺭﻱ ﻭﺭﺅﺴﺎﺀ ﺍﻻﻗﺴﺎﻡ ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤
ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ١٢
ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ٣
ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ٢
ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻴﺎﺕ ﻭﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ٢
ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ٤
ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ ٣
ﻤﻨﺩﻭﺒﻲ ﺍﻟﺩﻋﺎﻴﺔ ٤
ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ٣٠
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺍﻟﻬﻴﻜل ﺍﻟﺘﻨﻅﻴﻤﻲ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ، ﺒﺠﺎﻨﺏ ﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﻤﻊ ﻤﺤﺎﺴﺏ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠـﺩﻭل ﺭﻗـﻡ (٢٢) ﺜﻼﺜـ ﻴﻥ
ﻤﻭﻅﻔﺎﹰ ﺒﻤﺎ ﻓﻴﻬﻡ ﻤﻨﺩﻭﺒﻲ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ، ﻭﺴﻭﻑ ﻴﺘﻡ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴـﺔ ١٣٨
ﺍﺴﺘﻨﺎﺩﺍﹰ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﻓﻲ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ، ﺁﺨﺫﺍ ﺒﻌﻴﻥ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭ ﺃﻥ ﺩﺭﺠﺔ ﺍ ﻹﺸﺭﺍﻑ ﺘﺯﻴـﺩ ﻜﻠﻤـﺎ
ﺯﺍﺩ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﺩﺍﺨل ﺍﻷﻗﺴﺎﻡ.

4.4.3.5 ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻭﻓﻕ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ
ﺃﻭﻻﹰ: ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺇﻫﻼﻜﺎﺕ ﺍﻟﻤﺒﺎﻨﻲ ﺍﻟﺴﻨﻭﻴﺔ ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤
ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻻﻫﻼﻜﺎﺕ ﺍﻟﺴﻨﻭﻴﺔ ﻟﻠﻤﺒﺎﻨﻲ ﺍﻟﻤﻘﺎﻤ ﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺭﺽ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺤﺴﺏ ﻤﺎ ﺃﻅﻬﺭﺘﻬﺎ ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴـﺔ
ﻭﻗﺩ ﺭﺃ ﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻥ ﻴﺘﻡ ﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺍﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜـﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻤـﻥ ﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ، ﻟﺫﻟﻙ ﺘﻡ ﺍﺨﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﻤﺴﺎﺤﺔ ﺒﺎﻟﻤﺘﺭ ﺍﻟﻤﺭﺒﻊ ﻭﻫـﻭ ﺍﻟﻤﻘﻴـﺎﺱ ﺍﻷﻨـﺴﺏ ﻟﺘﻭﺯﻴـﻊ ﻫـﺫﻩ
ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ، ﻫﺫﺍ ﻭﻗﺩ ﺒﻠﻐﺕ ﻗﻴﻤﺔ ﺇﻫﻼﻜـﺎﺕ ﺍﻟﻤﺒـﺎ ﻨﻲ ﻟﻌـﺎﻡ ٢٠٠٤
31,996 ﺃﻯ ﺒﻤﻌﺩل ﺘﻭﺯﻴﻊ 11 ﺩﻭﻻﺭﺍﹰ ﻟﻠﻤﺘﺭ ﺍﻟﻤﺭﺒﻊ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩ.
ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﺒﺤﻭﺍﻟﻲ 35% ﻤﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ، ﺘﻠﻰ ﺫﻟـﻙ ﻤﺭﻜـﺯ
ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻰ ﺒﻠﻐﺕ ﺤﻭﺍﻟﻲ 31% ، ﻜﻤﺎ ﻭﺯﻋﺕ ﺒﺎﻗﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ
ﺍﻷﺨﺭﻯ ﺒﻨﻔﺱ ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺔ.
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٢٣ )
ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻹﻫﻼﻜﺎﺕ ﺍﻟﺴﻨﻭﻴﺔ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤
٢٠ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ
ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺴﺎﺤﺔ ﺒﺎﻟﻤﺘﺭ ﺍﻟﻤﺭﺒﻊ
٢٢٣٣,٥٩ ٢٠٠ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
٢٢٣٣,٥٩ ٢٠٠ ﺍﻟﻜﺒﺴﻭل
٥٠٢,٥٦ ٤٥ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ
٢٢٣٣,٥٩ ٢٠٠ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ
ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ٢٢٣٣,٥٩ ٢٠٠
ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ٨٣٧,٦ ٧٥
ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ١١١٦٨ ١٠٠٠
ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ ﻭﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ٧٢٥,٩٢ ٦٥
ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ٩٨٢٧,٨٤ ٨٨٠
٣١٩٩٦,٢٨ ٢٨٦٥ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻷﺭﺒﺎﺡ ﻭﺍﻟﺨﺴﺎﺌﺭ ﻋﻥ ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤ ، ﺒﺠﺎﻨﺏ ﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﻤﻊ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ.

20
ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻷﺭﻗﺎﻡ ﺍﻟﻭﺍﺭﺩﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﺍﻭل ﻤﻘﻭﻤﺔ ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ ﺤﺴﺏ ﺇﻏﻼﻕ ﺤﺴﺎﺒﺎﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤ ﺤﻴﺙ ﺴﻌﺭ
.٤,٣٥ ﺍﻟﺼﺭﻑ١٣٩

ﺜﺎﻨﻴﺎ: ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﻜﻬﺭﺒﺎﺀ ﻭﺍﻟﻘﻭﻱ ﺍﻟﻤﺤﺭﻜﺔ
ﻓﻘﺩ ﺒﻠﻎ ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﻥ ﺍ ﻹﻨﺎﺭﺓ ﻭﺍﻟﻘﻭﻯ ﺍﻟﻤﺤﺭﻜﺔ ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤ ﺤﻭﺍﻟﻲ 7,567 ﺩﻭﻻﺭ ﻭﻗﺩ ﺘﻡ
ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﺠﻤﻴﻊ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﺎﻟﻜﻴﻠﻭ ﻭﺍﺕ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﺘﻡ ﺍﺤﺘﺴﺎﺒﺔ ﺤﺴﺏ ﻓـﻭﺍﺘﻴﺭ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ
21 ﻭﺍﻟﺫﻱ ﺒﻠﻎ ﺤﻭﺍﻟﻲ
54,400 ﻜﻴﻠﻭ ﻭﺍﺕ ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٢٤) ﻓﻘﺩ ﺘﻡ ﺘﻭﺯﻴـﻊ
ﺍﻻﺴﺘﻬﻼﻙ ﻋﻠﻰ ﻜل ﻤﻥ ﺍﻹ ﻨﺎﺭﺓ ﻭﺍﻟﻘﻭﻯ ﺍﻟﻤﺤﺭﻜﺔ ﻟﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ ﻭﺍﻹﻨﺎﺭﻩ ﻓﻲ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ.

ﺠﺩﻭل(٢٤ )
ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﻜﻴﻠﻭ ﻭﺍﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻨﺔ ﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ
ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻻﺴﺘﻬﻼﻙ
ﺍﻟﺴﻨﻭﻱ
ﻗﻭﻯ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ
ﻤﺤﺭﻜﺔ
ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺇﻨﺎﺭﺓ
١٣٩٠,٩ ١٠٠٠٠ ٨٠٠٠ ٢٠٠٠ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻨﺸﺎﻁ ﻤﺭﻜﺯ
٦٩,٥٥ ٥٠٠ ٣٠٠ ٢٠٠ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻨﺸﺎﻁ ﻤﺭﻜﺯ
٨٣٤,٥٥ ٦٠٠٠ ٤٠٠٠ ٢٠٠٠ ﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ
٨٣٤,٥٥ ٦٠٠٠ ٤٠٠٠ ٢٠٠٠ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ
٩٧,٣٦ ٧٠٠ ٤٠٠ ٣٠٠ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
٩٧٣,٦٣ ٧٠٠٠ ٥٠٠٠ ٢٠٠٠ ﻭﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ
٨٢٠,٦٣ ٥٩٠٠ ٥٠٠٠ ٩٠٠ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ
٤٥٩ ٣٣٠٠ ٣٠٠٠ ٣٠٠ ﻭﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ
٢٠٨٦,٥٠ ١٥٠٠٠ ١٠٠٠٠ ٥٠٠٠ ﻭﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ
٧٥٦٦,٩٠ ٥٤٤٠٠ ٣٩٧٠٠ ١٤٧٠٠ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻋﻥ ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤، ﺒﺠﺎﻨﺏ ﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﻤﻊ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ.
ﺜﺎﻟﺜﺎﹰ: ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺭﻭﺍﺘﺏ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺃﻤﺎ ﺍﻟﺭﻭﺍﺘﺏ ﺍﻟﺴﻨﻭﻴﺔ ﻓﻘﺩ ﺘﻡ ﺍﺤﺘﺴﺎﺒﻬﺎ ﻭﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍ ﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﺍﻟﻔﺭﻋﻴـﺔ
ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﺍﻟﻌﺎﻤﻠﻴﻥ ﺒﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺴﻭﺍﺀ ﺭﺌﻴﺴﻲ ﺃﻭ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﺤﺴﺏ ﻤﺎ ﻭﺭﺩ
ﻓﻲ ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٢٢)، ﻭﺫﻟﻙ ﺘﻤﻬﻴﺩﺍﹰ ﻟﺤﺼﺭ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜـﺯ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ

21
ﺘﻡ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻤﻥ ﻗﺒل ﻤﻬﻨﺩﺱ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ. ١٤٠
ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ، ﻭﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻰ ﺍﻟﺭﻭﺍﺘﺏ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓـﻲ ﺍﻟﺠـﺩﻭل ﺭﻗـﻡ (٢٥)
22
. 83,381
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(٢٥)
ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺭﻭﺍﺘﺏ ﺤﺴﺏ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﺒﻜل ﻗﺴﻡ
ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ
43,987
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ١٢
25,848
ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ٤
5,416
ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ٣
4,102
ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ٢
4,028
ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ٢
83,381
ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻭﻤﻠﺤﻘﺎﺘﻬﺎ ﻋﻥ ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤، ﺒﺠﺎﻨﺏ ﺍﻟﻤﻘـﺎﺒﻼﺕ ﻤـﻊ ﻤﺤﺎﺴـﺏ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
ﺭﺍﺒﻌﺎﹰ: ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﺴﺘﻬﻼﻙ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﻥ ﺍﻵﻻﺕ ﻭﺍﻟﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ ﻭﺍﻷﺜﺎﺙ
ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻹﻴﻀﺎﺤﺎﺕ ﻟﻠﻤﻴﺯﺍﻨﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻭﻤﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻟﻠﻌﺎﻡ ٢٠٠٤، ﺘﻡ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺘﺤﻠﻴل ﺸـﺎﻤل
ﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻹﺴﺘﻬﻼﻜﺎﺕ ﻭﻗﺩ ﻗ ﺎﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺒﻔﺼل ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻷﺠﻬﺯ ﺓ ﻭﺍﻟﻤﻌﺩﺍﺕ ﻭﺘﻭﺯﻴﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜـﺯ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﻤﻜﺎﻥ ﺘﻭﺍﺠﺩ ﻜل ﺼﻨﻑ ﻤﻥ ﺍﻷﺼﻨﺎﻑ ﻭﻜل ﺠﻬﺎﺯ ﻤﻥ ﺍﻷﺠﻬﺯﻩ، ﻜﻤـﺎ ﺘـﻡ
ﺍﻟﺘﻔﺭﻗﺔ ﻤﺎ ﺒﻴﻥ ﺍﻷﺠﻬﺯﺓ ﻭﺍﻟﻤﻌﺩﺍﺕ ﻭﺍﻷﺜﺎﺙ ﺤﺴﺏ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٢٦).
ﻭﺘﻡ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻫﻼﻙ ﺁﻻﺕ ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍ ﻷﺜﺎﺙ ﻭﺍ ﻷﺠﻬﺯﺓ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ
ﺍﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻤﻥ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻤﻥ ﺍﻵﻻﺕ ﻭﺍﻟﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ.

22
ﺘﻡ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻤﻥ ﻗﺎﺌﻤﺔ ﺍﻟﺩﺨل ﺍﻟﻤﺩﻗﻘﺔ ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤. ١٤١

ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٢٦)
ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻻﺴﺘﻬﻼﻜﺎﺕ ﻤﻥ ﺍﻵﻻﺕ ﻭﺍﻟﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺁﻻﺕ ﺍﻟﻤﺼﻨﻊ ﺃﺜﺎﺙ ﻭﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ
18,327.74 –
ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
295.25 12,798.77 ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺇﺩﺍﺭﺓ
950 21,441.52 ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
400 628.96 ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ
466.36 28,893.20 ﻭﺍﻟﻜﺒﺴﻭل ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ
– 554.63 ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
20,439.35 64,317.08 ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺍﻟﻤﻠﺤﻘﺎﺕ ﻟﻠﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤، ﺒﺠﺎﻨﺏ ﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﻤﻊ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
ﻭﻫﺫﺍ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻻﺴﺘﻬﻼﻙ ﺤﺴﺏ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻟﻬﺎ، ﻭﺤﺴﺏ ﺩﺭﺠﺔ
ﺍﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻤﻨﻬﺎ، ﻭﻟﻡ ﻴﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴﻠﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ
ﻭﺍﻀﺢ ﺒﺎﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﻤﺘﺒﻌﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺄﺓ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺒﺩﻭﺭﻫﺎ ﺘﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺘﺸﻭﻫﺎﺕ ﻓﻲ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﻟﻡ
ﺘﻌﻜﺱ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺤﻘﻴﻘﻴﺔ ﻟﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.

ﺨﺎﻤﺴﺎﹰ: ﺤﺼﺭ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻭﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻓﻲ ﻜل ﺨﻁ ﻤﻥ ﺨﻁﻭﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (١٤٦ (٢٧ ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻤﻭﺯﻋﺔ
ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ، ﻭﻗﺩ ﺴﻴﻁﺭ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻋﻠﻰ ﺤﻭﺍﻟﻲ ﺜﻠﺜﻲ ﺍﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻤـﺼﻨﻊ، ﻭﻫـﺫﺍ
ﻤﺅﺸﺭ ﻋﻠﻰ ﺠﺩﻴﺔ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺨﻁ ﻤﻥ ﺨﻁﻭﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﺃﻤﺎ ﺨـﻁ ﺍﻟﻤـﺭﺍﻫﻡ ﻭﺍﻟﻜﺭﻴﻤـﺎﺕ ﻓﻌـﺩﺩ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻭﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﺃﻴﻀﺎﹰ ﻟﻡ ﻴﻤﺜل ﺴﻭﻯ ٥% ﻤﻥ ﺍﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻏﻡ ﻤـﻥ
ﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻴﻤﺜل ﺤﻭﺍﻟﻲ ١٨% ﻤﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻘﻭﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺒﺈﻨﺘﺎﺠﻬـﺎ، ﺃﻤـﺎ
ﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﺨﻁ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ ﻭﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ ﻓﻘﺩ ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻤﻨﻪ ﻓﻲ ﻨﻔﺱ ﺍﻟﻌـﺎﻡ ﺤـﻭﺍﻟﻲ ﺜﻠـﺙ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ . ١٤٢

ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٢٧)
ﻴﻭﻀﺢ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻭﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ
ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻌﺒﻭﺍﺕ
ﺯﺠﺎﺠﻪ 582,796 92 ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
Tube 49,423 7 ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ
ﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ ﻭﺍﻻﻗﺭﺍﺹ 8,343 47 ﻋﻠﺒﺔ ﻜﺒﻴﺭﺓ ﺴﻌﺔ 100 ﺸﺭﻴﻁ
ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ 146
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻤﺴﺘﺨﺭﺠﺔ ﻤﻥ ﺴﺠﻼﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﺒﺠﺎﻨﺏ ﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﻤﻊ ﻤﺩﻴﺭ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ.

ﺴﺎﺩﺴﺎﹰ: ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ
ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﻤﻥ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٢٨) ﻓﺈﻥ ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﺍ ﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺘﻤﺜـل ﻨـﺴﺒﺔ ﻋﺎﻟﻴـﺔ ﺠـﺩﺍﹰ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﻤﻤﺎ ﻴﺴﺘﺩﻋﻲ ﺠﺩﻴﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻭﺍﻟﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ ﺒﻁﺭﻕ ﻋﺎﺩﻟﺔ، ﺘﻤﻜﻥ ﺍﻹﺩ ﺍﺭﺓ ﻤـﻥ
ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﻤﻨﺎﺴﺒﺔ، ﻭﻫﺫﺍ ﻤﺎ ﻴﺅﻜﺩ ﺃﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻌﺎﻤﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺨﺹ ﻤ ﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ ﺍ ﻷﺨـﺭﻯ
ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻟﻴﺱ ﻟﻬﺎ ﻋﻼﻗﺔ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻤﻊ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ ﺒﺩﺃﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﺯﺍﻴﺩ ﻤﻤﺎ ﻴﺴﺘﺩﻋﻲ ﺩﺭﺍﺴـﺘﻬﺎ
ﻭﺍﻟﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺘﺨﺼﻴﺼﻬﺎ ﺒﻁﺭﻕ ﻋﺎﺩﻟﺔ. ١٤٣

ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٢٨)
ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻜﺎﻓﺔ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺇﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺼﻴﺎﻨﺔ ﻤﺨﺎﺯﻥ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
25,847.62 4,028.38 4,101.63 5,416.12 43,986.92 ﺍﻟﺭﻭﺍﺘﺏ
41,726.63 33,185.16 ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ
ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺴﻠﻌﻴﺔ
2,086.50 820.63 97.36 973.63 –
ﻜﻬﺭﺒﺎﺀ ﻭﻗﻭﻯ
ﻤﺤﺭﻜﺔ
9,827.84 11,168
ﺇﻫﻼﻙ ﺍﻟﻤﺒﺎﻨﻲ
18,327.74
295.25
ﺃﺜﺎﺙ ﻭﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ

554.63 12,798.77
ﺁﻻﺕ
97,816.33 16,017.01 5,591.22 21,717.36 77,172.08* ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﻋﻥ ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤، ﺒﺠﺎﻨﺏ ﺍﻟﻤﻘـﺎﺒﻼﺕ ﻤـﻊ ﻤﺤﺎﺴـﺏ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺔ
ﻭﻤﺩﻴﺭﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ.
* ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (92,859 (١٠ ﻓـﻲ ﺤـﻴﻥ ﻋﻨـﺩ
ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻤﺩﻯ ﺍﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻜل ﻤﺭ ﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﻤـﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﻓﺒﻠـﻎ ﺇﺠﻤـﺎﻟﻲ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ 77,172، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﺤﺎل ﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻓﻘﺩ ﺃﻅﻬـﺭﺕ
ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(72,990 (١٢ ﺩﻭﻻﺭ ﻓﻲ ﺤﻴﻥ ﺒﻠﻎ ﻭﻜﻤـﺎ ﻫـﻭ
ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(97,816 (٢٧ ﺩﻭﻻﺭ.
ﺘﻡ ﺘﻭﺼﻴﻑ ﻟﻤﺴﺒ ﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺍﻟﺘﻌﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻤﻥ ﺨﻼل ﻤﺘﺎﺒﻌـﺔ ﺴـﻴﺭ
ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﺘﻭﺼﻴﻔ ﻬﺎ ﻓﻲ ﺸﻜل ﺭﻗﻡ (٧) ﻭﻫﻲ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌـﺔ ﻭﺍﻟﺘﻐﻠﻴـﻑ،
ﻓﻘﺩ ﻤﺜﻠﺕ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻓﻲ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﺤﻭﺍﻟﻲ 61%، ﺒﻴﻨﻤﺎ ﺒﻠﻐـﺕ ﻨـﺴﺒﺔ ﺍﻟﺨﻠـﻁ ﻓـﻲ ﻗـﺴﻡ
ﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ ﻭﺍﻷﻗﺭﺍﺹ ﺤﻭﺍﻟﻲ 35% ﻤﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻋﺩ ﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺨﻠﻁ، ﺒﻴﻨﻤﺎ ﻤﺜﻠـﺕ ﺍﻟﻜﺭﻴﻤـﺎﺕ
ﻭﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﺤﻭﺍﻟﻲ 5 % ﻓﻘﻁ .
ﻭﺒﺎﻟﻨﻅﺭ ﺇﻟﻰ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ ﻓﻘﺩ ﺘﻡ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﻨﻔﺱ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺘﻘﺭﻴﺒﺎﹰ.
ﺃﻤﺎ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﻓﻘﺩ ﺍﺭﺘﻔﻌﺕ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﻓﻲ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻟﺘﺼل ﺇﻟﻰ ﺤﻭﺍﻟﻲ 70% ﺴﺎﻋﺎﺕ
ﻋﻤل ﻤﺒﺎﺸﺭ ﻤﻘﺎﺭﻨﺔ ﻹﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺴﺎ ﻋﺎﺕ، ﺒﻴﻨﻤﺎ ﺒﻠﻐﺕ ﻓﻲ ﺨﻁ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ ﻭﺍﻟﻜﺒﺴﻭل ﺤـﻭﺍﻟﻲ 25%،
ﺃﻤﺎ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻓﺒﻘﻴﺕ ﺘﺘﺭﺍﻭﺡ ﻤﺎﺒﻴﻥ 3-4%. ﻭﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(٢٨) ﻴﻭﻀﺢ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﺭﻗﺎﻡ. ١٤٤
ﻭﻫﺫﺍ ﺍ ﻻﺨﺘﻼﻑ ﻓﻲ ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﻴﻨﻌﻜﺱ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﻋﻠﻰ ﺴـﺎﻋﺎﺕ ﺘـﺸﻐﻴل
٢٣ ﺍﻵﻻﺕ، ﻭﺍﻟﺘﻰ ﻴﻭﺠﺩ ﺒﻬﺎ ﻨﻔﺱ ﺍﻟﺘﺒﺎﻴﻥ.

ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٢٩)
ﻴﻭﻀﺢ ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﻭﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل
ﺍﻵﻻﺕ
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ
ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ
ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ
ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﺨﻠﻁ
ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ
١١٩٢ 1158.50 695 497 ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
٤60 386.5 320 284 ﻭﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ
90.50 49 55.5 35 ﻭﺍﻟﻜﺭﻴﻤﺎﺕ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ
١٨٨٦,٥ 1594 1070.50 816 ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﻋﺩﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﻤﻊ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﺴﺎﺒﻌﺎﹰ: ﺤﺼﺭ ﻤﺴﺒﺏ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﻤﺭﻜﺯﻱ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻭﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ
ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻰ ﺘﻡ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻤﻥ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻓﻘﺩ ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤـﺎﻟﻲ ﻋـﺩﺩ ﻤـﺭﺍﺕ
ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻓﻲ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻭﻜﻴﺩ ﻭﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ 486 ،٢٠٠٤ ﻤﺭﺓ ﻓﺤﺹ ﺸﻤﻠﺕ ﺍﻟﻤـﻭﺍﺩ
ﺍﻟﺨﺎﻡ ﻭﻤﺴﺘﻠﺯﻤﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺸﺒﻪ ﺍﻟﺘﺎﻤﺔ(ﺘﺤﺕ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ) ﻭﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺘﺎﻤﺔ ﺍﻟﻤﻌﺩﺓ ﻟﻠﺒﻴﻊ.
ﻭﻤﺜﻠﺕ ﻨﺴﺒﺔ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﺤﻭﺍﻟﻲ ٦٢% ﻤﻥ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ، ﺒﻴﻨﻤﺎ ﺒﻠﻐـﺕ ﻨـﺴﺒﺔ
ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٣٣%، ﺃﻤﺎ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻭﺍﻟﻜﺭﻴﻤﺎﺕ ﻓﻠﻡ ﺘﺘﺠﺎﻭﺯ ٥%. ﻭﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٣٠) ﻴﻭﻀـﺢ
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻨﺴﺏ ﻜﻤﺎ ﺘﻡ ﺍﺤﺘﺴﺎﺒﻬﺎ ﻤﻥ ﻤﺩﻴﺭ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﻩ (Quality Control ).
ﺃﻤﺎ ﻋﺩﺩ ﺃﺫﻭﻨﺎﺕ ﺍﻟﺼﺭﻑ ﻓﻘﺩ ﺘﻡ ﺍﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﺃﺴﺎﺴ ﺎﹰ ﺤﻴﺙ ﺇﻥ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻫـ ﻲ ﺍﻟﻤـﺴﺒﺏ
ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻲ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺒﻠﻎ ﻋﺩﺩ ﺃﺫﻭﻨﺎﺕ ﺍﻟﺼﺭﻑ 146 ﺇﺫﻥ ﺼﺭﻑ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٣٠)
ﻴﻭﻀﺢ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻭﻋﺩﺩ ﺃﺯﻭﻨﺎﺕ ﺍﻟﺼﺭﻑ
ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻋﺩﺩ ﺃﺫﻭﻨﺎﺕ ﺍﻟﺼﺭﻑ
92 305 ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
47 163 ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ
ﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ ﻭﺍﻷﻗﺭﺍﺹ 7 18
146 486 ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻲ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﻋﺩﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﻤﻊ ﻤﺩﻴﺭ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻭﻤﺩﻴﺭﻱ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ.

23
ﺘﻡ ﺍﻟﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻤﻥ ﺨﻼل ﻋﺩﺓ ﺯﻴﺎﺭﺍﺕ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻟﻤﺩﻴﺭ ﻗﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ. ١٤٥

ﺤﺼﺭ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ
ﺃﻭﻻﹰ: ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻹﺩﺭﺍﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻷﺨﺭﻯ
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٣١)
ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﻓﻲ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺍﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺼﻴﺎﻨﺔ ﻤﺨﺎﺯﻥ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ

16,017.01 5,591.22 21,717.36 77,172.08 ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﻋﺩﺩ 7,524.35 7,524.35 11,286.50 45,146 ﻤﺭﺍﻜﺯ ﻨﺼﻴﺏ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻤﻥ ﻨﺸﺎﻁ
ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ

23,541.36 13,115.57 33,003.87 123,318.08
ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺘﻜﻠﻔﺔ
ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ

ﺒﻠﻎ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ٣٠ ﻤﻭﻅﻔﺎﹰ ﻭﻋﺎﻤﻼﹰ، ﻭﻗﺩ ﺘﻡ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺭﻜﺯ ﻨـﺸﺎﻁ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
ﻭﺍﻟﺒﺎﻟﻎ ﻗﻴﻤﺘﻪ 97,816.33 ﺩﻭﻻﺭ ﻜﻤ ﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺠﺩﻭل ﺭ ﻗﻡ (٢٨) ﻋﻠـﻰ ﺠﻤﻴـﻊ ﻤﺭﺍﻜـﺯ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﻤﺎ ﻓﻴﻬﺎ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ ﻭﺍﻟﺩﻋﺎﻴﺔ، ﻭﻨﻅﺭﺍﹰ ﻟﻌﺩﻡ ﺸـﻤﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴـﺔ ﻟﻤـﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺒﻴـﻊ
ﻭﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﻓﻘﺩ ﺍﻜﺘﻔﻰ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺒﻌﺭﺽ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺨﺹ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺒﺤـﺙ ﻭﻫـﻲ
ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﻭﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻭﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ.
ﻭﻗﺩ ﺍﻋﺘﻤﺩ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻋﻠﻰ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻹﺩﺍ ﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﺤﻴﺙ ﻴﻌﺘﺒﺭ ﻫﻭ ﺍﻷﻜﺜـﺭ
ﺘﺴﺒﺒﺎﹰ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ، ﺤﻴﺙ ﺇﻥ ﻨﻁﺎﻕ ﺍﻹﺸﺭﺍﻑ ﻤﻥ ﻗﺒل ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﻤﻥ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴـﺒﺔ ﻭﻤﺎﻴﺘﻁﻠﺒـﺔ ﻤـﻥ
ﻜﺸﻭﻓﺎﺕ ﺭﻭﺍﺘﺏ ﻭﺘﺠﻬﻴﺯﺍﺕ ﻟﻸﻗﺴﺎﻡ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻴﺘﻨﺎﺴﺏ ﻁﺭﺩﻴﺎﹰ ﻤﻊ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻭﻅﻔﻴﻥ ﻓﻲ ﻜـل ﻤﺭﻜـﺯ
ﻨﺸﺎﻁ.

١٤٦

ﺜﺎﻨﻴﺎﹰ: ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻲ ﻋﻠﻰ ﺨﻁﻭﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٣٢)
ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﺔ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺩ ﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ.
ﺃﺴـــﺎﺱ
ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ
ﺨﻁ ﺍﻷﻗـﺭﺍﺹ
ﻭﺍﻟﻜﺒﺴﻭﻻﺕ
ﺨــــﻁ
ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ
ﺍﻟﺒﻴﺎﻥ ﺍﻨﺘﺎﺝ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
٢٤٨٤٣,٠٦ ٣٧٠٠,٠٣ ٤٨٦٢٨,٩٨ ١٢٢٣١٨,٠٨ ﻤﺭﺍﻜــﺯ ﺘﻜﻠﻔــﺔ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ
ﻋــــﺩﺩ
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ
٣٩٣٧٦,٣٧ ٥٨٦٤,٥٧ ٧٧٠٧٧,١٥ (١٢٢٣١٨,٠٨) ﻤﺭﺍﻜـﺯ ﻨــﺼﻴﺏ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻤﻥ ﻤﺭﻜﺯ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻲ
٦٤٢١٩,٤٣ ٩٥٦٤,٦ ١٢٥٧٠٦,١٣ (٠) ـﺔ ﺘﻜﻠﻔ ـﺎﻟﻲ ﺇﺠﻤ
ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ:ﺍﻟﻘﻭﺍﺌﻡ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٤، ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﻤﻠﺤﻘﺎﺘﻬﺎ، ﺒﺠﺎﻨـﺏ ﻤﻘـﺎﺒﻼﺕ ﻤـﻊ ﻤﺤﺎﺴـﺏ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ.
ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﺒﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ ( ٣٠) ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺒﻴﻥ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤
ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺒﻠﻐﺕ ١٤٦ ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ، ﻓﺈﻥ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻴﺭﻯ ﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﻫﻭ ﻤﺤﺭﻙ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺠﺏ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻤﺭﻜـﺯ
ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻋﻠﻴﻪ، ﻭﻟﻘﺩ ﻜﺎﻨ ﺕ ﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﺇﻟﻰ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٦٣%، ﺒﻴﻨﻤﺎ ﺒﻠﻐﺕ ﻨﺴﺒﺔ
ﺍﻷﻗﺭﺍﺹ ﻭﺍﻟﻜﺒﺴﻭل ﺤﻭﺍﻟﻲ ٣٢%، ﺃﻤﺎ ﺨﻁ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻓﻘﺩ ﻜﺎﻥ ﺃﺩﺍﺅﻩ ﻀﻌﻴﻔ ﺎﹰ ﺠﺩﺍﹰ ﺤﻴﺙ ﻟﻡ ﻴﺘﺠـﺎﻭﺯ
.%٥
ﻭﻫﺫﺍ ﻴﺒﺭﺯ ﺃﻨﻪ ﻟﻴﺱ ﻤﻥ ﺍﻟﻌﺩﺍﻟﺔ ﺘﺤﻤﻴل ﻤﺭﻜﺯ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺭﺍﻫﻡ ﻤﻤﺎﺜﻠـﺔ ﻤـﻊ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﺍ ﻷﺨـﺭﻯ ،
ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﺘﻡ ﺘﺤﻤﻴﻠﻪ ﺒﻘﺩﺭ ﺍﺴﺘﻔﺎﺩﺘﻪ ﻤﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ. ١٤٧
4.4.3.6 ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺤﻴﺙ ﺘﺘﻌﺩﺩ ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻜل ﻤﺠﻤﻊ ﻤﻥ ﻤﺠﻤﻌـﺎﺕ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻭﺠﻭﺩﺓ ﺩﺍﺨل ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﺇﻻ ﺃﻥ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﺨﺫ ﺒﻌﻴﻥ ﺍ ﻻﻋﺘﺒﺎﺭ ﻤﺤﺭﻜـﺎﺕ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻫﻲ ﺍﻟﻤﺴﺒﺏ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻲ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ﻜﻤﺎ ﺘﻡ ﻋﺭﻀﻬﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗـﻡ (٣٠ )
ﻭﻫﻲ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻤﻬﺎ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻜل ﻤﺠﻤـﻊ ﻤـﻥ ﻤﺠﻤﻌـﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺍﻟﻤﻭﺠﻭﺩﺓ ﺩﺍﺨل ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﻴﻤﻜﻥ ﻋﺭﺽ ﺫﻟﻙ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﺘﺎﻟﻲ:
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٣٣)
ﻴﻭﻀﺢ ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﻤﺴﺒﺒﺎﺘﻬﺎ

ﺴﺒﺏ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﻤﺴﺒﺏ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ

ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﻤﺠﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺒﻤﺭﺍﻜ ـﺯ ﺍﻟﻨ ـﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ
ﻴﻘﻭﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺒﺨﻠﻁ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﻭ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻟﺘﻌﺒﻴﺭ ﻋـﻥ
ﻤﺩﺨﻼﺕ ﺃﻭ ﻤﺨﺭﺠﺎﺕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺒﺎﻟﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻤﺴﺘﻨﻔ ﺩﺓ
ﻓﻲ ﺨﻠﻁ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ

ﻤﺠﻤــﻊ ﺘﻜﻠﻔــﺔ
ﺍﻟﺘﺤﻀﻴﺭ ﻭﺍﻟﺨﻠـﻁ
ﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
ﻴﻘﻭﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺒﺘﻌﺒﺌﺔ ﺍﻟﺨﺎﻤﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﺇﺠﺭﺍﺀ ﻋﻤﻠﻴﺔ
ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻟﻬﺎ ﻓﻲ ﺯﺠ ﺎﺠﺎﺕ، ﻭﻴﻤﻜـﻥ ﺍﻋﺘﺒـﺎﺭ ﺴـﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﺍﻟﻤﺴﺘﻨﻔﺩﺓ ﻓﻲ ﺘﻌﺒﺌﺔ ﺍﻟﺯﺠﺎﺠﺎﺕ ﻫـﻲ ﻤﻘﻴـﺎﺱ
ﻟﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ.
ﻜﻤﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺎﻟﻭﺤﺩﺓ
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ

ﻤﺠﻤﻊ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ
ﻴﻘﻭﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻴﺩﻭﻱ ﺒﺘﻌﺒﺌﺔ ﺯﺠﺎﺠﺎﺕ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻓـﻲ
ﺼﻭﺭﺓ ﻋﻠﺏ ﻟﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻭﻀﻌﻬﺎ ﻓﻲ ﻜﺭﺘـﻭﻥ
ﺨﺎﺹ ﺃﻭ ﻤﻅﺎﺭﻴﻑ ﻨﺎﻴﻠﻭﻥ ﻭﻻ ﺘﺴﺘﺨﺩﻡ ﺃﻱ ﻤﻥ ﺍﻵﻻﺕ
ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺍﻟﺘﻌﺒﻴـﺭ ﻋـﻥ ﻫـﺫﺍ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﺒﺸﺭﻱ ﺍﻟﻤﺴﺘﻨﻔﺩﺓ ﻓﻲ ﺘﻐﻠﻴﻑ ﺍﻟﻌﺒﻭﺍﺕ.
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ
ﻜﻤﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺒﺎﻟﻭﺤﺩﺓ

ﻤﺠﻤــﻊ ﺘﻜﻠﻔــﺔ
ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ

١٤٨
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٣٤)
ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺼﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﺤﻀﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻓﻲ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴـﻑ ﻟﻜـل
ﺴﺎﻋﺔ
ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ
ﻟﻜل ﺴﺎﻋﺔ
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺨﻠﻁ
ﻟﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ
ﺭﻤــﺯ ﺍﺴﻡ ﺍﻟﺼﻨﻑ
ﺍﻟﺼﻨﻑ
٦٢٥ ١٢٠٠ ٤
ARTIX A
٥٠٠ ٥٠٠ ٤
BENZYL B B
٦٢٥ ٨٠٠ ٨
CYSTOGYN SUSP C
٦٢٥ ١٢٠٠ ٨
DECAMOL 100ML D
٦٢,٥ ١٦٨ ٢
ETHYL ALCOHOL G
٦٢٥ ١٢٠٠ ٨
FLAGYN H
٦٢٥ ١٢٠٠ ٥
GAROSEPT MOUTH
GARGLE
I
٦٢٥ ١٢٠٠ ٤
HISTA K
٦٢٥ ٣٥٠ ٤
MEGADENT MOUTH
PAINT
L
٦٢٥ ١٢٠٠ ٥
MEGAFEED SYRUP M
٦٢٥ ١٢٠٠ ٨
MEGAPRIME N
٦٢٥ ١٢٠٠ ٦
MIXAFUR O
٦٢٥ ٣٥٠ ٤
MEGASTATIN P
٦٢٥ ١٢٠٠ ١٢ PETHAZINE Q
٦٢٥ – ٥
POVIDIN SOAP R
٦٢٥ ٨٠٠ ٤
VENTOMIN SYRUP V
٦٢٥ ٣٥٠ ٤
WORMEX W
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ: ﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﻤﻊ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﻓﺈﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺘﺒﺎﻴﻥ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤـﻥ ﺤﻴـﺙ ﻋـﺩﺩ
ﺍﻟﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ، ﺃﻭ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻟﻴﺱ ﻤـﻥ
ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﻌﺎﻤل ﻭﺍﺤﺩ ﻟﻠﺘﻭﺯﻴﻊ، ﻓﻘﺩ ﺭﺃﻯ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺃﻥ ﻴﺘﻡ ﺘﻭﺯﻴـﻊ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ﺤـﺴﺏ
ﻤﺴﺒﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺍﻟﻤﺘﻤﺜﻠﺔ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ، ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺭﻏﻡ ﻤـﻥ ﺃﻥ ﻤﺭﺤﻠـﺔ
ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﺘﺘﻡ ﺒﻌﻤﻠﻴﺔ ﻴﺩﻭﻴﺔ ﻭﻟﻴﺱ ﻟﺩﻯ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺁﻻﺕ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ، ﺃﻤﺎ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﺘﺘﻡ ١٤٩
ﺒﻁﺭﻴﻘﺔ ﺁﻟﻴﺔ ﻭﻟﻜﻥ ﻻ ﺒﺩ ﻤﻥ ﻭﺠﻭﺩ ﺍﻟﻌﺎﻤل ﺍﻟﺒﺸﺭﻱ، ﻟﺫﻟﻙ ﻓﺈ ﻥ ﺍﻷﺴﺎﺱ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ ﻟﻠﺘﺤﻤﻴل ﻫـﻭ
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل.
ﻭﺍﻟﺸﻜل ﺍﻟﺘﺎﻟﻲ ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺼﻴﻑ ﺩﻗﻴﻕ ﻟﺤﺭﻜﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻜﻤﺎ ﺸﺎﻫﺩﻩ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻋﻨﺩ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺨﻁ
ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل، ﺤﻴﺙ ﺘﺒﺭﺯ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﻴﻐﻠﺏ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺍﻟﻁﺎﺒﻊ ﺍﻵﻟﻲ، ﻴﻠﻲ ﺫﻟﻙ ﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﻫﻲ
ﻜﺫﻟﻙ ﺁﻟﻴﺎﹰ، ﺃﻤﺎ ﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﻓﻬﻰ ﺍﻟﻤﺭﺤﻠﺔ ﺍﻟﻴﺩﻭﻴﺔ، ﺤﻴﺙ ﻴﻐﻠﺏ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ.

ﺸﻜل ﺭﻗﻡ (٨)
ﻴﻭﻀﺢ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ

ﺘﻡ ﺘﺼﻤﻴﻡ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺘﻭﺼﻴﻑ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﺸﺎﻫﺩﺓ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻟﻠﺒﺎﺤﺙ ﺃﺜﻨﺎﺀ
ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ
ﺇﺤﻜﺎﻡ ﺍﻷﻏﻁﻴﺔ ﻭﻭﻀﻊ
ﺍﻟﻤﻠﺼﻕ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﺸﻤل
ﺭﻗﻡ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﻭﺘﺎﺭﻴﺦ
ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ .
ﻋﻤﻠﻴﺔ
ﺍﻟﺨﻠﻁ
ﻭﻀﻊ ﺍﻟﺯﺠﺎﺠﺎﺕ
ﺍﻟﻔﺎﺭﻏﺔ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ
ﻤﺭﺤﻠﺔ ﻭﻀﻊ
ﺍﻷﻏﻁﻴﺔ
ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻐﻠﻲ ﻑ
ﺍﻟﻨﻬﺎﺌﻲ
١٥٠
ﺟﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ (٣٥)
ﻳﻮﺿﺢ ﻋﺪﺩ ﺳﺎﻋﺎﺕ ﺍﳋﻠﻂ ﻭﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﻭﺍﻟﺘﻌﻠﻴﻒ ﻭﺍﻟﺼﻴﺎﻧﺔ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻹﲤﺎﻡ ﺍﳌﻨﺘﺠﺎﺕ

ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ
ﻋﺩﺩ
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ
ﻋﺩﺩ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ
ﻤﺠﻤﻊ ﻨﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺨﻠﻁ
ﻤﺠﻤﻊ ﻨﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ
ﻤﺠﻤﻊ ﻨﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ
ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ

ﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل
ﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل
ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل
ﺍﻟﺒﺸﺭﻯ
ﺴﺎﻋﺎﺕ
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل
71.5 91 47.5 24 57070 6 A
15 11 11 4 5612 1 B
83 65 51 32 40823 4 C
268 270 140 128 168581 16 D
139 209 105 34 17457 17 F
42 32 32 10 15926 5 G
87 74 39 48 46460 6 H
5 8 0 5 4927 1 I
20 20 20 0 2668 2 J
13 17 9 4 10723 1 K
24.5 9 16.5 8 5748 2 L
14 0 9 5 10946 1 M
216.5 200.5 104.5 112 125521 14 N
13.5 14 7.5 6 8819 1 O
54.5 24 42.5 12 14920 3 P
20.5 16 8.5 12 10008 1 Q
٢٠ 27.5 0 20 1710 4 R
١٨ 6.5 8 10 3945 2 S
١٠ 15.5 0 10 951 2 T
٢٣ 21 18 5 12943 1 U
١٤ 11.5 10 4 7215 1 V
٢٠ 16 16 4 9823 1 W
1192 1158.5 695 497 582796 92
ﺍﻟﻤﺼﺩﺭ : ﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﻤﻊ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ
ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل ﻟﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ١٨٨٦ ﺴﺎﻋﺔ ﺘﺸﻐﻴل ﺁﻻﺕ، ﻤﺜل ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل
ﺤﻭﺍﻟﻲ ٦٣% ﻤﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل، ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻼﺤﻅ ﻓﺈﻥ ﻜل ﻤﻨﺘﺞ ﻴﺨﺘﻠﻑ ﻋﻥ
ﺍﻵﺨﺭ ﺴﻭﺍﺀ ﻓﻲ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ، ﻭﻫﺫﺍ ﻤﺎ ﻴﺅﻜﺩ ﻋﺩﻡ ﺘﺠﺎﻨﺱ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻷﻤﺭ
ﺍﻟﺫﻱ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﻤﻌﻪ ﻤﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﻌﺩل ﻭﺍﺤﺩ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
ﻫﺫﺍ ﻭﻗﺩ ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ١٢٥٧٠٦ ﺩﻭﻻﺭ.
ﻭﻗﺩ ﺘﻡ ﻓﺼل ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﺒﺸﺭﻱ ﺤﻴﺙ ﺍﻷﺠﻭﺭ ﻭﺍﻟﺭﻭﺍﺘﺏ ﺍﻟﻤﺩﻓﻭﻋﺔ ﻫﻲ ﺍﻷﺴﺎﺱ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ
ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﻭﻗﺩ ﺒﻠﻐﺕ ٤٣٩٨٧ ﺩﻭﻻﺭ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(٢٨).
ﺃﻤﺎ ﺒﺎﻗﻲ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺨﺹ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻓﻬﻲ ﺘﻤﺜل ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ ﻭﻫﻲ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ
ﺃﻋﺒﺎﺀ ﺇﻀﺎﻓﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﺒﺸﺭﻱ ﺤﻴﺙ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ ﻫﻲ ﺍﻷﺴﺎﺱ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﺤﻤﻴل ١٥١
ﻭﻗﺩ ﺒﻠﻐﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ٨١٧١٩ ﺩﻭﻻﺭ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(٣٢).١٥٢

ﺟﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ (٣٦)
ﻳﻮﺿﺢ ﻋﺪﺩ ﻣﺮﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﻋﺪﺩ ﺃﺫﻧﺎﺕ ﺍﻟﺼﺮﻑ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻟﻜﻞ ﻣﻨﺘﺞ

ﺒﻠﻎ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﻟﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ٤٨٦ ﻤﺭﺓ، ﻭﻜﺎﻥ ﻨﺼﻴﺏ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻫﻭ
٣٠٥ ﻤﺭﺓ ﻤﻭﺯﻋﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﻭﻀﺢ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٣٥) ﻭﻫﻭ ﺍﻷﺴﺎﺱ ﺍﻟﺫﻱ ﺘﻡ
ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﻤﺼﺎﺭﻴﻑ ﺍﻟﺘﻲ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﺘﻭﻜﻴﺩ ﻭﺍﻟﺠﻭﺩﺓ.
ﻓﻲ ﺤﻴﻥ ﺒﻠﻎ ﻋﺩﺩ ﺃﺫﻭﻨﺎﺕ ﺍﻟﺼﺭﻑ ١٤٦ ﺇﺫﻥ ﺼﺭﻑ ﺤﻴﺙ ﻜﺎﻥ ﻨﺼﻴﺏ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ٩٢ ﺃﻱ
ﺤﻭﺍﻟﻲ ٦١% ﻤﻥ ﺤﺠﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﻜﻠﻲ. ﻭﻜﺎﻨﺕ ﺃﺫﻭﻨﺎﺕ ﺍﻟﺼﺭﻑ ﻫﻲ ﺍﻷﺴﺎﺱ ﺍﻟﺫﻱ ﺘﻡ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﻗﺴﻡ
ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﻋﻠﻴﻪ.
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺃﺫﻭﻥ ﺍﻟﺼﺭﻑ
ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺃﺫﻭﻥ ﺍﻟﺼﺭﻑ
6 19.00 A
1 3.00 B
4 16.00 C
16 48.00 D
17 47.00 F
5 14.00 G
6 20.00 H
1 4.00 I
2 6.00 J
1 4.00 K
2 8.00 L
1 3.00 M
14 50.00 N
1 4.00 O
3 12.00 P
1 4.00 Q
4 17.00 R
2 8.00 S
2 7.00 T
1 3.00 U
1 4.00 V
1 4.00 W
92 305.00 ١٥٣
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٣٧)
ﻴﻭﻀﺢ ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﻓﻕ ﻨﻅﺎﻡ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ
ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ
ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻰ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺇﺠﻤﺎﻟﻰ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﻏﻴﺭ
ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ
ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ
ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ
ﻨﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ
ﻨﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ
ﻨﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ
ﺕ.ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺨﻠﻁ
ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ
ﺒﺎﻟﺩﻭﻻﺭ
ﻋﺩﺩ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ

0.38

21,501.95 8,375.85 967.45 1,290.24 497.09 2,523.84 2,057.60 1,039.63 13,126 57,070 A
0.60

3,388.30 1,424.10 161.24 203.72 104.28 305.08 476.50 173.27 1,964 5,612 B
0.68

27,709.93 7,706.66 644.97 1,086.52 577.04 1,802.74 2,209.21 1,386.17 20,003 40,823 C
0.45

75,688.66 26,800.17 2,579.88 3,259.56 1,863.22 7,488.32 6,064.51 5,544.69 48,888 168,581 D
2.16

37,242.40 20,658.25 2,741.12 3,191.65 966.37 7,737.93 4,548.38 1,472.81 16,584 17,457 F
0.52

8,259.49 4,755.77 806.21 950.7 292 887.5 1386.17 433.18 3,504 15,926 G
.56

25,941.66 8,751.46 967.45 1,358.15 604.85 2,052.35 1689.40 2,079.26 17,190 46,460 H
80

3,965.84 1,157.45 161.24 271.63 69.52 221.88 216.59 216.59 2,808 4,942 I
1.21

3,197.14 2,290.02 322.48 407.44 139.05 554.69 866.36 00 907 2,668 J
.44

4,667.54 1,557.87 161.24 271.63 90.38 471.49 389.86 173.27 3,011 10,723 K
1.05

6,025.69 2,346.97 322.48 543.26 170.38 249.61 714.75 346.54 3,679 5,748 L
0.78

8,559.54 1,554.10 161.24 203.72 97.30 485.35 389.86 216.59 7,679 10,946 M
0.48

5,975.33 22,097.03 2,257.39 3,395.37 1,505.18 5,560.77 4,526.72 4,851.60 37,657 125,521 N
0.63

5,556.54 1,499.80 161.24 271.63 93.86 388.28 324.88 259.91 4,057 8,819 O
1.00

14,873.63 4,578.83 483.73 814.89 253.76 665.63 1,841.01 519.81 10,295 14,920 P
0.42

4,209.00 1,907.16 161.24 271.63 142.52 443.75 368.20 519.81 2,302 10,008 Q
4.29

7,332.97 3,570.97 644.97 1,154.43 142.52 762.70 00 866.36 3,762 1,710 R
0.91

3,582.24 1,964.79 322.48 543.26 139.05 180.27 346.54 433.18 1,617 3,945 S
4.19

3,984.29 1,730.42 322.48 475.35 69.52 429.88 00 433.18 2,254 951 T
0.45

5,857.07 2,103.60 161.24 203.72 159.9 582.42 779.72 216.59 3,762 12,943 U
0.49

3,547.95 1,455.60 161.24 271.63 97.33 318.95 433.18 173.27 2,092 6215 V
0.43

4,239.55 1,882.03 161.24 271.63 139.05 443.75 693.09 173.27 2,358 9823 W

338,569.91 129,654.1 14,834.28 20,711.76 8,179.42 34,293.71 30,105.94 21,528.99 209,499 582,796
١٥٤
ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺘﺤﻠﻴل 4.4.4
ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺠﺩﺍﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﺘﺒﻴﻥ ﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﻓﻕ
ﺍﻟﻁﺭﻴﻘﺘﻴﻥ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﻪ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ ﺒﺎﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻭﻓﻕ ﻨﻅﺎﻡ (ABC) ﻓﺎﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺘﻭﻀﻴﺢ ﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻘﺎﺌﻡ:
– ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻤﻭﺍﺩ ﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﻤﻌﺩل ﺘﺤﻤﻴل
ﻭﺍﺤﺩ ﻟﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ.
ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺒﺎﻟﻁﺭﻴﻘﺔ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ:

ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(٣٨)
ﻴﻭﻀﺢ ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﻩ ﺒﺎﻟﻁﺭﻴﻘﻪ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ (A)

ﺍﻟﺭﻗﻡ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
13,126 *ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ١
٢ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ* ١٠،٤٩٤
٢٣،٦٢٠ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ٣
ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ 57,070
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ ٠,٤١

* ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺨﻼل ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻭﻫﻲ 57,070 ﻭﺤﺩﺓ ﻤﻀﺭﻭﺒﺔ
ﻓﻰ ﻨﺼﻴﺏ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺤﻴﺙ ﺘﺴﺎﻭﻱ 0.23 ( ﺜﻼﺜﺔ ﻭﻋﺸﺭﻭﻥ ﺴﻨﺘﺎﹰ ﻟﻠﻭﺤﺩﺓ
ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ).
* ﺃﻤﺎ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻬﻲ ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻤﻀﺭﻭﺒﺔ ﻓﻲ ﻤﻌﺩل
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ﺍﻟﻭﺍﺤﺩﺓ، ﺤﻴﺙ ﻜﺎﻨﺕ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ ﺍﻷﻭل ﺴﺘﺔ ﺘﺸﻐﻴﻼﺕ. ١٥٥
ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻭﻓﻕ ﻨﻅﺎﻡ (ABC):
ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(٣٩)
ﻴﻭﻀﺢ ﻜﻴﻔﻴﺔ ﺤﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﻩ ﺒﺎﻟﻁﺭﻴﻘﻪ ﺍﻟﺠﺩﻴﺩﺓ ABC
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ِِ)A)
ﺍﻟﺭﻗﻡ ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
13,126.10 ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ -١
٢- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻻﻻﺕ 1,039.63
٣- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ ﺒﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺘﺸﻐﻴل ﺍﻵﻻﺕ 2,057.60
٤- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﺃﺴﺎﺱ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ 2,523.84
٥- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﺃﺴﺎﺱ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴل 497.09
٦- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻭﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺃﺴﺎﺱ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ 1290.24
٧- ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﻭﺍﻟﻤﻨﺎﻭﻟﺔ 967.45
21,501.95 A ﻟﻠﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺇﺠﻤﺎﻟﻰ
ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ 57,070
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ 0.38
ﻟﻘﺩ ﺘﻡ ﺍﺤﺘﺴﺎﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺨﻠﻁ ﺒﻀﺭﺏ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻤﺴﺘﻨﻔﺫﻩ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺨﻁ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ
ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﻤﻘﺴﻭﻤﺎ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ ﻟﺠﻤﻴﻊ ﺨﻁﻭﻁ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻭﻫﻰ ﻜﻤﺎ
ﻴﻠﻲ:
24x 81,719.21/1886.50 = 1,039.63
ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﺤﺎل ﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻌﺒﺌﺔ.
ﺃﻤﺎ ﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻐﻠﻴﻑ ﻓﺘﻡ ﺍﺤﺘﺴﺎﺒﻬﺎ ﺒﻀﺭﺏ ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭ ﺍﻟﺨﺎﺹ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺞ
ﻓﻲ ﺇﺠﻤﺎﻟﻰ ﺍﻟﺭﻭﺍﺘﺏ ﻤﻘﺴﻭﻤﺎ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﻩ ﺍﻟﻤﺴﺘﻨﻔﺫﻩ ﻓﻲ ﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ
ﻭﻫﻰ ﻜﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
43,986.92 x 91/1586 = 2,523.84
ﻭﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻓﻘﺩ ﺘﻡ ﺍﺤﺘﺴﺎﺒﻬﺎ ﺒﻀﺭﺏ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻘﺴﻡ ﻓﻲ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ
ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺞ ﻤﻘﺴﻭﻤﺔ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺩ ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﻟﺤﺎل ﺒﺎﻟﻨﺴﺒﺔ
ﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﻓﻘﺩ ﺘﻡ ﻀﺭﺏ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻹﺠﻤﺎﻟﻴﺔ ﻓﻲ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻟﻤﻨﺘﺞ
ﻤﻘﺴﻭﻤﺔ ﻋﻠﻰ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﻟﺠﻤﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ. ١٥٦
ﻤﻘﺎﺭﻨﺔ ﺒﻴﻥ ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻨﻅﺎﻤﻴﻥ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻱ ﻭﺍﻟﺤﺩﻴﺙ ﻟﻠﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻲ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل.
ﺴﻭﻑ ﻴﻘﻭﻡ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺒﺘﺼﻨﻴﻑ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺇﻟﻰ ﺜﻼﺜﺔ ﻤﺠﻤﻭﻋﺎﺕ، ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﺘﻔﺎﻭﺕ ﺃﺴﻌﺎﺭﻫﺎ ﺒﺩﺭﺠﺔ
ﺼﻐﻴﺭﺓ، ﻭﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﺘﻔﺎﻭﺕ ﺃﺴﻌﺎﺭﻫﺎ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻤﺘﻭﺴﻁﺔ، ﺃﻤﺎ ﺍﻟﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﺍﻟﺜﺎﻟﺜﺔ ﻓﻬﻲ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ
ﺘﺘﻔﺎﻭﺕ ﺃﺴﻌﺎﺭﻫﺎ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻜﺒﻴﺭﺓ.
ﻭﻗﺩ ﺭﺍﻋﻰ ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﻋﻨﺩ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻔﺎﺕ ﺍﻷﻫﻤﻴﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﻴﺔ ﻟﻬﺫﻩ ﺍﻟﻔﺭﻭﻗﺎﺕ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﺍﺴﺘﺸﺎﺭﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ
ﻟﻼﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻤﻥ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﺨﻼل ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺍﻟﻤﺎﻀﻲ.
ﺤﻴﺙ ﺘﻡ ﺘﺼﻨﻴﻑ ﺍﻟﻔﺭﻭﻗﺎﺕ ﻤﻥ ﻭﺍﺤﺩ ﺇﻟﻰ ﻋﺸﺭﺓ ﺴﻨﺘﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺠﻤﻭﻋﺔ ﺍﻷﻭﻟﻰ ﻭﻫﻰ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﻔﺎﻭﺕ
ﺃﺴﻌﺎﺭﻫﺎ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻗﻠﻴﻠﺔ.
ﺃﻤﺎ ﺍﻟﻔﺭﻭﻗﺎﺕ ﻤﻥ ﺇﺤﺩﻯ ﻋﺸﺭﺓ ﺴﻨﺘﺎﹰ ﺇﻟﻰ ﻋﺸﺭﻴﻥ ﺴﻨﺘﺎﹰ ﻓﻬﻰ ﻤﺘﻭﺴﻁﺔ، ﺃﻤﺎ ﻤﺎ ﻴﺯﻴﺩ ﻋﻠﻰ ﺫﻟﻙ ﻓﻬﻭ
ﺇﻨﺤﺭﺍﻑ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻜﺒﻴﺭﺓ.
ﺃﻭﻻ: ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺨﺘﻠﻑ ﻓﻴﻤﺎ ﺒﻴﻨﻬﺎ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﺼﻐﻴﺭﺓ

ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٤٠)
ﻴﻭﻀﺢ ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﻤﺘﻘﺎﺭﺒﺔ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻜﺒﻴﺭﻩ
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻭﻓﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ
ABC
ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﻩ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ
ﺍﻟﺤﺎﻟﻰ
ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ
ﺭﻤﺯ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ
+.03 0.38 0.41 57,070 A
+.06 0.60 0.66 5,612 B
-.02 0.68 0.66 40,823 C
.00 0.45 0.45 168,581 D
+.03 0.56 0.59 46,460 H
-.07 0.52 0.59 15,926 G
+.08 0.78 0.86 10,946 M
-.03 0.47 0.44 125,521 N
+.05 0.99 1.04 14,920 P
-.02 0.42 0.40 10,008 Q
-.03 0.45 0.42 12,943 U
-.02 0.43 0.41 9,823 W

١٥٧
ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻴﺘﺒﻴﻥ ﻤﺎ ﻴﻠﻲ:
٤- ﺃﻥ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٥٠% ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻴﻬﺎ ﺘﻘﺎﺭﺏ ﻓﻲ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﺤﻴﺙ ﻫﻨﺎﻙ ﺨﻤﺴﺔ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ
ﺘﺯﻴﺩ ﻓﻴﻬﺎ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﻋﻥ ﻨﻅﺎﻡ (ABC) ﺒﻴﻨﻤﺎ ﻫﻨﺎﻙ ﺴﺘﺔ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻨﺨﻔﻀﺕ ﻓﻴﻬﺎ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﻋﻥ
ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺠﺩﻴﺩ، ﻭﻟﻜﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺯﻴﺎﺩﺓ ﻭﺍﻟﻨﻘﺹ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻗﻠﻴﻠﺔ ﺘﺭﺍﻭﺤﺕ ﻤﺎ ﺒﻴﻥ (0.01- 0.10) ﺴﻨﺘﺎﹰ.
٥- ﻤﻥ ﺍﻟﻭﺍﻀﺢ ﺃﻨﻪ ﻜﻠﻤﺎ ﺯﺍﺩﺕ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﺘﻨﺨﻔﺽ ﻨﺴﺒﺔ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﺒﻌﺔ.

ﺜﺎﻨﻴﺎﹰ: ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺨﺘﻠﻑ ﻓﻴﻤﺎ ﺒﻴﻨﻬﺎ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻤﺘﻭﺴﻁﺔ

ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ(٤١)
ﻴﻭﻀﺢ ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻤﻴﻥ ﻭﻤﺨﺘﻠﻔﻪ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻤﺘﻭﺴﻁﺔ
ﺴﻌﺭ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻭﻓﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ
ABC
ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺴﻌﺭ ﺍﻟﻭﺤﺩﻩ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺤﺎﻟﻰ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ
ﺭﻤﺯ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ
+.49 2.16 2.65 17,457 F
+.36 0.56 0.92 4,942 I
+.15 0.44 0.59 10,723 K
+.13 1.11 1.24 5,748 L
-.14 0.80 0.66 8,819 O
+.38 0.91 1.29 3,945 S
+.12 0.49 0.61 7,215 V

ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻼﺤﻅ ﻜﻤﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﺃﻥ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺘﺯﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺘﻬﺎ ﻋﻥ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﻘﺎﺌﻡ ﻓﻲ ﺤﻴﻥ
ﺃﻥ ﺍﻟﺒﻌﺽ ﺍﻵﺨﺭ ﻗﺩ ﺍﻨﺨﻔﺽ، ﺤﻴﺙ ﻴﻌﺯﻯ ﻫﺫﺍ ﺍﻻﺨﺘﻼﻑ ﻭﻜﻤﺎ ﺘﻡ ﺍﻹﺸﺎﺭﺓ ﺇﻟﻴﻪ ﺇﻟﻰ ﻜﻴﻔﻴﺔ
ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻴﺘﺒﻴﻥ ﻤﺎ ﻴﺎﻱ:
١- ﺃﻥ ﺤﻭﺍﻟﻲ ٣٦% ﻤﻥ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻲ ﺨﻁ ﺍﻟﺴﻭﺍﺌل ﺘﺨﺘﻠﻑ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﻓﻴﻬﺎ ﺴﻭﺍﺀ ﺒﺎﻟﺯﻴﺎﺩﺓ ﺃﻭ
ﺍﻟﻨﻘﺹ.
٢- ﻴﻭﺠﺩ ﺴﺘﺔ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻤﻥ ﺃﺼل ﺴﺒﻌﺔ ﻗﺩ ﺍﻨﺨﻔﻀﺕ ﻓﻴﻬﺎ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻓﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺤﻴﻥ
ﺇﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ ﻓﻲ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﻭﺍﻟﺫﻯ ﻴﺅﻜﺩ ﺃﻥ ﺒﻌﻀﻬﺎ ﻤﺴﻌﺭ ﺒﺄﻜﺜﺭ ﻤﻥ ﻗﻴﻤﺘﻪ ﻭﻫﺫﺍ ﺒﺎﻟﺘﺄﻜﻴﺩ
ﺴﻴﻜﻭﻥ ﺍﺤﺘﻤﺎل ﺨﺴﺎﺭﺓ ﺠﺯﺀ ﻤﻥ ﺤﺼﺔ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻭﻕ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﺍﺭﺘﻔﺎﻉ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ، ﺃﻤﺎ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻰ ﻜﺎﻨﺕ ﺘﺴﻌﺭ ﺒﺄﻗل ﻤﻤﻤﺎ ﻴﺠﺏ ﺴﻭﻑ ﻴﺅﺩﻯ ﺍﻟﻰ ﺘﺨﻔﻴﺽ ﺃﺭﺒﺎﺡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻨﺘﻴﺠﺔ
ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺨﻔﺽ ﻭﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺏ. ١٥٨

ﺜﺎﻟﺜﺎﹰ: ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺨﺘﻠﻑ ﻓﻴﻤﺎ ﺒﻴﻨﻬﺎ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻜﺒﻴﺭﺓ

ﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (٤٢)
ﻴﻭﻀﺢ ﺃﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻤﻴﻥ ﻭﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﺒﺩﺭﺠﺔ ﻜﺒﻴﺭﻩ
ﺴﻌﺭ ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﻭﻓﻕ ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ
ﻨﻅﺎﻡ ABC
ﺴﻌﺭ ﺍﻟﻭﺤﺩﻩ ﻭﻓﻕ
ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺤﺎﻟﻰ
ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ
ﺭﻤﺯ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ
+.85 0.80 1.65 2668 J
+1.97 4.32 6.29 1,710 R
+1.83 4.22 6.05 951 T

ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻕ ﻴﺘﺒﻴﻥ ﻟﻨﺎ ﺃﻥ ﺤﻭﺍﻟﻲ١٤% ﻤﻥ ﺇﺠﻤﺎﻟﻲ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻴﺨﺘﻠﻑ ﺒﺩﺭﺠﺔ
ﻜﺒﻴﺭﻩ ﺤﻴﺙ ﺘﺯﻴﺩ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ ﻋﻥ ٥٠ ﺴﻨﺘﺎﹰ، ﻭﻫﺫﺍ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﻴﺅﺜﺭ ﻋﻠﻰ ﻨﺴﺒﺔ ﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ،
ﻭﻗﺩﺭﺘﻬﺎ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻴﺔ ﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻭﺍﻀﺢ ﻓﻲ ﻜﻤﻴﺔ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﺨﻼل ﻋﺎﻡ ٢٠٠٤.

ﺘﻌﻠﻴﻕ ﻋﺎﻡ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ
١- ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺠﺩﺍﻭل ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻭﺍﻟﺘﻰ ﻭﻀﺤﺕ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺒﺎﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺤﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤـﺔ ﻓـﻲ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ، ﻭﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻴﻭﻀﺢ ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺒﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺃﻜﺜﺭ ﺩﻗﺔ
ﻷﻨﻪ ﻴﺒﺭﺯ ﺍﻟ ﻔﺭﻭﻗﺎﺕ ﺍﻟﻨﺴﺒﻴﺔ ﻓﻴﻤﺎ ﺒﻴﻥ ﺍﻟ ﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﺴﺘﻬﻼﻜ ﻬﺎ ﻟﻌﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﻤﺩﺨﻼﺕ ﻭﺫﻟﻙ ﺒﺤـﺴﺏ
ﺩﺭﺠﺔ ﺍﻹﺴﺘﻔﺎﺩﺓ.
٢- ﺃﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺴﻭﺍﺀ ﻜﺎﻥ ﻴﻨﺘﺞ ﺒﻜﻤﻴﺎﺕ ﺼﻐﻴﺭﺓ ﺃﻭ ﻜﺒﻴﺭﺓ ﻭﻓﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴـﺩﻯ ﺘﺤﻤـل
ﺍﻟﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻤﻨﻪ ﺒﻘﺩﺭ ﻤﺘﺴﺎﻭﻯ ﻤﻥ ﺍﻷﻋﺒﺎﺀ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺤﻴﺙ ﺍﺴﺘﺨﺩﻤﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﻌﺩل ﻭﺍﺤﺩ
ﻟﻠﺘﺤﻤﻴل ﻭﻫﻭ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻼﺕ ﺒﻐﺽ ﺍﻟﻨ ﻅﺭ ﻋﻥ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺔ ﻓﻲ ﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﺔ ، ﺃﻭ ﻋـﺩﺩ
ﻤﺭﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺹ ﺃﻭ ﺃﻱ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺃﺨﺭﻯ.
٣- ﻭﻜﻤﺎ ﻫﻭ ﻤﺒﻴﻥ ﻓﻲ ﺍﻟﺠﺩﻭل ﺭﻗﻡ (42) ﺍﻹﺨﺘﻼﻑ ﻓﻲ ﺒﻌﺽ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻜﺒﻴﺭ ﺠﺩﺍﹰ ﻭﻫﺫﺍ ﻴﻭﻀﺢ
ﺍﻟﺘﺸﻭﻩ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺤﺎﻟﻰ ﻋﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﺤﻴﺙ ﺃﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ( R) ﻫﻨﺎﻙ ﻓﺭﻕ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﻅﺎﻤﻴﻥ
ﺒﻤﻌﺩل ﺩﻭﻻﺭﻴﻥ ﻟﻜل ﻭﺤﺩﺓ (4.32– 6.29).
٤- ﺇﻥ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺤﺎﻟﻰ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ﺃﺩﻯ ﺇﻟﻰ ﺘﺤﻭﻴل ﺠﺯﺀ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺨﺎﺼﻪ ﺒﻜل ﻤﻨﺘﺞ
ﺍﻟﻰ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻵﺨﺭ، ﻓﻲ ﺤﻴﻥ ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻗﺩ ﺃﺩﻯ ﺍﻟﻰ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ١٥٩
ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﺒﻁﺭﻴﻘﺔ ﺘﺘﻼﺌﻡ ﻤﻊ ﺍﺤﺘﻴﺎﺠﺎﺕ ﻜل ﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﻜﺎﻓﺔ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ، ﻭﻫﺫﺍ ﻴـﺅ ﺩﻱ ﺍﻟـﻰ
ﻤﺯﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ.
٥- ﺇﻥ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﺴﺎﺒﻘﺔ ﻗﺩ ﺃﺠﺎﺒﺕ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺌﻠﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺤﻴـﺙ ﺃﻥ ﺍﻟﺒﻴﺎﻨـﺎﺕ ﺍﻟﺠﺩﻴـﺩﺓ ﻟﻨﻅـﺎﻡ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﻓﻲ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤﻜﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤـﻥ
ﺘﺴﻌﻴﺭ ﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ ﺒﺩﻗﺔ.
٦- ﻜﻤﺎ ﺍﺜﺒﺘﺕ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺃﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺒﻌ ﺽ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﺒﻬﺎ ﺇﻨﺤﺭﺍﻓﺎﺕ ﻜﺒﻴﺭﺓ ﻭﻫﺫﺍ ﺃﻴﻀﺎﹰ ﻴﺠﻴﺏ ﻋﻠﻰ
ﺃﺴﺌﻠﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺒﺄﻥ ﺍﻟﻁﺭﻕ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﻤﺘﺒﻌﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻴ ﻨﺘﺞ ﻋﻨﻬﺎ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺨﺎﻁﺌﺔ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﺒﺩﻭﺭﻩ
ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻭﻕ ﺤﻴﺙ ﺃﻥ ﺒﻌﺽ ﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ ﺃﺴﻌﺎﺭﻫﺎ ﻤﺸﻭﻫﺔ.

١٦٠
ﺍﻟﻔﺼل ﺍﻟﺨﺎﻤﺱ
ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﻭﺍﻟﺘﻭﺼﻴﺎﺕ

ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ 5.1
ﺍﻟﺘﻭﺼﻴﺎﺕ 5.2١٦١
5.1 ﺃﻭﻻﹰ :ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ

ﻋﻠﻰ ﻀﻭﺀ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻭﺭﺩﺕ ﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻓﻘﺩ ﺘﺒﻴﻥ ﺃﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﺃﻭل ﻤﺤﺎﻭﻟﺔ
ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠـﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ، ﻜﻤـﺎ
ﻴﻌﺘﺒﺭ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺃﺴﻠﻭﺒﺎﹰ ﻤﻨﻬﺠﻴﺎﹰ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺒﺒﺎﺘﻬﺎ ﻭﻫﻭ ﻤﺎ ﻴﻌﺘﺒﺭ ﺃﻜﺜﺭ ﻋﺩﺍﻟـﺔ ﻓـﻲ
ﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻻﻀﺎﻓﻴﺔ ﻭﻴﻤﻜﻥ ﺍﺴﺘﺨﻼﺹ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﺇﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻫﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻤﻨﻅﻤﺔ ﺘﺘﻡ ﻋﻠﻰ ﻤﺠﻤﻭﻋـﺔ
ﻤﻥ ﺍﻟﺨﻁﻭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺘﺘﺎﺒﻌﺔ ﻟﻠﻭﺼﻭل ﺇﻟﻰ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻭﺃﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺨﻁﻭﺍﺕ ﻻ ﺘﺨﺘﻠﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻨﻔﻴﺫ
ﺍﻟﻌﻤﻠﻲ ﻤﻥ ﺸﺭﻜﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﺨﺭﻯ ، ﻭﻟﻜﻥ ﺍﻟﺘﻔﺼﻴﻼﺕ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﻜل ﺨﻁﻭﺓ ﺇﻨﻤﺎ ﺘﺨﺘﻠﻑ ﻤﻥ ﺸﺭﻜﺔ ﺇﻟـﻰ
ﺃﺨﺭﻱ ﻭﻤﺜﺎل ﺫﻟﻙ ﻓﺈﻥ ﺨﻁﻭﺓ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﺨﻁﻭﺍﺕ ﺍﻻﺴﺎﺴﻴﺔ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ، ﻭﻟﻜﻥ ﻋﺩﺩ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻴﺨﺘﻠﻑ ﻤﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﻵﺨﺭ.
٢- ﺃﻥ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺘﻔﺘﻘﺭ ﺇﻟﻰ ﻭﺠﻭﺩ ﻨﻅﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺘﺴﺎﻋﺩﻫﺎ ﻋﻠـﻰ ﻋﻤ ﻠﻴـﺔ
ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ ﺍﻟﺩﻗﻴﻕ ﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺘﻬﺎ، ﻜﺫﻟﻙ ﻓﺈﻥ ﻤﻌﻅﻤﻬﺎ ﺘﻌﺘﻤﺩ ﺍﻷﺴﻌﺎﺭ ﺍﻟﻤﻨﺎﻓﺴﺔ ﻋﻨﺩ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ، ﻏﻴـﺭ
ﺁﺨﺫﺓ ﺒﻌﻴﻥ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭ ﻅﺭﻭﻑ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻷﺨﺭﻱ ﺴﻭﺍﺀ ﻓﻲ ﻨﻘل ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﺍﻟﺨﺎﻡ ﺃﻭ ﻓـﻲ ﺍﻟﺘﻜﻨﻭﻟﻭﺠﻴـﺎ
ﺍﻟﻤﺴﺘﺨﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ، ﻟﺫﻟﻙ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺍﻟﻘﺎﺌﻤﺔ ﻗﺎﺼﺭﺓ ﻓﻰ ﺘ ﺨﺼﻴﺹ
ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﺇﻀﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺇﻋﺘﻤﺎﺩ ﺍﻟ ﺘﻘﺩﻴﺭ ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠـﻰ
ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻻ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻪ ﻜﺄﺴﻠﻭﺏ ﻤﻨﺎﺴﺏ ﻹﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﺴﻠﻴﻤﺔ ﺘﻔﻴـﺩ
ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺴﻌﻴﺭ ﻭﻫﺫﺍ ﻤﺎ ﻴﺠﻴﺏ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺴﺎﺅل ﺍﻷﻭل ﺒﺄﻨﻪ ﻻ ﻴﻭﺠﺩ ﻨﻅﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻌﺎﻟﺔ ﻤﻁ ﺒﻘﺔ ﻓﻲ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ.
٣- ﺃﻥ ﺃﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺩﻴﺔ ﺘﻌﺘﺒﺭ ﻗﺎﺼﺭﺓ ﻓﻰ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﺇﻀﺎﻓﺔ
ﺇﻟﻰ ﺇﻋﺘﻤﺎﺩ ﺍﻟ ﺘﻘﺩﻴﺭ ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ ﻟﺘﺤﻤﻴل ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺓ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ، ﻭﺍﻟـﺫﻱ ﻻ ﻴﻤﻜـﻥ
ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻪ ﻜﺄﺴﻠﻭﺏ ﻤﻨﺎﺴﺏ ﻹﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﺴﻠﻴﻤﺔ ﺘﻔﻴﺩ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘـﺴﻌﻴﺭ ، ﻭﺒﺎﻟﺘـﺎﻟﻲ
ﻓﺈﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻴﻌﺘﺒﺭ ﺃﺴﺎﺴﺎﹰ ﻤﻼﺌﻤﺎﹰ ﻟﻠﺘﺴﻌﻴﺭ ﻋﻥ ﻁﺭﻴﻕ ﻤﺎ ﻴﻭﻓﺭﻩ ﻤﻥ ﻤﻌﻠﻭﻤـﺎﺕ ﺩﻗﻴﻘـﺔ ﻤﻤـﺎ
ﻴﺴﺎﻫﻡ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﺴﻠﻴﻤﺔ ﻭﻫﻭ ﻤﺎ ﻴﺠﻴﺏ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺴﺎﺅل ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ ﺍﻟـﺫﻱ ﻴـﻨﺹ
ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﻨﻅﺎﻡ ABC ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺘﻭﻓﻴﺭ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﺘﺴﺎﻋﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺇﺩﺍﺭﻴﺔ ﺴﻠﻴﻤﺔ.
٤- ﺃﻅﻬﺭﺕ ﺍﻟﻨﺘﺎﺌﺞ ﺃﻥ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻁﺒﻘﺎ ﻟﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ، ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟـﻰ
ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﻤﺴﺎﻋﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﻜل ﻤﺭﻜﺯ ﻤـﻥ ﻤﺭﺍﻜـﺯ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ
ﺍﻟﺭﺌﻴﺴﻴﺔ ﻭﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﺭﺍﻜﺯ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺭﺌﻴـﺴﻴﺔ
ﻋﻠﻰ ﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻟﺘﻜ ﻠﻔﺔ، ﻤﻤﺎ ﻴﺅﺩﻱ ﺫﻟﻙ ﺒﺎﻟﻀﺭﻭﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﺇﺨﺘﻼﻑ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺤﺩﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ABC
ﻟﻜل ﻤﻨﺘﺞ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻤﺤﺩﺩﺓ ﻜﻤﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺤﺎﻟﻲ ﻟﻠﺸﺭﻜﺔ ، ﻭﻫﺫﺍ ﻤﺎ ﻴﺠﻴﺏ ﻋﻠﻰ ١٦٢
ﺍﻟﺘﺴﺎﺅل ﺍﻟﺜﺎﻟﺙ ﺒﺄﻥ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺃﺴﺎﺴـﺎﹰ ﻤﻼﺌﻤـﺎﹰ ﻟﺘﻘﻴـﻴﻡ ﺩﻗﻴـﻕ ﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﺎﺕ ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ.
٥- ﻻ ﻴﻭﺠﺩ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﺤﻤﻴل ﺩﻗﻴﻕ ﻟﻸﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸ ﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴـﻁ ﻭ ﻻ ﻴﻭﺠـﺩ ﻓـﻲ
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻨﻅﺎﻡ ﻴﺴﺘﻁﻴﻊ ﺃﻥ ﻴﺒﻴﻥ ﺭﻗﻡ ﺍﻟﻌﺎﻤل، ﻭﻁﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﻌﻤل، ﻭﺍﻟﻘﺴﻡ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻲ ﺍﻟﺫﻱ ﻴﻌﻤل ﺒﻪ ﻭﺭﻗﻡ
ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻪ، ﻭﻋﺩﺩ ﺴﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ، ﻭﻜﻤﻴﺔ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻴﺴﻬل ﻋﻤل ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻓـﻲ ﺍﺤﺘـﺴﺎﺏ
ﻭﺘﺤﻤﻴل ﻜل ﺘﺸﻐﻴﻠﻪ ﺒﻨﺼﻴﺒﻬﺎ ﻤﻥ ﺍﻷﺠﻭﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ.
٦- ﻟﻡ ﺘﻭﻀﺢ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻟﻌﻴﻨﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘﻡ ﺘﻭﺯﻴﻌﻬﺎ، ﻜﻤﺎ ﺃﻨﻬﺎ ﻻ ﺘﻤﻴﺯ ﻤﺎ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠـﺎﺕ ﺍﻟﺘـﻲ
ﺘﻨﺘﺞ ﻟﻠﺴﻭﻕ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﻋﻥ ﺘﻠﻙ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻨﺘﺞ ﺒﻬﺩﻑ ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﻜﻌﻴﻨﺎﺕ، ﻭﺒﺎﻟﺘﺎﻟﻲ ﻫﻨـﺎﻙ ﺃﻋﺒـﺎﺀ ﺇﻀـﺎﻓﻴﺔ
ﻭﻫﺩﺭ ﻟﻠﺘﻜﻠﻔﺔ ﻤﻥ ﺨ ﻼل ﻋﺩﻡ ﺍﻟﺘﻔﺭﻗﺔ ﺒﻴﻥ ﺍﻟﻤﻨﺘﺠﻴﻥ (ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ،ﻭﺍﻟﺴﻭﻕ) ﻭﻫﺫﺍ ﺒﺩﻭﺭﻩ ﻴﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ
ﻏﻴﺭ ﺴﻠﻴﻤﺔ.
٦- ﺃﻥ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻟﻴﺱ ﻟﺩﻴﻬﺎ ﻤﻌﺭﻓﺔ ﺒﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨـﻲ ﻋﻠـﻰ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﻭﻜﺫﻟﻙ ﻋﺩﻡ ﻭﺠﻭﺩ ﺠﻬﺎﺕ ﺘﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺘﻌﺭﻴﻑ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻭﻤﻭﻅﻔﻴﻬﺎ ﺒﻨﻅـﺎﻡ
ABC ﻭﺃﻫﻤﻴﺘﻪ، ﻟﺫﻟﻙ ﺘﻭﺍﺠﻪ ﺼﻌﻭﺒﺎﺕ ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ.

١٦٣
5.2 ﺜﺎﻨﻴﺎﹰ: ﺍﻟﺘﻭﺼﻴﺎﺕ
ﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻭﺼل ﺍﻟﺒﺎﺤﺙ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺘﻭﺼﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ:
١- ﺍﻻﻫﺘﻤﺎﻡ ﺒﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠـﺴﻁﻴﻨﻴﺔ، ﺇﺫ
ﺜﺒﺕ ﻭﻤﻥ ﺨﻼل ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻡ ﻋﺭﻀﻬﺎ ﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻴﺨﻔﺽ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻜﺎ ﻟﻴﻑ ﺍﻟﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻹﻨﺘﺎﺝ
ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﻤﻭﻀﻭﻋﻴﺔ ﺇﺠﺭﺍﺀﺍﺕ ﻗﻴﺎﺱ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ، ﻭﻴﺯﻴﺩ ﻤﻥ ﻗﺩﺭﺓ ﻫﺫﻩ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﻤـﻥ
ﺍﻻﺴﺘﻔﺎﺩﺓ ﻤﻥ ﻤﻭﺍﺭﺩﻫﺎ.
٢- ﺇﻋﺎﺩﺓ ﻫﻴﻜﻠ ﺔ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﺤﻭل ﺍﻟﺴﺭﻴﻊ ﺇﻟﻰ ﻤﺩﺨل ﺍﻷﻨﺸﻁ ﺔ،
ﺇﺫﺍ ﺘﻭﺍﻓﺭﺕ ﺍﻟﻅﺭﻭﻑ ﺍﻟﻤﻨﺎﺴﺒﺔ ﻟ ﺫﻟﻙ، ﺇﺫ ﺜﺒﺕ ﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻴﻌ ﻴﺩ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺒﺩﻗـﺔ ﻤﻤـﺎ
ﻴﺅﺜﺭ ﻋﻠﻰ ﻗﺩﺭﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻴﺔ.
٣- ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻭﻜﻤﺩﺨل ﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡﹺ ABC ﺃﻥ ﺘﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻤﻴﻴﺯ
ﺒﻴﻥ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻀﻴﻑ ﻗﻴﻤﺔ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﺘﻀﻴﻑ ﻗﻴﻤﺔ، ﻭﻤﻥ ﺜﻡ ﺍﻟﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺘﺨﻔـﻴﺽ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ
ﺍﻟﺘﻲ ﻻ ﺘﻀﻴﻑ ﻗﻴﻤﺔ ﻤﻥ ﻭﺠﻬﺔ ﻨﻅﺭ ﺍﻟﻌﻤﻴل.
٤- ﺃﻥ ﻴﺘ ﻡ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻟﻴﺸﻤل ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺨﺩﻤﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ، ﻤﺜل
ﺍﻟﺠﺎﻤﻌﺎﺕ ﻭﺍﻟﻤﺴﺘﺸﻔﻴﺎﺕ ﻭﺍﻟﺠﻤﻌﻴﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﺭﺒﺤﻴﺔ ﻟﻤﺎ ﻟﻪ ﻤﻥ ﺃﻫﻤﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺩﻗﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﻲ
ﺘﻔﻴﺩ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ.
٥- ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﺘﺠﺔ ﺇﻟﻰ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ABC ﺃﻥ ﺘﺤﺩﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﺒﺩﺍﻴﺔ ﺍﻟﻬﺩﻑ ﺍﻟﻤﺭﺠـﻭ
ﻤﻥ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ، ﺤﻴﺙ ﺃﻨﻪ ﺇﺫﺍ ﻜﺎﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺼﻌﻭﺒﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﺃﻭ ﻏﻴﺭ ﻗﺎﺩﺭﺓ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻋﻠﻰ
ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺸﺎﻤل، ﻓﺈﻨﻪ ﻴﻤﻜﻥ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺠﺯﺌﻲ ﻟﻠﻨﻅﺎﻡ ﺜﻡ ﺘﺼﻤﻴﻡ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﺨﻁﻭﺓ ﺨﻁﻭﺓ ﻭﺼﻭﻻﹰ ﺇﻟـﻰ
ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﺍﻟﺸﺎﻤل.
٦- ﺇﺠﺭﺍﺀ ﺍﻟﻤﺯﻴﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻘﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻟﻤﺩﺨل ABC ﻋﻠﻰ ﻓﺭﻭﻉ ﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺃﺨـﺭﻱ ﻭﺫﻟـﻙ
ﻟﺘﻌﺯﻴﺯ ﻓﻜﺭﺓ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻨﻅﺎﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﺴﻨﻴﺔ ﻭﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﺒﻴﺎﻨـﺎﺕ ﺃﻜﺜـﺭ ﺘﻔـﺼﻴﻼﹰ
ﻟﻠﻭﺼﻭل ﺇﻟﻰ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﻗﺭﻴﺒﺔ ﻤﻥ ﺍﻟﻭﺍﻗﻊ.
٧- ﻀﺭﻭﺭﺓ ﻗﻴﺎﻡ ﺍﻟﺠﺎﻤﻌﺎﺕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﺩﻭﺭ ﻤﻨﺎﺴﺏ ﻓـﻲ ﺘﻭﻋﻴـﺔ ﺍﻟـﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﻭﺍﻟﻤﺠﺘﻤﻊ ﺍﻟﻤﺤﻠﻲ ﺒﺄﺤﺩﺙ ﺍﻟﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘ ﻲ ﺘﻭﺼل ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺍﻟﻌﻠﻡ ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻤﻥ ﺒﻴﻨﻬﺎ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ
ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ، ﺤﻴﺙ ﺃﻥ ﺩﻭﺭ ﺍﻟﺠﺎﻤﻌﺎﺕ ﻭﺁﺩﺍﺅﻫﺎ ﻓﻲ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻤﺠﺎل ﻤﻭﺜﻭﻕ ﺒﻪ ﻭﻟـﻪ ﺍﻟﺘﻘـﺩﻴﺭ
ﺍﻟﺨﺎﺹ ﻤﻥ ﻗﺒل ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﻭﺫﻟﻙ ﻟﻌﻠﻤﻬﺎ ﺒﺄﻥ ﺍﻟﺠﺎﻤﻌﺎﺕ ﻻﺘﺴﻌﻰ ﻟﺘﺤﻘﻴﻕ ﺍﻟﺭﺒﺢ.
٨- ﻀﺭﻭﺭﺓ ﻗﻴﺎﻡ ﺍﻻﺘﺤﺎﺩﺍﺕ ﺍﻟﻤﻬﻨﻴﺔ ﻭﺍﺘﺤﺎﺩ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﻴﻥ ﻭﻜـﺫﻟﻙ ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻻﻗﺘـﺼﺎﺩ ﺍﻟـﻭﻁﻨﻲ
ﺒﺘﺴﻬﻴل ﺍﻟﻌﻤل ﺩﺍﺨل ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺎﺕ ﻭﻜﺫﻟ ﻙ ﻤﺩ ﻴﺩ ﺍﻟﻌﻭﻥ ﻟﻬﺎ ﻤﻥ ﺨﻼل ﺸﺘﻰ ﺍﻟﻭﺴﺎﺌل ﻭﺃﺤﺩﺙ ﺍﻟﻌﻠـﻭﻡ
ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ، ﺒﺤﻴﺙ ﺘﻘﻭﻡ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺒﺘﻁﺒﻴﻘﻬﺎ.
١٦٤

٩- ﺃﻥ ﺘﻘﻭﻡ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﺴﻨﻴﺔ ﻭﺨﺎﺼﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻤﻨﻬﺎ ﻟﻠﺤﺼﻭل ﻋﻠﻰ ﺸـﻬﺎﺩﺓ
ﺍﻷﻴﺯﻭ ISO ﻟﻤﺎ ﻴﻨﻁﻭﻱ ﺫﻟﻙ ﻋﻠﻰ ﺘﻭﺜﻴﻕ ﻹﺠ ﺭﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﻌﻤل ﻭﻟﻜل ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻤـﺎﺭﺱ ﺩﺍﺨـل
ﺍﻟﺸﺭﻜﺔ ﻭﺒﺎﻟﺸﻜل ﺍﻷﻤﺜل، ﻭﺍﻟﺘﻲ ﻴﺘﻭﺠﺏ ﻋﻠﻴﻪ ﺍﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ ﻭﻫﻭ ﻨـﻭﻉ ﻤـﻥ ﺃﻨـﻭﺍﻉ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ.
١٠- ﺃﻥ ﺍﻟﻜﺜﻴﺭ ﻤﻥ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺇﻜﺘﻔﺕ ﻭﻟﻔﺘﺭﺓ ﻁﻭﻴﻠﺔ ﺒﺩﺭﺍﺴﺔ ﻭﻤﻌﺎﻟﺠﺔ ﻤﺸﻜﻼﺕ ﺘﺤﻠﻴل ﻭﺘﺤﻤﻴـل
ﻭﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺩﻭﻥ ﺍﻟﻨﻅﺭ ﺇﻟﻰ ﺍﻟ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ، ﻟﺫﻟﻙ ﻴﻭﺼﻲ ﺍﻟﺒﺎﺤـﺙ
ﺒﺎﺠﺭﺍﺀ ﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺘﻬﺘﻡ ﺒﺎﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ. ١٦٥
ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﻤﺮﺍﺟﻊ

ﺃﻭﻻ: ﺍﻟﻤﺭﺍﺠﻊ ﺍﻟﻌﺭﺒﻴﺔ

ﺇﺒﺭﺍﻫﻴﻡ، ﻤﺎﺠﺩﺓ ﺤﺴﻴﻥ ، ١٩٩٩ ” ﻤﻨﻬﺞ ﺘﻁﺒﻴﻘﻲ ﻟﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺸﺘﺭﻜﺔ ﻷﻏﺭﺍﺽ
ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﺩﺍﺀ ” ﺭﺴﺎﻟﺔ ﺩﻜﺘﻭﺭﺍﻩ ﻓﻲ ﻓﻠﺴﻔﺔ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴـﺒﺔ، ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠـﺎﺭﺓ،
ﺠﺎﻤﻌﺔ ﻋﻴﻥ ﺸﻤﺱ، ﺍﻟﻘﺎﻫﺭﺓ، ﻤﺼﺭ.

ﺃﺒﻭ ﺍﻟﻬﻴﺠﺎﺀ، ﺨﺎﻟﺩ ﺼﺒﺤﻲ، ٢٠٠١، “ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ” ﺤﺎﻟﺔ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ
ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻷﺭﺩﻥ، ﺭﺴﺎﻟﺔ ﻤﺎﺠﺴﺘﻴﺭ ﻏﻴﺭ ﻤﻨﺸﻭﺭﺓ، ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩ ﻭﺍﻟﻌﻠﻭﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ
ﺒﺠﺎﻤﻌﺔ ﺁل ﺍﻟﺒﻴﺕ، ﻋﻤﺎﻥ، ﺍﻷﺭﺩﻥ.

ﺃﺒﻭ ﺭﻤﺎﻥ، ﻤﺤﻤﺩ ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻌﺯﻴﺯ ،١٩٨٦”ﺘﻠﺨﻴﺹ ﺍﻟﻤﻌﺭﻓﺔ ﻓﻲ ﺸﺭﺡ ﺃﺼﻭل ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻠﻰ
ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ”.

ﺃﺒﻭ ﺸﻨﺎﻑ ، ﺯﺍﻴﺩ ﺴﺎﻟﻡ ، ١٩٩٥ “ﺘﻁﻭﻴﺭ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴـﺎﺱ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ ﻟﺘـﺩﻋﻴﻡ
ﺍﻟﺘﻭﺠﻪ ﻨﺤﻭ ﺍﻟﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﻤﺴﺘﻤﺭ”ﺍﻟﻤﺠﻠﺔ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻟﻼﻗﺘﺼﺎﺩ ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ،ﺠﺎﻤﻌﺔ ﻋﻴﻥ ﺸﻤﺱ ﺍﻟﻌﺩﺩ
ﺍﻟﺜﺄﻨﻲ.

ﺃﺒﻭ ﻅﺭﻴﻔﺔ، ﺴﺎﻤﻲ ، ١٩٩٥ (ﻤﺴﺘﻘﺒل ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻓﻠﺴﻁﻴﻥ ﻤﻊ ﺇﺸﺎﺭﺓ ﺨﺎﺼﺔ
ﺇﻟﻰ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ) ﺍﻟﻤﺅﺴﺴﺔ ﺍﻟﻌﺭﺒﻴﺔ ﺍﻟﻔﻨﻴﺔ ﻟﻠﺘﻨﻤﻴﺔ TDC

ﺃﺒﻭ ﻅﺭﻴﻔﺔ، ﺴﺎﻤﻲ، ٢٠٠٣ ” ﺍﻟﻤﺸﺎﻜل ﺍﻟﺘﻲ ﺘﻭﺍﺠﻪ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻭﺩﻭﺭ ﻭﺯﺍﺭﺓ
ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟﻭﻁﻨﻲ ﻓﻲ ﺩﻋﻡ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻭﻁﻨﻲ” ،ﻭﺭﻗﺔ ﻋﻤل ﻟﻠﻴﻭﻡ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﻲ ﺒﺎﻟﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻹﺴﻼﻤﻴﺔ
ﺒﻌﻨﻭﺍﻥ”ﺩﻋﻡ ﻭﺘﺸﺠﻴﻊ ﺍﻟﻤﻨﺘﺞ ﺍﻟﻭﻁﻨﻲ”.

٧. ﺃﺒﻭ ﻅﺭﻴﻔﺔ، ﺴﺎﻤﻲ،٢٠٠٢ “ﺃﻭﻟﻭﻴﺎﺕ ﺘﻁﻭﻴﺭ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ، ﺘﺸﺭﻴﻥ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ. ١٦٦
٨. ﺃﺒﻭ ﻨﺼﺎﺭ، ﻤﺤﻤﺩ، ٢٠٠٣ ” ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ”.
٩. ﺍﺘﺤﺎﺩ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻹﻨﺸﺎﺌﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ، ﻴﻭﻟﻴﻭ ٢٠٠٥.
١٠. ﺍﻹﺘﺤﺎﺩ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ، ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ،ﻴﻭﻟﻴﻭ ٢٠٠٥).
ﺇﺼﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺠﻤﻊ ﺍﻟﻌﺭﺒﻲ ﻟﻠﻤﺤﺎﺴﺒﻴﻥ ﺍﻟﻘﺎﻨﻭﻨﻴﻴﻥ، ٢٠٠١”ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﻤﻔﺎﻫﻴﻡ
ﺍﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻜﺘﺎﺏ ﺭﻗﻡ (١٠)
.١١
ﺇﺼﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺠﻤﻊ ﺍﻟﻌﺭﺒﻲ ﻟﻠﻤﺤﺎﺴﺒﻴﻥ ﺍﻟﻘﺎﻨﻭﻨﻴﻴﻥ، ٢٠٠١”ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﺍﻟﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ
ﺍﻟﻼﺯﻤﺔ ﻟﻠﺘﺨﻁﻴﻁ” ﻜﺘﺎﺏ ﺭﻗﻡ (١١)
.١٢
١٣. ﺒﻠﺒﻊ، ﻤﺤﻤﺩ ﺘﻭﻓﻴﻕ”ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ” ﺒﺩﻭﻥ ﺘﺎﺭﻴﺦ.
١٤. ﺒﻠﺒﻊ، ﻤﺤﻤﺩ ﺘﻭﻓﻴﻕ،١٩٨٥ “ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ” ﻤﻜﺘﺒﺔ ﺍﻟﺸﺒﺎﺏ، ﻤﺼﺭ.
ﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ، ﻤﺤﻤﺩ ﻤﺼﻁﻔﻲ & ﻓﺭﺝ ﻟﻁﻔﻲ ﺍﻟﺭﻓﺎﻋﻲ، ١٩٩٨ ” ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ
ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺸﺭﻭﻋﺎﺕ ﺍﻟﺼﻐﻴﺭﺓ ﻭﺍﻟﻤﺘﻭﺴﻁﺔ ﺍﻟﺤﺠﻡ” ،ﺍﻟﻨﺸﺭ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ ﻭﺍﻟﻤﻁﺎﺒﻊ، ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻟﻤﻠﻙ
ﺴﻌﻭﺩ، ﺍﻟﻤﻤﻠﻜﺔ ﺍﻟﻌﺭﺒﻴﺔ ﺍﻟﺴﻌﻭﺩﻴﺔ.
.١٥
ﺠﺭﺒﻭﻉ، ﻴﻭﺴﻑ ﻤﺤﻤﻭﺩ & ﻭﺃﺒﻭ ﻤﻌﻤﺭ ﻓﺎﺭﺱ ﻤﺤﻤﻭﺩ، ٢٠٠٤ “ﺘـﺄﺜﻴﺭ ﺘﻁﺒﻴـﻕ ﻤﺤﺎﺴـﺒﺔ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻓﻲ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﻭﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻘﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺎﻟﻴﺔ
ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺒﻘﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ “،ﻤﺠﻠﺔ ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ، ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻟﻤﺴﺘﻨـﺼﺭﻴﺔ ،
ﺒﻐﺩﺍﺩ، ﺍﻟﻌﺭﺍﻕ، ﺍﻟﻌﺩﺩ (٧٦).
.١٦
ﺍﻟﺠﺯﺍﺭ، ﻤﺤﻤﺩ ﻤﺤﻤﺩ،١٩٨٣ “ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ- ﺃﺩﺍﺓ ﺘﺤﻠﻴﻠﻴﺔ ﺘﺴﺄﻨﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻓﻲ ﺘﺤﻘﻴﻕ
ﺍﻷﻫﺩﺍﻑ”.
.١٧
ﺍﻟﺠﻬﺎﺯ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯﻱ ﻟﻺﺤﺼﺎﺀ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ
· ﺍﻟﻤﺴﻭﺤﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻟﻸﻋﻭﺍﻡ ٢٠٠٠ – ١٩٩٤
· ﺍﻟﻤﺴﻭﺤﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻟﻸﻋﻭﺍﻡ ٢٠٠٣-٢٠٠٠ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﻤﻨﺸﻭﺭﺓ
· ﺩﻴﻤﻐﺭﺍﻓﻴﺔ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻟﻌﺎﻡ ٢٠٠٠
.١٨
١٩. ﺍﻟﺠﻬﺎﺯ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯﻱ ﻟﻺﺤﺼﺎﺀ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ ، ٢٠٠٣، ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﻏﻴﺭ ﻤﻨﺸﻭﺭﺓ.
٢٠. ﺍﻟﺠﻭﻫﺭﻱ، ﻋﻠﻲ ﻤﺤﻤﺩ، ١٩٩٨ “ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﺼﻭل ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ”.
ﺤﺠﺎﺝ، ﺃﺤﻤﺩ ﺤﺎﻤﺩ ، ١٩٩٢ “ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓﻲ ﻅل ﺍﻟﺘﻁـﻭﺭ ﺍﻟﺘﻘﻨـﻲ
ﻭﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻱ” ﺍﻟﻤﺠﻠﺔ ﺍﻟﻤﺼﺭﻴﺔ ﻟﻠﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻴﺔ، ﻜﻠﻴﺔ ﺍ ﻟﺘﺠﺎﺭﺓ، ﺠﺎﻤﻌـﺔ ﺍﻟﻤﻨـ ﺼﻭﺭﺓ،
ﺍﻟﻌﺩﺩ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ.
.٢١١٦٧
ﺤﺠﺎﺝ، ﺃﺤﻤﺩ، ٢٠٠٠ “ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻻﺩﺍﺭﻴﺔ” ،ﺩﺍﺭ ﺍﻟﻤﺭﻴﺦ ﻟﻠﻨﺸﺭ، ﺍﻟﺭﻴﺎﺽ، ﺍﻟﻤﻤﻠﻜﺔ ﺍﻟﻌﺭﺒﻴﺔ
ﺍﻟﺴﻌﻭﺩﻴﺔ.
.٢٢
ﺤﺴﺒﻭ، ﻫﺸﺎﻡ ﺍﺤﻤﺩ، ١٩٩٧ “ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻤﻔﺎﻫﻴﻡ ﺃﺴﺎﺴﻴﺔ” ﻤﻜﺘﺒﺔ
ﻋﻴﻥ ﺸﻤﺱ،ﺍﻟﻘﺎﻫﺭﺓ،ﻤﺼﺭ.
.٢٣
ﺤﺴﻥ، ﺃﺤﻤﺩ ﻓﺭ ﺇﻟﻰ، ٢٠٠٥ “ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻔﺎﻫﻴﻡ ﻭﺍﻷﺴﺎﻟﻴﺏ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ
ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ” ﺩﺍﺭ ﺍﻟﻬﺎﻨﻲ ﻟﻠﻁﺒﺎﻋﺔ ﻭﺍﻟﻨﺸﺭ
.٢٤
ﺤﺴﻴﻥ، ﺃﺤﻤﺩ ﺤﺴﻴﻥ ﻋﻠﻲ، ٢٠٠٤ “ﻤﻘﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ”، ﺍﻟﺩﺍﺭ
ﺍﻟﺠﺎﻤﻌﻴﺔ، ﺍﻹﺴﻜﻨﺩﺭﻴﺔ،ﻤﺼﺭ.
.٢٥
٢٦. ﺤﺴﻴﻥ، ﻜﻤﺎل & ﻭﻋﻠﻲ، ﻜﻤﺎل ﺍﻟﺩﻴﻥ، ١٩٩٩ “ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ” ﺍﻟﺠﺯﺀ ﺍﻷﻭل .
٢٧. ﺤﺴﻴﻥ، ﻜﻤﺎل & ﻭﻋﻠﻲ، ﻜﻤﺎل ﺍﻟﺩﻴﻥ، ٢٠٠٥ “ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ”ﺍﻟﺠﺯﺀ ﺍﻷﻭل.
ﺤﻤﻴﺩﺓ ﺼﻔﻭﺕ ﻋﻠﻲ ﻤﺤﻤﺩ، ١٩٩٩ “ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓﻲ ﺘﺨﺼﻴﺹ
ﺍﻻﻋﺒﺎﺀ ﺍﻻﻀﺎﻓﻴﺔ ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﺄﻤﻴﻥ -ﻤﻊ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻋﻠﻰ ﻓﺭﻉ ﺍﻟﺤﻴـﺎﺓ “، ﻤﺠﻠـﺔ ﺍﻟﺒﺤـﻭﺙ
ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ، ﺍﻟﻌﺩﺩﺍﻥ ﺍﻷﻭل ﻭﺍﻟﺜﺎﻨﻲ ﻴﻨﺎﻴﺭ- ﺇﺒﺭﻴل.
.٢٨
ﺤﻤﻴﺩﺓ، ﺼﻔﻭﺕ ﻋﻠﻲ & ﺭﺸﺎﺩ، ﻤﺤﻤﺩ ﺭﺃﻓﺕ، ١٩٩٩ ” ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓﻲ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻻﻋﺒﺎﺀ ﺍﻹﻀﺎﻓﻴﺔ ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﺄﻤﻴﻥ ” ﻤﺠﻠـﺔ ﺍﻟﺒﺤـﻭﺙ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴـﺔ ،
ﺍﻟﻌﺩﺩﺍﻥ ﺍﻻﻭل ﻭﺍﻟﺜﺎﻨﻲ، ﻴﻨﺎﻴﺭ- ﺇﺒﺭﻴل، ﺍﻜﺎﺩﻴﻤﻴﺔ ﺍﻟﺴﺎﺩﺍﺕ
.٢٩
ﺍﻟﺨﻠﺞ ﻟﻠﺘﻁﻭﻴﺭ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻡ.ﺥ.ﻡ، ٢٠٠١،” ﺘﺨﻔﻴﺽ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ”
ﻏﺯﺓﻥ ﻓﻠﺴﻁﻴﻥ.
.٣٠
ﺨﻤﻴﺱ، ﺃﺤﻤﺩ ﺒﺩﻭﻥ ﺘﺎﺭﻴﺦ “ﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﻓﻲ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ” ﻤﻜﺘﺒﺔ ﻋﻴﻥ ﺸﻤﺱ.
.٣١
ﺩﺍﺌﺭﺓ ﺍﻹﺤﺼﺎﺀ ﺍﻟﻤﺭﻜﺯﻱ ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﺍﻟﺘﻌﺎﻭﻥ ﺍﻟﺩﻭﻟﻲ “ﺍﻟﻨﺸﺭﺓ ﺍﻹﺤـﺼﺎﺌﻴﺔ ﺍﻟـﺴﻨﻭﻴﺔ ”
ﻓﺒﺭﺍﻴﺭ ١٩٩٥، ﻤﺎﺭﺱ ١٩٩٦.
.٣٢
ﺍﻟﺩﺍﻋﻭﺭ، ﺠﺒﺭ ﺇﺒﺭﺍﻫﻴﻡ، ٢٠٠٤ ” ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ” ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻹﻗﺘـﺼﺎﺩ ﻭﺍﻟﻌﻠـﻭﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴـﺔ،
ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻷﺯﻫﺭ-ﻏﺯﺓ
.٣٣
ﺍﻟﺩﺍﻋﻭﺭ،ﺠﺒﺭ ﺇﺒﺭﺍﻫﻴﻡ، ٢٠٠٤ “ﺍﻹﺘﺠﺎﻫﺎﺕ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻓﻲ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ” ﻜﻠﻴـﺔ ﺍﻹﻗﺘـﺼﺎﺩ
ﻭﺍﻟﻌﻠﻭﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ، ﺤﺎﻤﻌﺔ ﺍﻷﺯﻫﺭ- ﻏﺯﺓ.
.٣٤
٣٥. ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻐﺫﺍﺌﻴﺔ- ﻤﺅﺴﺴﺔ ﺘﺎﻤﻲ ٢٠٠٣. ١٦٨
ﺭﺍﻀﻲ، ﻤﺤﻤﺩ ﺴﺎﻤﻲ، ٢٠٠٣ “ﻤﺒﺎﺩﺉ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ” ﺍﻟﺩﺍﺭﺍﻟﺠﺎﻤﻌﻴﺔ، ﺍﻹﺒﺭﺍﻫﻴﻤﻴﺔ،
ﺭﻤل ﺍﻹﺴﻜﻨﺩﺭﻴﺔ، ﻤﺼﺭ.
.٣٦
٣٧. ﺯﺍﻴﺩ، ﻤﺤﻤﺩ & ﺤﺠﺎﺝ، ﺃﺤﻤﺩ “ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ” ﺩﺍﺭ ﺍﻟﻤﺭﻴﺦ ﻟﻠﻨﺸﺭ – ﺍﻟﺭﻴﺎﺽ ﺍﻟﺴﻌﻭﺩﻴﺔ.
ﺯﺍﻴﺩ، ﻤﺤﻤﺩ ﻋﺼﺎﻡ ﺍﻟﺩﻴﻥ، ٢٠٠٢، “ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ” ﺩﺍﺭ ﺍﻟﻤﺭﻴﺦ ﻟﻠﻁﺒﺎﻋﺔ ﻭﺍﻟﻨﺸﺭ،
ﺍﻟﺭﻴﺎﺽ، ﺍﻟﻤﻤﻠﻜﺔ ﺍﻟﻌﺭﺒﻴﺔ ﺍﻟﺴﻌﻭﺩﻴﺔ.
.٣٨
٣٩. ﺴﺎﻟﻡ، ﻤﻨﻴﺭ ﻤﺤﻤﻭﺩ، ١٩٩٩ “ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﺎﺩﺉ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ”.
٤٠. ﺴﺎﻤﻲ، ﻴﺴﺭﻱ ﺃﻤﻴﻥ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ، ٢٠٠٢ “ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ(١)”، ﻤﻁﺒﻌﺔ ﺍﻟﻌﺸﺭﻱ.
ﺍﻟﺴﻠﻁﺔ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ – ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟﻭﻁﻨﻲ – ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺩ ﺭﺍﺴﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ، ﺴـﻨﺔ
.٢٠٠٤\١٠\٢٥ ﺒﺘﺎﺭﻴﺦ ﻤﺴﺘﺨﺭﺠﺔ ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ،٢٠٠٠
.٤١
ﺸﺎﻫﻴﻥ، ﻤﺤﻤﺩ ﺃﺤﻤﺩ، ١٩٩٧ “ﻤﺸﻜﻼﺕ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻤﺩﺨل ﺘﺤﺩﻴـﺩ ﺍﻟﺘﻜـﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠـﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﻭﺍﺜﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ” ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ – ﺭﺴﺎﻟﺔ ﻤﺎﺠـﺴﺘﻴﺭ ، ﺠﺎﻤﻌـﺔ ﻋـﻴﻥ
ﺸﻤﺱ ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ.
.٤٢
ﺼﺎﻟﺢ، ﺭﻀﺎ ﺇﺒﺭﺍﻫﻴﻡ، ٢٠٠٢ ” ﻤﺩﺨل ﺍﻟ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻜﺄﺴـﺎﺱ
ﻟﻘﻴﺎﺱ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺨﺩﻤﺎﺕ ﺍﻟﺼﺤﻴﺔ ﺒﺎﻟﻤﺴﺘـﺸﻔﻴﺎﺕ ” ﺩﻭﺭﻴـﺔ ﺍﻻﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻌﺎﻤـﺔ ، ﺍﻟﻤﺠﻠـﺩ ﺍﻟﺜـﺎﻨﻲ
ﻭﺍﻷﺭﺒﻌﻭﻥ، ﺍﻟﻌﺩﺩ ﺍﻻﻭل ،ﺇﺒﺭﻴل ،ﺹ ٩٨-٤٣،ﺍﻟﺭﻴﺎﺽ ،ﺍﻟﻤﻤﻠﻜﺔ ﺍﻟﻌﺭﺒﻴﺔ ﺍﻟﺴﻌﻭﺩﻴﺔ.
.٤٣
ﺼﺒﺭﻱ، ﻨﻀﺎل ﺭﺸﻴﺩ، ٢٠٠٢ “ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ” ﺍﻟﻨﺎﺸﺭ ﺠﻤﻌﻴﺔ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﻴﻥ
ﻭﺍﻟﻤﺭﺍﺠﻌﻴﻥ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ، ﻏﺯﺓ.
.٤٤
٤٥. ﺍﻟﺼﻌﻴﺩﻱ، ﺇﺒﺭﺍﻫﻴﻡ ﺃﺤﻤﺩ، ١٩٩٩ “ﻨﻅﻡ ﻤﻌﻠﻭﻤﺎﺕ ﻋﻨﺎﺼﺭ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺩﺨل ﺘﺤﻠﻴﻠﻲ ﻤﻌﺎﺼﺭ”.
ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﻤﻨﺴﻭﺠﺎﺕ ” ﻤﻨﻅﻤﺔ ﺍﻟﻴﻭﻨﻴﺩﻭ ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﻭﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻻﺘﺤﺎﺩ ﺍﻟﻌـﺎﻡ
ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ ﺒﺎﻟﺘﻌﺎﻭﻥ ﻤﻊ ﻤﺅﺴﺴﺔ ﺘﺎﻤﻲ.
.٤٦
٤٧. ﻅﺎﻫﺭ، ﺃﺤﻤﺩ، ٢٠٠٢ “ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ” ﺍﻟﻁﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﻟﻲ، ﺩﺍﺭ ﻭﺍﺌل ﻟﻠﻨﺸﺭ
ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺤﻤﻴﺩ، ﻋﻠﻲ ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻌﻠﻴﻡ، ١٩٩٠ “ﺍﻷﺴﺱ ﺍﻟﻨﻅﺭﻴﺔ ﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ”، ﺩﺍﺭ ﺍﻟﻭﻓﺎﺀ
ﻟﻠﻁﺒﺎﻋﺔ ﻭﺍﻟﻨﺸﺭ ﺍﻟﻁﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﻟﻲ.
.٤٨
ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺭﺤﻤﻥ، ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻌﺯﻴﺯ، ٢٠٠٤، “ﺘﻘﻭﻴﻡ ﺃﻗﺴﺎﻡ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺤﺩﻴﺩ ﻭﺍﻟﺼﻠﺏ ﻓﻲ ﺤﻤﺎﺓ ﻓﻲ ﻅل
ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ” ﺭﺴﺎﻟﺔ ﻤﺎﺠﺴﺘﻴﺭ ﻏﻴﺭ ﻤﻨﺸﻭﺭﺓ، ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩ، ﻗﺴﻡ
ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ، ﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﻌﻠﻴﺎ، ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺩﻤﺸﻕ، ﺴﻭﺭﻴﺔ.
.٤٩
ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻜﺭﻴﻡ، ﻨﺼﺭ / ﺍﻟﻜﺨﻥ، ﺭﺸﻴﺩ،١٩٩٧ ” ﺇﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻕ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ
ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ِABC “ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﻴﺩﺍﻨﻴﺔ، ﻤﺠﻠﺔ ﺩﺭﺍﺴﺎﺕ، ﺍﻟﻤﺠﻠﺩ(٤) ﻋﺩﺩ (٢)، ﺼﻔﺤﺔ ٤٩٤-
٥١٠،ﻋﻤﺎﻥ، ﺍﻷﺭﺩﻥ.
.٥٠١٦٩
ﻋﺸﻤﺎﻭﻱ، ﻓﻜﺭﻱ ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺤﻤﻴﺩ، ١٩٩٩ “ﺍﻟﻤﺩﺨل ﻟﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ” ﻤﻜﺘﺒﺔ ﻋﻴﻥ
ﺸﻤﺱ،ﻤﺼﺭ.
.٥١
ﻋﻁﻴﺔ، ﺃﺤﻤﺩ ﻤﺤﻤﺩ ، ١٩٩٦ ” ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨـﺸﺎﻁ ﻓـﻲ ﺇﺩﺍﺭﺓ
ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﺍﻟﻤﺘﻜﺎﻤل” ﻤﺠﻠﺔ ﺍﻟﺒﺤﻭﺙ ﻭﺍﻟﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻴﺔ،ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ -ﺒﻨﻬﺎ، ﺍﻟﻌـﺩﺩ
ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ، ﺹ٤٨٢-٤٤٣.
.٥٢
ﻋﻜﺎﺸﺔ، ﻤﺤﻤﻭﺩ & ﺃﺒﻭ ﻅﺭﻴﻔﺔ، ﺴﺎﻤﻲ، ١٩٩٢ ” ﻤﺤﺩﺩﺍﺕ ﻭﺃﻓﺎﻕ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻊ ﻓﻲ ﻗﻁﺎﻉ ﻏﺯﺓ”
ﺩﺭﺍﺴﺔ ﻤﻴﺩﺍﻨﻴﺔ.
.٥٣
ﻋﻠﻴﺎﻥ، ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺭﺤﻤﻥ ﻤﺤﻤﻭﺩ، ١٩٩٣ “ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﻌﻴﺎﺭﻴﺔ-ﺍﺘﺨﺎﺫ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ
ﺭﻗﺎﺒﺔ”.
.٥٤
٥٥. ﻋﻠﻴﺎﻥ، ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺭﺤﻤﻥ ﻤﺤﻤﻭﺩ، ٢٠٠٢ “ﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﻤﺘﻘﺩﻤﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻭﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ”.
٥٦. ﻋﻭﺽ ﺍﷲ، ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻤﻨﻌﻡ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ، ١٩٩٨ “ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ”.
ﻋﻭﺽ ﺍﷲ، ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻤﻨﻌﻡ & ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺭﺍﺯﻕ، ﻋﺯﻴﺯﺓ، ٢٠٠٢ “ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻻﺩﺍﺭﻴﺔ ﻓﻲ ﻤﺠﺎﻻﺕ
ﺍﻟﺭﻗﺎﺒﺔ ﻭﺍﺘﺨﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ”.
.٥٧
ﻋﻴﺩ، ﺼﻼﺡ ﺒﺴﻴﻭﻨﻲ &ﻋﺒﺩ ﺍﷲ، ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻤﻨﻌﻡ ﻓﻠﻴﺢ، ٢٠٠٤ “ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ” ﺍﻟﻁﺒﻌﺔ
ﺍﻟﺜﺎﻨﻴﺔ،ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ-ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻟﻘﺎﻫﺭﺓ،ﻤﺼﺭ
.٥٨
ﻋﻴﺴﻲ، ﺤﺴﻴﻥ ﻤﺤﻤﺩ، ٢٠٠٢ “ﺍﻻﺘﺠﺎﻫﺎﺕ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻴﺔ” ﺍﻟﻁﺒﻌﺔ
ﺍﻟﺨﺎﻤﺴﺔ، ﻤﻁﺎﺒﻊ ﺍﻟﺩﺍﺭ ﺍﻟﻬﻨﺩﺴﻴﺔ.
.٥٩
٦٠. ﻋﻴﺴﻲ، ﺤﺴﻴﻥ ﻤﺤﻤﺩ، ﺒﺩﻭﻥ ﺘﺎﺭﻴﺦ “ﺩﺭﺍﺴﺎﺕ ﻓﻲ ﻨﻅﻡ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ”.
ﺍﻟﻐﺯﺍﻭﻱ ﻋﻠﻲ ﻤﺤﻤﺩ ، ٢٠٠٣ ” ﺩﻭﺭ ﻫﻴﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨ ﺸﻁﺔ ﻓـﻲ
ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ ﻭﺘﺤﺴﻴﻥ ﺍﻟﺭﺒﺤﻴﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﻷﺭﺩﻨﻴﺔ ﺍﻟﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ” ﺭﺴﺎﻟﺔ
ﻤﺎﺠﺴﺘﻴﺭ،ﺠﺎﻤﻌﺔ ﻋﻤﺄﻥ ﺍﻟﻌﺭﺒﻴﺔ، ﺍﻷﺭﺩﻥ.
.٦١
ﻓﺎﻴﺩ، ﻋﺎﺩل ﻁﻪ، ١٩٩٧ ” ﺘﻘﻴﻴﻡ ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺩﺭﺍﺴﺔ ﻏﻤﻜﺎﻨﻴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘـﺔ
ﻋﻠﻰ ﺃﻨﺸﻁﺔ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ ﻭﺭﻗﺎﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﺒﺎﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ” ﻤﺠﻠﺔ ﺍﻟﺩﺭﺍﺴـﺎﺕ ﻭﺍﻟﺒﺤـﻭﺙ
ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻴﺔ،ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ، ﺒﻨﻬﺎ، ﺍﻟﺴﻨﺔ ﺍﻟﺴﺎﺒﻌﺔ ﻋﺸﺭ، ﺍﻟﻌﺩﺩ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ، ﺹ ١٧٨-١٣٧.
.٦٢
ﻓﺨﺭ، ﻨﻭﺍﻑ & ﺍﻟﺩﻟﻴﻤﻲ، ﺨﻠﻴل، ٢٠٠٢ “ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ”ﺍﻟﺠﺯﺀ ﺍﻷﻭل،
ﺍﻟﻁﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﻟﻲ، ﺍﻟﺩﺍﺭ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﺍﻟﺩﻭﻟﻴﺔ ﻟﻠﻨﺸﺭ ﻭﺍﻟﺘﻭﺯﻴﻊ ﻋﻤﺎﻥ- ﺍﻷﺭﺩﻥ.
.٦٣١٧٠

ﻓﺭﺡ،ﺤﺎﺯﻡ، ١٩٩٥ ” ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻤﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺃﺩﺍﺓ ﺍﺴﺘﺭﺍﺘﻴﺠﻴﺔ ﻫﺎﻤﺔ ﻟﻼﺩﺍﺭﺓ ” ﻤﺠﻠـﺔ
ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺏ ﺍﻟﻘﺎﻨﻭﻨﻲ ﺍﻟﻌﺭﺒﻲ،ﺍﻟﻌﺩﺩ (٩٢) ﺹ.٢٥-٢١.
.٦٤
ﻓﺭﺤﺎﺕ، ﻤﻨﻲ ﺨﺎﻟﺩ ، ٢٠٠٤ “ﻨﻅﺎﻡ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺤﺴﺏ ﺍﻷﻨﺸﻁﺔ ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﻴـﺔ ﻓـﻲ ﺇﺤـﺩﻱ
ﺍﻟﻭﺤﺩﺍﺕ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ﺍﻟﺴﻭﺭﻴﺔ” ﺭﺴﺎﻟﺔ ﺩﻜﺘﻭﺭﺍﻩ ،ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺩﻤﺸﻕ، ﺴﻭﺭﻴﺔ.
.٦٥
ﺍﻟﻔﻀل، ﻤﺅﻴﺩ ، ١٩٩٨ ” ﺃﻫﻤﻴﺔ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻓﻲ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﻭﺍﺩ ﻓﻲ ﻅل ﻨﻅﺭﻴـﺔ
ﺍﻟﻭﻜﺎﻟﺔ- ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﺠﺭﻴﺒﻴﺔ” ﻤﺠﻠﺔ ﺩﺭﺍﺴﺎﺕ، ﻤﺠﻠﺩ(٢٥) ﺍﻟﻌﺩﺩ (٢)، ﺍﻷﺭﺩﻥ.
.٦٦
ﻓﻬﻤﻲ، ﻋﻠﻲ ﻤﺤﻤﻭﺩ، ١٩٩٦ “ﺘﺭﺸﻴﺩ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﻭﻗﻴﺎﺱ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﺒﺎﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ ﻤـﺩﺨل
ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ” ﺭﺴﺎﻟﺔ ﺩﻜﺘﻭﺭﺍﺓ، ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ، ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻟﻘﺎﻫﺭﺓ.
.٦٧
ﻤﺒﺎﺭﻙ، ﺼﻼﺡ ﺍﻟﺩﻴﻥ ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻤﻨﻌﻡ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ، ٢٠٠٢ ” ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ-ﻤﺩﺨل ﺇﺩﺍﺭﻱ
ﺤﺩﻴﺙ”ﺍﻟﺩﺍﺭ ﺍﻟﺠﺎﻤﻌﻴﺔ ﺍﻹﺴﻜﻨﺩﺭﻴﺔ، ﻤﺼﺭ.
.٦٨
ﻤﺒﺎﺭﻙ، ﺼﻼﺡ ﺍﻟﺩﻴﻥ ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻤﻨﻌﻡ ، ١٩٩٢ “ﺯﻴﺎﺩﺓ ﻓﻌﺎﻟﻴﺔ ﻤﺩﺨل ﺘﺤﺩﻴﺩ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺴـﺎﺱ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ”ﻤﺠﻠﺔ ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﻟﻠﺒﺤﻭﺙ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ،ﺍﻟﻤﺠﻠﺩ ﺍﻟﺘﺎﺴﻊ ﻭﺍﻟﻌﺸﺭﻭﻥ،ﺍﻟﻌﺩﺩ ﺍﻷﻭل،ﻤـﺎﺭﺱ
.٤٣-١ ﺹ،
.٦٩
ﻤﺤﻤﺩ، ﺍﻟﻔﻴﻭﻤﻲ ﻤﺤﻤﺩ ، ١٩٩١ “ﺘﻘﻴﻴﻡ ﻨﻤﻭﺫﺝ ﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻏﻴﺭ ﺍﻟﻤﺒﺎﺸﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ
ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻤﻊ ﺍﺴﺘﺨﺩﺍﻡ ﻨﻤﻭﺫﺝ ﻭﺭﻗﺔ ﻋﻤل ﺇﻟﻜﺘﺭﻭﻨﻴﺔ “ﻤﺠﻠﺔ ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﻟﻠﺒﺤﻭﺙ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ،ﻜﻠﻴﺔ
ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ،ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻹﺴﻜﻨﺩﺭﻴﺔ، ﺍﻟﻤﺠﻠﺩ ﺍﻟﺜﺎﻤﻥ ﻭﺍﻟﻌﺸﺭﻭﻥ، ﺍﻟﻌﺩﺩ ﺍﻟﺜﺎﻨﻲ، ﺹ ١٠٧-٦٣.
.٧٠
ﻤﺤﻤﺩ، ﺤﻨﻔﻲ ﺯﻜﻲ ﻭﺁﺨﺭﻭﻥ، ٢٠٠٠ “ﺃﺴﺎﺴﻴﺎﺕ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ” ﻤﻁﺒﻌﺔ ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻟﻘﺎﻫﺭﺓ،
ﻤﺼﺭ.
.٧١
ﻤﺤﻤﺩ، ﺤﻨﻔﻲ ﺯﻜﻲ، ١٩٨١ “ﺍﻷﺼﻭل ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻔﻌﻠﻴﺔ” ﻜﻠﻴﺔ
ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻟﻘﺎﻫﺭﺓ، ﻤﺼﺭ.
.٧٢
ﻤﺤﻤﺩ، ﺤﻨﻔﻲ ﺯﻜﻲ، ١٩٩٩ ” ﺨﻔﺽ ﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻘﻲ ﻤـﻥ ﺨـﻼل ﺍﻻﺴـﺘﺨﺩﺍﻡ
ﺍﻟﻤﺘﺯﺍﻤﻥ ﻟﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺍﻟﺒﺭﻤﺠﺔ ﺍﻟﺨﻁﻴﺔ ﻤﻊ ﺍﻟﺘﻁﺒﻴﻕ ﻋﻠﻰ ﺇﺤﺩﻱ ﺍﻟﺸﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ”
ﺭﺴﺎﻟﺔ ﻤﺎﺠﺴﺘﻴﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ، ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ،ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺍﻟﻘﺎﻫﺭﺓ.
.٧٣
ﻤﺤﻤﺩ، ﻤﺤﻤﻭﺩ ﻴﻭﺴﻑ، ١٩٩٢،”ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺘﺨﺼﻴﺹ ﺍﻟﻤﻭﺍﺭﺩ ﻓﻲ ﻅل ﻨﻅﺭﻴﺔ
ﺍﻟﻭﻜﺎﻟﺔ”، ﻤﺠﻠﺔ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﺍﻟﺘﺄﻤﻴﻥ،ﺘﺠﺎﺭﺓ ﺍﻟﻘﺎﻫﺭﺓ، ﺍﻟﻌﺩﺩ١٩٩٢ ،٤٤، ﺼﻔﺤﺔ
.٢٣٧-١٧٥
.٧٤
ﻤﺤﻤﺩ، ﻭﺍﺌل ﻤﺼﻁﻔﻲ ، ١٩٩٩ “ﺇﻁﺎﺭ ﻤﻘﺘﺭﺡ ﻟﺭﻓﻊ ﻜﻔﺎﺀﺓ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﻓﻲ ﻅل ﻤـﺩﺨل ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ
ﻋﻠﻰ ﺃﺴﺎﺱ ﺍﻷﻨـﺸﻁﺔ ” (ﺩﺭﺍﺴﺔ ﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ) ﺭﺴﺎﻟﺔ ﻤﺎﺠﺴﺘﻴﺭ، ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠـﺎﺭﺓ، ﺠﺎﻤﻌـﺔ ﻋـﻴﻥ
ﺸﻤﺱ، ﻤﺼﺭ.
.٧٥١٧١
ﻤﺤﻤﺩ، ﻴﻭﺴﻑ ﻋﺒﺩ ﺍﻟﺒﺎﻗﻲ،١٩٩٢ “ﺘﻘﻴﻴﻡ ﻨﻅﻡ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻓﻲ ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﺩﻭﺍﺀ ﺍﻟﻤﺼﺭﻴﺔ” ﺩﺭﺍﺴﺔ
ﺘﻁﺒﻴﻘﻴﺔ ﻨﻅﺭﻴﺔ، ﺭﺴﺎﻟﺔ ﻤﺎﺠﺴﺘﻴﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ، ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ، ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﻋﻤﺎل، ﺠﺎﻤﻌﺔ
ﺤﻠﻭﺍﻥ، ﻤﺼﺭ .
.٧٦
ﻤﻜﺤﻭل، ﺒﺎﺴﻡ، ١٩٩٩ “ﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻷﺤﺫﻴﺔ ﻭﻗﺩﺭﺘﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻤﻭﺍﺠﻬﺔ ﺍﻟﺘﻐﻴﺭﺍﺕ ﺍﻟﻤﺤﻠﻴﺔ
ﻭﺍﻹﻗﻠﻴﻤﻴﺔ ﻭﺍﻟﻌﺎﻟﻤﻴﺔ” ﻤﻌﻬﺩ ﺃﺒﺤﺎﺙ ﺍﻟﺴﻴﺎﺴﺎﺕ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻴﺔ ( ﻤﺎﺱ ) – ﺭﺍﻡ ﺍﷲ .
.٧٧
٧٨. ﻨﺼﺭ ﺍﷲ، ﻋﺒﺩ ﺍﻟﻔﺘﺎﺡ & ﻋﻭﺍﺩ، ﻁﺎﻫﺭ، ٢٠٠٤ ” ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻓﻠﺴﻁﻴﻥ”.
ﻨﻭﻓل، ﺃﺴﺎﻤﺔ ﻤﺤﻤﺩ، ١٩٩٧ ” ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﻓﻲ ﻓﻠﺴﻁﻴﻥ ” ﺍﻟﻌﺩﺩ (٣٠)، ﻴﻨـﺎﻴﺭ –
ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ.
.٧٩
ﻨﻭﻓل، ﺃﺴﺎﻤﺔ ﻤﺤﻤﺩ، ٢٠٠١ “ﺍﻟﻘﻁﺎﻉ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻲ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ ﺘﺤﻠﻴل ﺍﻟﻤﺅ ﺸـﺭﺍﺕ ﺍﻟـﺼﻨﺎﻋﻴﺔ
ﻟﻌﺎﻤﻲ ٢٠٠٠-١٩٩٤” ﻤﺠﻠﺔ ﻤﺭﻜﺯ ﺍﻟﺘﺨﻁﻴﻁ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻲ “ﻴﻨﺎﻴﺭ-ﻤﺎﺭﺱ.
.٨٠
ﺍﻟﻭﺍﺒل، ﻭﺍﺒل ﺒﻥ ﻋﻠﻲ & ﺍﻟﺠﺒﺎﻟﻲ، ﻤﺤﻤﺩ ﻤﺼﻁﻔﻰ، ١٩٩٦ “ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ ﻤﺩﺨل
ﺇﺩﺍﺭﻱ ﺤﺩﻴﺙ” ﺇﺼﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺠﻤﻌﻴﺔ ﺍﻟﺴﻌﻭﺩﻴﺔ ﻟﻠﻤﺤﺎﺴﺒﺔ، ﺍﻟﺭﻴﺎﺽ، ﺍﻟﺴﻌﻭﺩﻴﺔ.
.٨١
ﻴﻭﺴﻑ، ﻤﺤﻤﺩ ﻤﺤﻤﻭﺩ ، ١٩٩٥ “ﻨﻤﻭﺫﺝ ﻤﻘﺘﺭﺡ ﻟﻤﺤﺎﻜﺎﺓ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺒﻴﻥ ﻤﺤﺭﻜﺎﺕ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﻭﺩﻗﺔ
ﺒﻴﺎﻨﺎﺕ ﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ”ﻤﺠﻠﺔ ﻜﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﻟﻠﺒﺤـﻭﺙ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴـﺔ ،ﻤـﺎﺭﺱ ، ١٩٩٥، ﺹ ١٢٣-
ﺹ١٨٧.
.٨٢
ﻴﻭﺴﻑ، ﻤﺤﻤﺩ ﻤﺤﻤﻭﺩ، ٢٠٠٣ ” ﺍﻻﺘﺠﺎﻫﺎﺕ ﺍﻟﺤﺩﻴﺜﺔ ﻓﻲ ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻑ” ﺍﻟﻁﺒﻌﺔ
ﺍﻟﺴﺎﺒﻌﺔ.
.٨٣١٧٢
ﻜﺘﺏ ﻭﻤﺭﺍﺠﻊ ﺃﺠﻨﺒﻴﺔ

1. A. Gunasekaran, H.B.& Marri, R.J.Grieve, 1999 ”Justification
and implementation of activity based costing in small and
medium-sized enterprises” Logistics Information
Management, Vol. 12 No. 5. pp. 386-394.

2. Adam S. Maiga, Fred A. Jacobs, 2003 “Balanced Scorecard,
Activity Based Costing and Company Performance: An
Empirical Analysis, Journal of Managerial issues. Vol. 15
Issue: 3.

3. Ali, H. F. 1994.’A multi-contribution activity-based income
statement. Journal of Cost Management pp.45-54.

4. Anderson, S. 1995 “A framework for assessing cost
management system changes: The cost of activity based costing
implementation at General Motors 1986-1993”. Journal Of
Management accounting Research (7): 1-51.

5. Anderson, S. W., j. W. Hesford and S. M. Young, 2002.
“Factors influencing the performance of activity based costing
teams: a field study of ABC model development time in the
automobile industry” Accounting Organizations and Society
27(3): pp.195-211

6. Anderson, S., 1995 “A framework for assessing cost
management system changes: The case of activity based
costing implementation at general Motors 1986-1993”.
Journal of Management Accounting Research (6): pp.1-51.

7. Andrea Drake, Susan F. Hake, Sue P. Ravenscroft, 2001” An
ABC Simulation Focusing Incentives and Innovation,
Accounting Education, Vol. 16:issue: 3, P.443.

8. Argyris, C. and R. S. Kaplan, 1994 “Implementation new
knowledge: The case of activity based costing. Accounting
Horizons pp.83-105.
١٧٣

9. Armstrong, P. 1985 “Charing management control Strategies:
The role of Compitition Between Accounting and other
Organizational Professions” Accounting Organization and
Society PP.129-148

10. Armstrong, P. 1987 “The rise of Accounting controls in British
capitalist Enterprises” Accounting Organization and Society
PP.415-436.

11. Atkinson, A. A., r. D. Banker, R. S. Kaplan and S. M. Young,
2001. Management Accounting 3rd
edition. Upper Saddle
River: NJ: Prentice Hall.

12. Bahiri,Simcha, 1987 “Industrialization in the West Bank
and Gaza” West Bank Data Project,POB 14319, Jerusalem
91142,Israel.

13. Banker, R., and Hughes, J., 1994 “Product Costing and Pricing:
The accounting Reviw, Vol.69 No.3 July, pp.479-491.

14. Baxendale, S. J. and P. S. Ragu. 2004. Using ABC to enhance
throughput accounting: A strategic perspective. Cost
Management (January/February)pp. 31-38.

15. Blocher, edward J. et al, 2002 “Cost Management :A Strategic
Emphasis” Second Edition 2002.

16. Boer, G. and D. Jeter. 1993 “What’s new about modern
manufacturing?” Empirical evidence of manufacturing
changes. Journal of Management Accounting Research
pp.61-83.

17. Brimson, j. A. 1998 “Feature costing: Beyond ABC” Journal
of Cost Management (January/February):pp. 6-12

18. Calvin Engler, 1993 “ Managerial Accounting” Third Edition.
19. Campbell, R. J. 1995. Steeling time with ABC or TOC.
Management Accounting (January): 31-36.
١٧٤

20. Carter, T. L., A. M. Sedaghat and T. D. Williams. 1998.”How
ABC changed the post office” Management Accounting
(February0: pp. 28-32,35 and 36.
21. Charles Horngren et al., 2002 “Management and cost
accounting” second edition 2002.
22. Christensen, Linda & Sharp, Douglas, 1993 “How ABC add
Value to Decision Making, Management Accounting, May
1993, pp. 38-42.
23. Coate, C. J. and K. J. Frey.’ Integrating ABC, TOC, and
financial reporting. Journal of Cost Management
(July/August): 22-27.Aarti Nirgudka.
24. Cokins, G. 1999 “Using ABC to become ABM” Journal of
Cost Management (January/February): pp.29-35
25. Cokins, G. 2002, “Integrating target costing and ABC”
Journal of Cost Management (July/August) pp.13-22.
26. Cooper, R. 1990.’ Implementing an activity based cost system’
Journal of Cost Management pp. 33-42.
27. Cooper, R. 1996 ”Activity based management and lean
enterprise” Journal of Cost Management pp.6-14.
28. Cooper, R. and R. S. Kaplan. 1992 ‘ Activity based systems:
Measuring the cost of resource usage” Accounting Horizons
pp.1-13.
29. Cooper, R. and R. S. Kaplan. 1998 “The promise- and peril of
integrated cost systems” Harvard Business Review (July-
August): pp. 109-119.
30. Cooper, Robin & Kaplan Rober S., 1990 ”Measure Costs right:
Making the Right Decision. The CPA Journal Vol.60 Issue: 2
page 38.
31. Cooper, Robin & Kaplan,Robert S., 1988 “How Cost
Accounting Distorts Product Cost” Management Accounting,
April, 1988,PP.20-27
32. Cooper, Robin and Kaplan,Robert, 1998″ The Promise and Peril
of Integration System” Harvard Business Review, July-August,
pp. 109-130.
33. Cooper, Robin, 1988 ” When Do I Need an Activity Based
Costing System?” Journal of cost Management for the
Manufacturing Industry, pp. 41-48.
34. Cooper, Robin, 1989 “You need a new cost system when”
Harvard Business Review, January- February, pp.77-82.
35. Corbett, T. 2000 “Through accounting and activity based
costing: The driving factors behind each methodology” Journal
of Cost Management (January/February): pp.37-45. ١٧٥
36. David E. Platt, Kristy L. Towry, 2001 “ A Project Introducing
Complexity into the Study of Activity Based Costing”,
Accounting Education, Vol: 16 Issue: 1, P.99.
37. Demmy, S. and J. Talbott. 1998 “Improve internal reporting
with ABC and TOC” Management Accounting pp.18-24.
38. Don R. Hansen, & Maryanne M. Mowen, 1997 “Cost
Management” Second Edition.
39. Douglass Cagwin, Marinus J. Bouwman, 2000 “The
Association between Activity-Based Costing and
Improvement in Financial Performance’ April.2002
40. Edward J. Blocher, 2002 “Cost Management A Strategic
Emphasis” Second Edition.
41. Garrison & Noreen, 2000, Managerial Accounting, Ninth
Edition.
42. Garrison, Ray H. & Noreen Eric W., 2000 “Managerial
Accounting” Ninth Edition.
43. Gosselin, M. 1997 “The effect of strategy and organizational
structure on the adoption and implementation of activity based
costing. Accounting” Organizations and society 22 (2) pp.
105-122.
44. Hieks, Douglas, T., 1999 “Yes,ABC for small Business Too”
Journal of accountancy. Vol. 188 issue:2 . page 41.
45. Hilton, 2002, Management Accounting
46. Hilton, ronald W; Michael, Maher W; and Frank, Selto H.,2000
‘Cost Management’ Prentice Companies Inc, U.S.A.
47. Horengren et al., 1996 ”Introduction to Management
Accounting” Tenth Edition.
48. Horngren Charles et al. “Cost Accounting A managerial
Emphasis” Tenth Edition 2000
49. Horngren Charles T. et al. “Cost Accounting A Managerial
Emphasis” Eleventh, 2003
50. Horngren Charles T. et al., 2002 “Management and Cost
Accounting” Second Edition.
51. Horngren Charles T.,1997 “Cost Accounting A managerial
Emphasis” Ninth Edition.
52. Horngren, Charles T., 2000 “Cost Accounting A Managerial
Emphasis” Tenth Edition.
53. Horrnger, Charles T. et al.,1996 “Introduction to Management
Accounting” Tenth Edition.
54. Horrnger, Charles T. et al.,1999 “Introduction to Management
Accounting” Eleventh Edition.
55. Howel, Robert A. and Stephen R. Soucy, 1987 “ Cost ١٧٦
Accounting in the new manufacturing enviroment”
Management Accounting, August, p.44.
56. Hughes, S. B. and K. A. Paulson Gjerde, 2003 “Do different
cost systems make a difference?” Management Accounting.
57. Ittner, C. D., D. F. Larcker and T. Randall. 1997. ‘The activity
based cost hierarchy. Journal of Management Accounting
Research (9): pp.143-162.
58. Innes, J. and Mitchell, F. and D.Sinclair, 2000 Activty-Based
Costing in the UK largest Companies: Acomparison of 1994-
1999 survey result, Management Accounting Vol.11 pp. 349-
362.
59. Jennifer Ellis-Newman, 2003 “Activity Based Costing in user
services of an academic library” Library Trends,Vol.51 Issue
3,p.333, 16p.
60. Jesse T. Barfield ,et. al., 2003 “Cost Accounting: Traditions
and Innovation” fifth Edition.
61. Kaplan Rober S. & Anderson Steven,R.,2004 “Time Driven
Activity Based Costing” Harvard Businness Review
November.
62. Kaplan, R. S. 1990.’ The Four-Stage Module of Cost Systems
Design. Management Accounting pp. 22-26
63. Kee, R. C., 2001 “Implementation Cost volume-profit analysis
using an activity-based costing system” Advances in
Management Accounting (10) pp. 77-94
64. Krumwied, K. R. 1998 “ABC: Why it’s tried and how it
succeeds” Management Accounting (April): pp. 32-38.
65. Landry, S. P., L. M. Wood and T. M. Lindquist. 1997 “Can
ABC bring mixed results?” Management Accounting (March):
pp.28-30 & pp.32 -33.
66. Lee, J. Y., R. Jacob and M. Ulinki. 1994 “Activity based
costing and Japanese cost management techniques: A
comparison” Advances In Management Accounting (3): 179-
196
67. MacArther, J. B. 1996.’From activity based costing to
throughput accounting. Management Accounting pp. 30-34 &
pp.36-38.
68. Mangan, Thomas N. 1995. “Integrating an Activity – Based
Cost System” Journal of Cost Management pp. 5-13.
69. McGraw-Hill, 2002 “Managerial Accounting Creating Value
in a Dynamic Business Environment” Fifth edition.
70. Miller, John A., 1992 “Designing and Implementing a new cost
Management system” Journal of Cost Management, Vol. 5, No. ١٧٧
71. Ostrenega, Michael R.,1990 “Activities: The Focal Point of
Total Cost Management” Management Accounting, p.42.
72. Plamer, R. J. and M. Vied. 1998 “Could ABC threaten the
survival of your company?” Management Accounting
(November): pp.33-36.
73. Raffish N. and Turney R.B.B., 1991”The CAM-I Glossary of
Activity Based Management” Consortium for advanced
Manufacturing –International Texas USA.
74. Robert S. Kaplan & Robin Cooper,1998 “Cost Effect Using
Integrated Systems to Drive Profitability and Performance”
Printed in the United States of America.
75. Robert, M. W. and K. J. Silvester. 1996 “Why ABC failed and
how it may yet succeed” Journal of Cost Management pp.23-
35.
76. Robinson, M. A., ed. 1990.’Contribution margin analysis: No
longer relevant/strategic cost management: The new paradigm.
Journal of Management Accounting Research (2): 1-32.
77. Robinson, M. A., ed. 1990.” Contribution margin analysis: No
longer relevant/strategic cost management: The new paradigm.
Journal of Management Accounting Research (2): 1-32.
78. Ronald J. Lewis, 1993 “Activity Based Costing for Marketing
and Manufacturing” Quorum Books, Westport, CT.
79. Roztocki N., Needy, Kim, 1999 ” How to design and
Implementing an integrated Activity Based Costing and
Economic Value Added System” University of Pittsburgh,
Department of Industrial Engineering, 1040 Benedum Hall,
Pittsburgh, PA 15261,USA.
80. Roztocki, N. & Schultz, S. “Adoption and Implementation of
Activity Based Costing-A Web Based Survey.
81. Roztocki, N., & Needy, K.L. (1998). An integrating activity –
based costing and economic value added system as an
engineering tool for manufacturing. 1998 American Society for
Engineering Management Proceeding.Virginia Beach, VA,
77-84
82. Roztocki, N., Valenzuela, et al, 1999 “A Procedure for Smooth
Implementation of Activity Based Costing in Small
Companies”proceedings from the ASEM National Conference,
American Society for Engineering Management, pp. 88-279.
83. Ruhl, J. M. and B.P. Hartman. 1998 “Activity Based Costing in
the Service Sector” Advances in Management Accounting (6)
pp.147-161. ١٧٨

84. Ruhl, J. M.1995. Activity Based Variance Analysis. Journal of
Cost Management pp. 38-47.
85. Sandison, D., S. C. Hansen and R. G. Torok. 2003 “Activity
Based Planning and Budgeting: a new approach” Journal of
Cost Management (March/April) pp.16:22.
86. Solomons, D. 1968 “The Analysis of Standards Cost Variances
in Solomons D.ed Studies in Cost analysis sweet & Maxwell,
London.
87. Stammer Johan, W. W., 2001 “Better information through the
marriage of ABC and traditional standard techniques”
Management Accounting pp.15-21.
88. Ted R. Compton,1996 “ Implementing activity based costing”
The CPA Journal. Vol.66 Issue: 3p.20
89. Thorne, H. and G. Gurd. 1999 “Activity Based Costing:
Improved product costing or activity management?”
Advances in Management Accounting (8) pp.173-194.
90. Troxel, R. and M. Weber. 1990. ‘The evolution of Activity
Based Costing. Journal of Cost Management pp.14-22.
91. Turney, P. B. B., 1990, “Ten Myths about implementing an
activity-based costing system” Journal of Cost Management
pp.24-32.
92. W: Maher Michael W: and Selto Frank H., 2000 “Cost
Management”, Prentice Hall Companies Inc, U.S.A. Ronald
hilon.
93. Werner Bruggeman & Kris Moreels, 2003 ”Time Driven
Activity Based Costing” CPIM.
94. Wood, MD.,1992”Completing the picture Economic choices
with ABC, Management Accounting USA,December 1992 pp.
53-57
١٧٩

١٨٠
ﻣﻠﺤﻖ ﺭﻗﻢ (١)
ﺍﳌﻘﺎﺑﻼﺕ ﺍﻟﱴ ﺃﺟﺮﺍﻫﺎ ﺍﻟﺒﺎﺣﺚ
ﺍﻟﺮﻗﻢ ﺍﻹﺳﻢ ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺗﺎﺭﻳﺦ ﺍﳌﻘﺎﺑﻠﺔ
١- ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ/ ﻤﺭﻭﺍﻥ ﺍﻷﺴﻁل ﺭﺌﻴﺱ ﻤﺠﻠﺱ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ
ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺩﻭﺍﺌﻴﺔ
ﻭﻟﻐﺎﻴﺔ ٢٠٠٥\٤\١٨
٢٠٠٥\٧\٣٠
٢- ﺍﻟﺴﻴﺩ/ ﻋﻤﺭﻭ ﺤﻤﺩ ﻨﺎﺌﺏ ﺍﻟﻤﺩﻴﺭ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺍﻹﺘﺤﺎﺩ ﺍﻟﻌﺎﻡ
ﻟﻠﺼﻨﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ
٢٠٠٥\٤\٢٥
٣- ﺍﻷﺴﺘﺎﺫ/ ﺸﻔﻴﻕ ﺍﻟﻘﻴﺸﺎﻭﻱ ﺍﻟﻤﺴﺘﺸﺎﺭ ﺍﻟﻤﺎﻟﻲ ﺍﻟﺭﻨﺎﻤﺞ ﺍﻨﻌﺎﺵ
(DAI)
٢٠٠٥\٧\١٣
٤- ﺍﻟﺨﺒﻴﺭ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻱ/ ﺴﺎﻤﻲ
ﺃﺒﻭ ﻅﺭﻴﻔﺔ
ﻤﺩﻴﺭ ﻋﺎﻡ ﻓﻲ ﻭﺯﺍﺭﺓ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩ
ﺍﻟﻭﻁﻨﻲ ﻓﻲ ﺍﻟﺴﻠﻁﺔ ﺍﻟﻭﻁﻨﻴﺔ
ﺍﻟﻔﻠﺴﻁﻴﻨﻴﺔ
ﻤﺎﻴﻭ ٢٠٠٥
ﻴﻭﻟﻴﻭ ٢٠٠٥
٥- ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ/ ﻋﻠﻲ ﺍﻟﻨﻌﺎﻤﻲ ﺭﺌﻴﺱ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﺠﺎﻤﻌﺔ
ﺍﻷﺯﻫﺭ-ﻏﺯﺓ
ﻓﺒﺭﺍﻴﺭ ٢٠٠٥
ﺃﻏﺴﻁﺱ ٢٠٠٥
٦- ﺍﻟﺴﻴﺩ/ ﻤﺤﻤﺩ ﺍﻟﺭﺍﻋﻲ ﻤﺩﻴﺭ
ﺩﺍﺌﺭﺓ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩ ﺍﻟﻭﻁﻨﻲ
ﻤﺎﺭﺱ ٢٠٠٥
٧- ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭﺓ/ ﺴﺤﺭ ﻤﺭﺴﻲ ﺭﺌﻴﺱ ﻗﺴﻡ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﻋﻤﺎل ﺠﺎﻤﻌﺔ
ﺍﻟﻘﺎﻫﺭﺓ، ﻤﺼﺭ
.٢٠٠٤\١١\٢٣
٢٠٠٥\٥\٢٨
٨- ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ/ ﻤﺤﻤﺩ ﺍﻟﻨﻭﻨﻭ ﻤﺩﻴﺭ ﺩﺍﺌﺭﺓ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺔ
ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ
ﻋﺩﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﺨﻼل
ﻋﺎﻡ ٢٠٠٥
٩- ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ/ ﻋﻤﺎﺩ ﺃﺤﻤﺩ ﻤﺩﻴﺭ ﺩﺍﺌﺭﺓ ﺍﻹﻨﺘﺎﺝ ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺔ
ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ
ﻋﺩﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﺨﻼل
ﻋﺎﻡ ٢٠٠٥
١٠- ﺍﻟﺩﺘﻜﻭﺭ/ ﻨﺎﻫﺽ ﺸﻌﺙ ﻤﺩﻴﺭ ﻗﺴﻡ ﻤﺭﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺠﻭﺩﺓ ﻓﻲ ﺸﺭﻜﺔ
ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ
ﻋﺩﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻘﺎﺒﻼﺕ ﺨﻼل
ﻋﺎﻡ ٢٠٠٥
١١- ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ/ ﺭﺍﻏﺏ ﺍﻟﻐﺼﻴﻥ ﺍﺴﺘﺎﺫ ﺍﻟﻤﺤﺎﺴﺒﺔ ﻓﻲ ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺩﻤﺸﻕ-
ﺴﻭﺭﻴﺔ
٢٠٠٤\١١\٣٠

١٢- ﺍﻟﺩﻜﺘﻭﺭ/ ﺤﺴﺎﻡ ﺯﻨﺩﺍﺡ ﻤﺩﻴﺭ ﻗﺴﻡ ﺍﻟﻤﺒﻴﻌﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﺴﻭﻴﻕ ﻓﻲ
ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ
ﻋﺩﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﺨﻼل
ﻋﺎﻡ ٢٠٠٥. ١٨١
١٣- ﻤﺤﻤﻭﺩ ﺍﺒﻭ ﺠﻬل ﻤﺤﺎﺴﺏ ﺸﺭﻜﺔ ﺍﻟﺸﺭﻕ ﺍﻷﻭﺴﻁ ﻋﺩﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﺨﻼل
ﻋﺎﻡ ٢٠٠٥.
١٤- ﺍﻟﻤﻬﻨﺩﺱ ﺴﻠﻴﻤﺎﻥ ﻋﺼﻔﻭﺭ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻟﺼﻴﺎﻨﺔ ﻋﺩﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﺨﻼل
ﻋﺎﻡ ٢٠٠٥.
١٥- ﻜﻤﺎل ﺍﻟﺴﻤﻴﺭﻱ ﻤﺩﻴﺭ ﺍﻟﻤﺨﺎﺯﻥ ﻋﺩﺩ ﻤﻥ ﺍﻟﻤﻘﺎﺒﻼﺕ ﺨﻼل
ﻋﺎﻡ ٢٠٠٥.

أضف تعليقاً

إملأ الحقول أدناه بالمعلومات المناسبة أو إضغط على إحدى الأيقونات لتسجيل الدخول:

WordPress.com Logo

أنت تعلق بإستخدام حساب WordPress.com. تسجيل خروج   / تغيير )

صورة تويتر

أنت تعلق بإستخدام حساب Twitter. تسجيل خروج   / تغيير )

Facebook photo

أنت تعلق بإستخدام حساب Facebook. تسجيل خروج   / تغيير )

Google+ photo

أنت تعلق بإستخدام حساب Google+. تسجيل خروج   / تغيير )

Connecting to %s

%d مدونون معجبون بهذه: