نظام الكلفة على أساس الأنشطة ( ( TOC) التكامل ما بين نظرية القيود ودوره في تحسين الربحية ( ABC


اﻟﺘﻛﺎﻤﻝ ﻤﺎ ﺒﻴن ﻨظرﻴﺔ اﻟﻘﻴود(TOC ) و ﻨظﺎم اﻟﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ أﺴﺎس اﻷﻨﺸطﺔ (
ABC ) ودورﻩ ﻓﻲ ﺘﺤﺴﻴن اﻟرﺒﺤﻴﺔ

اﻟﻤﺴﺘﺨﻠص
ان ﻫدف ﻏﺎﻟﺒﻴﺔ اﻟﺸرﻛﺎت ﻴﻛﻤن ﻓﻲ أن ﻴﻛون أداءﻫﺎ ﻤﺘﻤﻴزا وان ﺘﺤﻘق أﻗﺼﻰ اﻷرﺒﺎح اﻟﻤﻤﻛﻨﺔ ﻓﻲ ظﻝ
اﻟﻤوارد اﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻟﻬﺎ،وﻫذا ﻻ ﻴﺘﺤﻘق إﻻ ﻓﻲ ﺤﺎﻟﺔ ﺘﺒﻨﻲ ﺘﻠك اﻟﺸرﻛﺎت ﻋدة أﻨظﻤﺔ وﻨظرﻴﺎت ﺘﻛﻔﻝ ﺘﺤﻘﻴق
ذﻟك.وﻗد ﻴواﺠﻪ اﻟﺸرﻛﺎت أﺤﻴﺎﻨﺎ اﻟﻨدرة ﻓﻲ اﻟﻤوارد اﻟﻤﺘﺎﺤﺔ ﻟﻬﺎ، ﻟذا ﻛﺎن ﻋﻠﻰ اﻟﺸرﻛﺔ ان ﺘﺘﺒﻨﻰ ﻤﻊ اﻟﻨظﺎم
اﻟﻤطﺒق ﻟﻬﺎ ﻨظرﻴﺔ او ﻤدﺨﻝ ﻴﺴﺎﻋدﻫﺎ ﻓﻲ ﺘﺤﺴﻴن أداءﻫﺎ ﺒﺸﻛﻝ ﺠﻴد،ﺒﻌض اﻟﺸرﻛﺎت ﺘطﺒق ﻨظﺎم اﻟﻛﻠﻔﺔ
ﻋﻠﻰ أﺴﺎس اﻷﻨﺸطﺔ وﻫذا اﻟﻨظﺎم ﻴﺴﺎﻋدﻫﺎ ﻓﻲ رﺒط اﻟﻛﻠﻔﺔ ﺒﻤﺴﺒﺒﻬﺎ،وﻴﺴﺎﻋدﻫﺎ ﻛذﻟك ﻓﻲ ﺘﻘﺴﻴم أﻨﺸطﺔ
اﻟﺸرﻛﺔ إﻟﻰ أﻨﺸطﺔ ﺘﻀﻴف ﻗﻴﻤﺔ واﻨﺸطﺔ ﻻ ﺘﻀﻴف ﻗﻴﻤﺔ،وان اﺴﺘﺨدام ﻨظرﻴﺔ اﻟﻘﻴود ﻓﻲ ظﻝ اﺴﺘﺨدام ﻨظﺎم
اﻟﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ أﺴﺎس اﻷﻨﺸطﺔ ﺴوف ﻴﺴﺎﻋد اﻹدارة ﻓﻲ ﺘﺤﺴﻴن أداءﻫﺎ ﺒﺸﻛﻝ ﺠﻴد ﻤن ﺨﻼﻝ اﻟﻌﻤﻝ ﻋﻠﻰ ﻓك
اﻻﺨﺘﻨﺎﻗﺎت وذﻟك ﻤن ﺨﻼﻝ اﻟﻨظر إﻟﻰ اﻷﻨﺸطﺔ اﻟﺘﻲ ﻻ ﺘﻀﻴف ﻗﻴﻤﺔ ﻋﻠﻰ أﻨﻬﺎ أﻨﺸطﺔ ﻤﻤﻛن اﻟﺘﻌﺎﻤﻝ
ﻤﻌﻬﺎ ﻤن ﺨﻼﻝ ﺨطوات اﻟﺘﺤﺴﻴن اﻟﻤﺴﺘﻤر داﺨﻝ ﻨظرﻴﺔ اﻟﻘﻴود.

ABSTRACT
the integration of activity based Costing with the theory of constraints and
its role to enhance profitability

This research considers how aspects of the theory of constraints may be integrate with
activity based Costing to enhance companies Performance through enhancing profitability
,both of them represent alternative paradigms for modeling a firms production structure the
resulting model captures the interaction between the cost , physical resources , and
capacity of production activities the model enables an optimal production mix to be
determined from simultaneous evaluation of ABC data and , physical attributes of the
production process ,equally important ,it facilitates identifying a bottleneck production
activities that constrains the firms production opportunities .

ﻣﻨﻰ ﺳﺎﻟﻢ اﻟﻤﻌﺎﺿﻴﺪي
ﻣﺪرس-رﺋﻴﺲ ﻗﺴﻢ اﶈﺎﺳﺒﺔ
ﻛﻠﻴﺔ اﳊﺪﺑﺎء اﳉﺎﻣﻌﺔ
ﻫﺸﺎم ﻋﻤﺮ اﻟﺤﺪﻳﺪي
ﻣﺪرس ﻣﺴﺎﻋﺪ-ﻗﺴﻢ اﶈﺎﺳﺒﺔ
ﻛﻠﻴﺔ اﳊﺪﺑﺎء اﳉﺎﻣﻌﺔ
اﻟﻣﻘﺩﻣﺔ:
ﻣﻊ ﺍﺯﺩﻳﺎﺩ ﺍﻟﻣﻧﺎﻓﺳﺔ ﺍﻟﻌﺎﻟﻣﻳﺔ ﻭﺍﻟﺗﻁﻭﺭﺍﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺣﺩﺛﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺑﻳﺋﺔ ﺍﻟﺻﻧﺎﻋﻳﺔ ﺍﺯﺩﺍﺩﺕ ﺍﻟﺣﺎﺟﺔ ﺍﻟﻰ ﺍﻟﻣﺯﻳﺩ ﻣﻥ
ﺍﻻﻧﻅﻣﺔ ﻭﺍﻟﻧﻅﺭﻳﺎﺕ ﺍﻟﻣﺑﺗﻛﺭﺓ ﻓﻲ ﻣﺟﺎﻻﺕ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﺩﺍء ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ،ﻭﺍﻻﺭﺗﻘﺎء ﺑﺎﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﺍﻟﻰ ﻣﺻﺎﻑ
ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﻟﻣﻳﺔ ﻭﺍﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﺍﻣﺎﻡ ﺗﺣﺩﻳﺎﺕ ﻛﺑﻳﺭﺓ ﻣﺗﻣﺛﻠﺔ ﺑﻘﻳﻭﺩ ﺩﺍﺧﻠﻳﺔ ﻭﺧﺎﺭﺟﻳﺔ ﻓﺭﺿﺗﻬﺎ ﻋﻠﻳﻬﺎ
ﺍﻟﺑﻳﺋﺔ ﺍﻟﺻﻧﺎﻋﻳﺔ ﻭﻋﻭﺍﻣﻝ ﺍﻟﻣﻧﺎﻓﺳﺔ ﻣﻣﺎ ﺩﻓﻊ ﻛﺛﻳﺭ ﻣﻥ ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﺍﻟﻰ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺍﻛﺛﺭ ﻣﻥ ﻭﺳﻳﻠﺔ ﻓﻲ ﻣﺣﺎﻭﻟﺔ
ﻟﻔﻙ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻭ ﺗﺧﻔﻳﻔﻬﺎ ﻓﻲ ﺳﺑﻳﻝ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﻗﻳﻣﺔ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﺳﻭﺍءﺍ ﻛﺎﻥ ﻋﻥ ﻁﺭﻳﻕ
ﺗﺧﻔﻳﺽ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻭ ﻋﻥ ﻁﺭﻳﻕ ﺣﻝ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻭﺍﺟﻬﻬﺎ ﻭﺍﻟﻭﺻﻭﻝ ﺍﻟﻰ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﺃﻭ ﺍﻟﺧﺩﻡ ﺓ ﺑﺩﻗﺔ
ﺍﻛﺑﺭ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺃﺳﺎﻟﻳﺏ ﻗﻳﺎﺱ ﺃﺩﻕ ، ﻭﻛﺎﻥ ﺃﺣﺩ ﺍﻷﺳﺎﻟﻳﺏ ﺍﻟﻣﺑﺗﻛﺭﺓ ﻭﺍﻟﺗﻲ ﻣﻥ ﺧﻼﻟﻬﺎ ﻳﺗﻡ ﺍﺣﺗﺳﺎﺏ ﻛﻠﻔﺔ
ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﺩﻗﻳﻘﺔ ﻫﻭ ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﻣﺩﻋﻡ ﺑﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ، ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻳﻧﻅﺭ ﺍﻟﻰ ﺃﻧﺷﻁﺔ
ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﻧﻬﺎ ﺃﻧﺷﻁﺔ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ ﻭﺃﺧﺭﻯ ﺗﻣﺛﻝ ﻗﻳﺩ ﺍﻭ ﺍﺧﺗﻧﺎﻕ ﻳﺣﺏ ﻣﻌﺎﻟﺟﺗﻪ،ﻟﺫﺍ ﻛﺎﻥ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻣﻊ
ﺍﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﺑﻣﺛﺎﺑﺔ ﻧﻘﻠﺔ ﻧﻭﻋﻳﺔ ﺑﺎﻟﻧﺳﺑﺔ ﻟﻠﺷﺭﻛﺎﺕ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻷﺩﺍء.
ﻣﺷﻛﻠﺔ ﺍﻟﺑﺣﺙ: ﺗﺗﻣﺛﻝ ﻣﺷﻛﻠﺔ ﺍﻟﺑﺣﺙ ﻓﻲ ﻛﻳﻔﻳﺔ ﺗﻭﺿﻳﺢ ﺁﻟﻳﺔ ﻋﻣﻝ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻲ ﻅﻝ ﺷﺭﻛﺔ ﺗﺳﺗﺧﺩﻡ ﻧﻅﺎﻡ
ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻛﻧﻅﺎﻡ ﻛﻠﻔﻭﻱ ﻟﺩﻳﻬﺎ، ﻛﻣﺎ ﺇﻥ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﻓﻲ ﻅﻝ ﺍﻟﺑﻳﺋﺔ ﺍﻟﺻﻧﺎﻋﻳﺔ
ﺍﻟﺣﺩﻳﺛﺔ ﻳﺗﻁﻠﺏ ﺁﻟﻳﺔ ﻋﻣﻝ ﺩﻗﻳﻘﺔ ﻭﺩﺭﺍﺳﺎﺕ ﻭﺍﺳﻌﺔ ﻣﻥ ﺍﺟﻝ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻭﺍﻟﺑﻘﺎء ﻓﻲ ﺳﻭﻕ ﻋﺎﻟﻣﻳﺔ
ﻣﻔﺗﻭﺣﺔ ﻭﺃﺻﺑﺣﺕ ﺍﻟﻣﻧﺎﻓﺳﺔ ﻓﻳﻬﺎ ﻋﻧﺻﺭﺍ ﺃﺳﺎﺳﻳﺎ ﻟﻠﺑﻘﺎء ﻣﻊ ﻧﺩﺭﺓ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻣﺗﺎﺣﺔ.
ﺃﻫﻣﻳﺔ ﺍﻟﺑﺣﺙ: ﺗﻛﻣﻥ ﺃﻫﻣﻳﺔ ﺍﻟﺑﺣﺙ ﻓﻲ ﺇﻥ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺑﻳﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻟﻪ
ﺃﻫﻣﻳﺔ ﻛﺑﻳﺭﺓ ﻓﻲ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﻓﻲ ﻅﻝ ﺑﻳﺋﺔ ﺍﻟﺗﺻﻧﻳﻊ ﺍﻟﺣﺩﻱﺛﺔ ﻭﺍﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﻳﻧﻌﻛﺱ ﻋﻠﻰ ﺭﺑﺣﻳﺔ
ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﻭﻣﻥ ﺛﻡ ﺍﻟﺑﻘﺎء ﻭﺍﻟﻣﻧﺎﻓﺳﺔ ﻭﺍﻻﺳﺗﻣﺭﺍﺭ.
ﻫﺩﻑ ﺍﻟﺑﺣﺙ: ﻳﻬﺩﻑ ﺍﻟﺑﺣﺙ ﺇﻟﻰ ﺗﻧﺎﻭﻝ ﻣﻔﻬﻭﻡ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﺃﻫﻣﻳﺗﻬﺎ ﻭﻣﺎﻫﻳﺔ ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ
ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻭﻁﺭﺡ ﺃﺳﺎﻟﻳﺏ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺑﻳﻥ ﺍﻻﺛﻧﻳﻥ ﻭﺩﺭﻩ ﻓﻲ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ.
ﻓﺭﺿﻳﺔ ﺍﻟﺑﺣﺙ: ﻳﺑﻧﻰ ﺍﻟﺑﺣﺙ ﻋﻠﻰ ﻓﺭﺿﻳﺔ ﻣﻔﺎﺩﻫﺎ: ﺇﻥ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺑﻳﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ
ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﻳﻭﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻷﺩﺍء ﻭﺗﻌﻅﻳﻡ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ، ﻭﺍﻧﻪ ﺑﺎﻹﻣﻛﺎﻥ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻛﻼ
ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ ﺟﻧﺑﺎ ﺍﻟﻰ ﺟﻧﺏ ﺩﻭﻥ ﻭﺟﻭﺩ ﺗﻧﺎﻗﺽ ﻓﻲ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺍﻟﻬﺩﻑ .
ﺍﻟﻭﺻﻔﻲ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﻗﺭﺍءﺓ ﻣﺳﺗﻔﻳﺿﺔ ﻟﻠﻣﺻﺎﺩﺭ ﺍﻟﻌﺭﺑﻳﺔ ﻭﺍﻷﺟﻧﺑﻳﺔ ﺍﻟﻣﺗﺎﺣﺔ. ﻣﻧﻬﺞ ﺍﻟﺑﺣﺙ:ﻳﻌﺗﻣﺩ ﺍﻟﺑﺣﺙ ﻓﻲ ﻣﻧﺎﻗﺷﺔ ﻓﺭﺿﻳﺗﻪ ﻭﻣﻔﺭﺩﺍﺗﻪ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﻧﻬﺞ ﺍﻻﺳﺗﻘﺭﺍﺋﻲ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺍﻷﺳﻠﻭﺏ

ﺃﻭﻻ-ﻣﻔﻬﻭﻡ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﻧﺷﺄﺓ ﻭﺍﻟﺗﻁﻭﺭ : : (The Theory of constraints(TOC
ﻣﻊ ﺍﺯﺩﻳﺎﺩ ﺍﻟﻣﻧﺎﻓﺳﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻌﺻﺭ ﺍﻟﺣﺎﻟﻲ ﻭﺍﻟﺗﻘﺩﻡ ﺍﻟﺻﻧﺎﻋﻲ ﺍﻟﻛﺑﻳﺭ ﺍﻟﺫﻱ ﺷﻬﺩﻩ ﺍﻟﻘﺭﻥ ﺍﻟﻣﻧﺻﺭﻡ ﺍﺯﺩﺍﺩﺕ
ﺍﻟﺿﻐﻭﻁ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﺩﺍﺭﺍﺕ ﻭﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﻣﻥ ﺃﺟﻝ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﻣﻭﺍﺭﺩﻫﺎ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﻣﺛﻠﻰ ﺗﺣﻘﻕ ﺃﺩﻧﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﻣﻥ
ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻣﻊ ﺍﻟﻣﺣﺎﻓﻅﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺟﻭﺩﺓ ﻭﺍﻟﻧﻭﻋﻳﺔ ﻷﻏﺭﺍﺽ ﺍﻟﻣﻧﺎﻓﺳﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺳﻭﻕ. ﺇﻻ ﺃﻥ ﺑﻌﺽ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ
ﺍﻻﻗﺗﺻﺎﺩﻳﺔ ﻗﺩ ﺗﺗﺳﻡ ﺑﺎﻟﻧﺩﺭﺓ ﺍﻟﻧﺳﺑﻳﺔ ﻟﺑﻌﺽ ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﻣﻣﺎ ﻳﻌﻧﻲ ﻭﺿﻊ ﺃﺳﻠﻭﺏ ﺇﻧﺗﺎﺟﻲ ﻳﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ ﺯﻳﺎﺩﺓ
ﺍﻻﺳﺗﻔﺎﺩﺓ ﻣﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻌﻧﺎﺻﺭ ﺑﺄﺳﻠﻭﺏ ﻳﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺇﺟﻣﺎﻟﻲ ﻣﺳﺎﻫﻣﺗﻬﺎ ﺍﻟﺣﺩﻳﺔ ﻭﻗﺩ ﺗﻡ ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﺫﻟﻙ ﺍﻷﻣﺭ
ﺑﺎﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺃﺳﺎﻟﻳﺏ ﺃﻫﻣﻬﺎ ﺃﺳﻠﻭﺏ ﺍﻟﺭﺑﺢ ﺍﻟﺣﺩﻱ ﻟﻠﻭﺣﺩﺓ ﺍﻟﻭﺍﺣﺩﺓ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﻭﺭﺩ ﺍﻟﻧﺎﺩﺭ ﻏﻳﺭ ﺃﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻷﺳﻠﻭﺏ ﻗﺩ ﻻ
ً ﺇﻻ ﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ ﻭﺟﻭﺩ ﻧﺩﺭﺓ ﻧﺳﺑﻳﺔ ﻓﻲ ﻣﻭﺭﺩ ﻭﺍﺣﺩ ﻓﺈﺫﺍ ﺃﺻﺑﺣﺕ ﺍﻟﻧﺩﺭﺓ ﻓﻲ ﺃﻛﺛﺭ ﻣﻥ ﻣﻭﺭﺩ ﻭﺍﺣﺩ
ﻳﻌﺗﺑﺭ ﻧﺎﺟﺣﺎ
ﺗﻁﻠﺏ ﺍﻷﻣﺭ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺃﺳﺎﻟﻳﺏ ﺃﻛﺛﺭ ﺩﻗﺔ ﻭﻣﻭﺿﻭﻋﻳﺔ ﻭﻣﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﺳﺎﻟﻳﺏ ﻣﺎ ﻳﻌﺭﻑ ﺑـ(ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ) ﻭﺍﻟﺗﻲ
ﺗﺗﺿﻣﻥ ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﺧﻁﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﺍﻟﻣﺛﻠﻰ ﻓﻲ ﻅﻝ ﺗﻌﺩﺩ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ (ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻧﺎﺩﺭﺓ) .
ﺗﻌﺩ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ (Theory of constants) ﻣﻥ ﺃﻫﻡ ﺍﻟﻣﻔﺎﻫﻳﻡ ﺍﻟﻣﺳﺗﺧﺩﻣﺔ ﻓﻲ ﺗﻭﺟﻳﻪ ﺍﻟﻌﻧﺎﺻﺭ ﺍﻟﻧﺎﺩﺭﺓ
ﻧﺳﺑﻳﺎ ،ﺇﻥ ﺍﻟﻔﻛﺭﺓ ﺍﻷﺳﺎﺳﻳﺔ ﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻧﻪ ﻳﻭﺟﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻧﺷﺎﻁ ﺃﻭ ﺍﻛﺛﺭ ﺫﻭ ﻣﻭﺍﺭﺩ ﺃﻭ ﻁﺎﻗﺎﺕ ﻣﺣﺩﺩﺓ ً
ﺗﻣﺛﻝ ﻗﻳﻭﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻭﻋﻠﻳﻪ ﻓﺎﻧﻪ ﻳﺟﺏ ﺟﺩﻭﻟﺔ ﻭﺗﻧﻅﻳﻡ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﻣﻥ ﺍﺟﻝ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ
ﺍﻟﺗﻲ ﻳﻭﺟﺩ ﻓﻳﻬﺎ ﺍﺧﺗﻧﺎﻕ ﻓﺿﻼ ﻋﻥ ﺗﻧﻅﻳﻡ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻷﺧﺭﻯ ﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﺗﻌﺎﻧﻲ ﻣﻥ ﺍﺧﺗﻧﺎﻕ .(ﺍﻟﻔﺿﻝ
ﻭﻧﻭﺭ،36: 2002)،ﻭﻟﻐﺭﺽ ﺗﺳﻠﻳﻁ ﺍﻟﺿﻭء ﻋﻠﻰ ﻣﺎﻫﻳﺔ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﺃﻫﻣﻳﺗﻬﺎ ﻓﻘﺩ ﺗﻡ ﺗﻧﺎﻭﻝ ﺍﻷﺗﻲ :
• ﺍﻟﺗﻁﻭﺭ ﺗﺎﺭﻳﺧﻲ ﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ
ﺇﻥ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﺗﻁﻭﺭ ﺍﻟﺗﺎﺭﻳﺧﻲ ﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻳﺭﺟﻊ ﺇﻟﻰ ﻋﺎﻡ 1980 ﺣﻳﺙ ﻛﺎﻥ ﺟﻭﻟﺩﺭﺍﺕ ﻣﻬﺗﻣﺎ ﺑﻣﺷﺎﻛﻝ
ﺍﻟﺟﺩﻭﻟﺔ ﻓﻘﺩ ﻻﺣﻅ ﺇﻥ ﻧﻅﻡ ﺗﺧﻁﻳﻁ ﺍﻟﻣﺗﻁﻠﺑﺎﺕ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﻭﺍﺩ ﺍﻟﺗﻲ ﻛﺎﻧﺕ ﺳﺎﺋﺩﺓ ﺗﻔﺗﺭﺽ ﺍﻧﻪ ﻻ ﺗﻭﺟﺩ ﻣﺷﻛﻠﺔ ﻓﻲ
ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻣﺗﺎﺣﺔ ﻟﻺﻧﺗﺎﺝ ﺑﻣﻌﻧﻰ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﻣﺗﺎﺣﺔ 100% ﻭﻫﺫﺍ ﺧﻼﻑ ﺍﻟﻭﺍﻗﻊ ﺍﻟﻌﻣﻠﻲ ﺣﻳﺙ ﻋﺎﺩﺓ ﻳﻛﻭﻥ ﻫﻧﺎﻙ
ﺍﺧﺗﻧﺎﻕ ﻓﻲ ﻁﺎﻗﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺗﺟﻌﻝ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﻣﺣﺩﺩﺓ ﺑﻧﻭﻉ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺃﻭ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻕ ، ﻭﻗﺩ ﻻﺣﻅ ﺃﻥ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ
ﻓﻲ ﻣﻧﺎﻁﻕ ﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﻳﻭﺟﺩ ﻓﻳﻬﺎ ﺍﺧﺗﻧﺎﻕ ﺃﻭ ﻗﻳﺩ ﺗﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﻣﺧﺯﻭﻥ ﻭﻟﻳﺱ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﻣﺑﻳﻌﺎﺕ ﺑﻝ ﺍﻟﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ
ﻓﻙ ﺗﻠﻙ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ ﻟﺗﺣﻘﻳﻕ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﻓﻲ ﺍﻟﺣﺎﺿﺭ ﻭﺍﻟﻣﺳﺗﻘﺑﻝ .
ﻭﺗﻣﺛﻝ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﻔﻠﺳﻔﺔ ﺍﻟﺛﺎﻟﺛﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻛﻣﻝ ﺃﺷﻬﺭ ﺍﻟﻔﻠﺳﻔﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﺍﻟﺣﺩﻳﺛﺔ ﻭﺃﻛﺛﺭﻫﺎ ﻓﺎﻋﻠﻳﺔ ﻓﻲ ﺗﺣﺳﻳﻥ
ﺍﻷﺩﺍء ﻭﻫﻲ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺟﻭﺩﺓ ﺍﻟﺷﺎﻣﻠﺔ (TQM) ﻭﻧﻅﺎﻡ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺑﺎﻟﺗﻭﻗﻳﺕ ﺍﻟﻣﻧﺿﺑﻁ (JIT) ﻭﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ
(TOC) ﻭﺗﻌﺩ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻡ ﺗﻁﻭﻳﺭﻫﺎ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ (Golratt) ﻭ (Avraham) ﺃﺩﺍﺓ ﻣﺳﺎﻧﺩﺓ ﻟﻠﻣﻧﺷﺂﺕ
ﻓﻲ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ ﻟﻘﺩ ﺃﻛﺩ ﺟﻭﻟﺩﺭﺍﺕ ﻓﻲ ﻛﺗﺎﺑﺔ ﺍﻟﻭﺍﺳﻊ ﺍﻻﻧﺗﺷﺎﺭ (The Goal, 1984) ﺃﻧﻪ ﺑﺗﺗﺑﻊ
ﻓﻛﺭﺓ ﻭﺟﻬﻭﺩ ﻣﺩﻳﺭﻱ ﺍﻟﻣﺻﺎﻧﻊ ﻓﻭﺟﺩ ﺃﻧﻬﻡ ﻳﺣﺎﻭﻟﻭﻥ ﺇﻧﻘﺎﺫ ﻣﺻﺎﻧﻌﻬﻡ ﻣﻥ ﺍﻟﺗﻭﻗﻑ ﺃﻭ ﺍﻹﻏﻼﻕ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ
ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻷﺩﺍء ﻭﺫﻟﻙ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺗﺭﻛﻳﺯ ﻋﻠﻰ ﻣﺭﺍﻛﺯ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻕ ﻭ ﺇﺩﺍﺭﺗﻬﺎ ﺑﺎﻟﺷﻛﻝ ﺍﻟﺟﻳﺩ ﻭ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻭﺿﻊ
ﻣﺳﺎﺭﺍﺕ ﺇﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﺑﺩﻳﻠﺔ ﻟﻠﺗﺧﻔﻳﻑ ﻋﻥ ﻣﺭﺍﻛﺯ ﺗﻠﻙ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ ﻭﻗﺩ ﺗﺄﻛﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﻧﻬﺎﻳﺔ ﺃﻥ ﻫﺩﻑ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻫﻭ ﻋﻣﻝ
ﺍﻟﻣﺎﻝ (Make Money) ﻭﺃﻥ ﺍﻟﻭﺳﻳﻠﺔ ﻟﺗﺣﻘﻳﻕ ﺫﻟﻙ ﻫﻭ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﺍﻟﻣﺭﺑﺣﺔ ﻟﻠﻣﺻﻧﻊ ﻭﻧﻅﺭﺍ ﻷﻥ
ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﺍﻟﻣﺭﺑﺣﺔ ﺗﻛﻭﻥ ﻣﺣﺩﺩﺓ ﺑﺎﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﻓﻲ ﺗﺟﻬﻳﺯ ﺍﻟﻣﺻﻧﻊ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻣﺛﻝ ﻣﺭﺍﻛﺯ ﺍﺧﺗﻧﺎﻗﻪ ﻓﻳﺟﺏ ﺍﻟﺗﺭﻛﻳﺯ
ﻋﻠﻰ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻣﺭﺍﻛﺯ (ﺣﺳﻳﻥ ، 210 : 2000) . ﺇﺫ ﺃﻥ ﻣﺭﻛﺯ ﺃﻓﻛﺎﺭﻫﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺑﺩﺍﻳﺔ ﻫﻭ ﺣﻭﻝ ﺟﺩﻭﻟﺔ
ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺑﺔ ﻋﻠﻰ ﺗﺩﻓﻕ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﻋﻥ ﻁﺭﻳﻕ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻕ (ﺍﻟﻔﺿﻝ
ﻭﻧﻭﺭ ، 36 : 2000) ، ﻭﻗﺩ ﺗﻡ ﺗﻌﺭﻳﻑ (TOC) ﻋﻠﻰ ﺃﻧﻬﺎ ﺃﺩﺍﺓ ﺇﺩﺍﺭﻳﺔ ﻣﺅﻗﺗﺔ ﺗﺳﺎﻧﺩ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ
ﻭﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﺑﻭﺻﻔﻬﺎ ﻣﺩﺧﻼ ﺇﺩﺍﺭﻳﺎ ﻳﺑﺣﺙ ﻓﻲ ﻣﺯﺝ ﺳﻠﺳﻠﺔ ﻁﻭﻳﻠﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﺭﺑﺢ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺻﺣﻳﺣﺔ
ﻟﻧﻘﺎﻁ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻕ (ﻋﻧﻕ ﺍﻟﺯﺟﺎﺟﺔ) ( Bottle Neck) ﻟﻠﺷﺭﻛﺔ ﺃﻭ ﻗﻳﻭﺩ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ، ﻭﻣﻔﺗﺎﺡ ﺍﻟﻔﻛﺭﺓ ﻫﻭ ﻓﻲ
ﺗﺷﺧﻳﺹ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻳﻣﻧﻊ ﻣﻥ ﺇﺩﺭﺍﻙ ﺍﻟﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻟﻌﺎﻟﻲ ﻣﻥ ﺍﻟﻧﺟﺎﺡ ﻋﻥ ﻁﺭﻳﻕ ﺇﺭﺧﺎء ﺗﻠﻙ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ
ﺃﻛﺛﺭ ﻓﺄﻛﺛﺭ (ﺍﻟﻛﺳﺏ، 70 : 2004) .
ﻭﻓﻲ ﻋﺎﻡ 1990 ﺗﻡ ﺇﻁﻼﻕ ﻣﺻﻁﻠﺢ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﺍﺻﺑﺢ ﻣﻬﻣﺎ ﻻﻧﻪ ﻳﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺑﻬﺩﻑ
ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻭﻗﺩﺭﺗﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺗﺟﺎﻭﺯ ﺗﻠﻙ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ ﻭﺗﺣﻘﻳﻕ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﻭﺧﻔﺽ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ،ﺣﻳﺙ ﻁﺑﻘﺕ
ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻲ ﺣﻝ ﻣﺷﺎﻛﻝ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻭﺗﺧﻔﻳﺽ ﺍﻟﻣﺧﺯﻭﻥ .
• ﻓﻠﺳﻔﺔ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ :
ﺇﻥ ﻓﻠﺳﻔﺔ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﺗﻣﺛﻝ ﻓﻲ ﺃﻳﺟﺎﺩ ﺣﻝ ﻟﻣﺷﻛﻠﺔ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻣﺯﻳﺞ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻲ ﺍﻷﻣﺛﻝ ﻓﻲ ﻅﻝ ﻭﺟﻭﺩ ﻣﻭﺍﺭﺩ
ﺗﺗﺳﻡ ﺑﺎﻟﻧﺩﺭﺓ ﺍﻟﻧﺳﺑﻳﺔ ﻭﺍﻟﺗﻲ ﺗﻣﺛﻝ ﻗﻳﻭﺩﺍ (ﻋﻧﻕ ﺍﻟﺯﺟﺎﺟﺔ ) ﺗﺣﺩ ﻣﻥ ﻗﺩﺭﺓ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﺑﺄﻛﻣﻠﻪ ﻭﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﺗﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ
ﺗﺩﻧﻳﺔ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻭﺍﻷﺩﺍء ﻛﻛﻝ ،ﺇﻥ ﻫﺩﻑ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻫﻭ ﺗﻌﻅﻳﻡ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻲ ﻅﻝ
ﺍﻹﻣﻛﺎﻧﺎﺕ ﺍﻟﻣﺗﺎﺣﺔ ﺩﻭﻥ ﺇﺣﺩﺍﺙ ﺗﻐﻳﺭ ﺟﻭﻫﺭﻱ ﻓﻲ ﻫﻳﻛﻝ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ،ﻅﻬﺭﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﻛﻧﺗﻳﺟﺔ ﻟﻼﻧﺗﻘﺎﺩﺍﺕ
ﺍﻟﺗﻲ ﻭﺟﻬﺕ ﺇﻟﻰ ﺃﺳﻠﻭﺏ ﻫﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ (ﺍﻟﺭﺑﺢ ﺍﻟﺣﺩﻱ) ﺍﻟﺫﻱ ﻛﺎﻥ ﻳﺳﺗﺧﺩﻡ ﻛﻭﺳﻳﻠﺔ ﻟﺗﺭﺷﻳﺩ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍ ﺕ
ﺍﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﻣﺯﻳﺞ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻲ ﺍﻷﻣﺛﻝ ﻓﻲ ﺍﻷﻣﺩ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ ،ﺣﻳﺙ ﺃﺷﺎﺭ ﺭﻭﺑﻧﺳﻥ(Robinson,1990:3 )ﻓﻲ ﻣﻘﺎﻟﺗﻪ
(ﺗﺣﻠﻳﻝ ﻫﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﻟﻡ ﻳﻌﺩ ﻣﻔﻳﺩﺍ ﻻﺩﺍﺭﺓ ﺇﺳﺗﺭﺍﺗﻳﺟﻳﺎﺕ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ) ﺇﻟﻰ “ﺃﺛﺎﺭ ﻛﺎﺑﻠﻥ ﺟﺩﻻ ﺣﻭﻝ ﺇﻥ ﻫﺎﻣﺵ
ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﻗﺩ ﻓﻘﺩ ﻣﻌﻅﻡ ﺍﻭ ﻛﻝ ﻣﻼءﻣﺗﻪ ﻟﻠﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﻣﻊ ﺃﻧﻪ ﻳﺑﻘﻰ ﻣﻔﻳﺩﺓ ﻟﻌﺩﺩ ﻣﺣﺩﻭﺩ ﻣﻥ ﺍﻷﻏﺭﺍﺽ
،ﻭﻁﺑﻘﺎ ﻟﻭﺟﻬﺔ ﻧﻅﺭﻩ ﺇﻥ ﻫﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﻳﺗﺟﺎﻫﻝ ﻣﻼﺋﻣﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺛﺎﺑﺗﺔ ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﻧﻬﺎ ﻗﺩ ﻣﺿﻰ ﻋﻠﻰ
ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻡ ﻣﺎ ﺑﻳﻥ ﺧﻣﺳﻳﻥ ﺇﻟﻰ ﺳﺗﻳﻥ ﺳﻧﺔ “.
ﺗﺳﺎﻋﺩ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻲ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻣﻭﺍﻗﻑ ﺍﻟﺻﻌﺑﺔ ﻭﻣﺣﺎﻭﻟﺔ ﺍﻟﺗﺧﻠﺹ ﻣﻧﻬﺎ ﻭﻫﻲ ﺍﻟﻣﻭﺍﻗﻑ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺻﻝ ﻓﻳﻬﺎ
ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﺧﺩﻣﺎﺕ ﺇﻟﻰ ﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺍﻟﺟﺯﺋﻲ ﻭﻫﻲ ﻓﻲ ﺍﻧﺗﻅﺎﺭ ﺇﺷﺑﺎﻉ ﺣﺎﺟﺔ ﺍﻟﺯﺑﻭﻥ ﻭﻳﻣﻛﻥ ﻟﻣﻧﺎﻁﻕ
ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻕ ﺃﻥ ﺗﻅﻬﺭ ﻓﻲ ﻣﺭﺍﺣﻝ ﻣﺧﺗﻠﻔﺔ ﻣﺛﻝ ﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻟﺗﺟﻬﻳﺯ ﻭﺍﻟﺗﻌﺑﺋﺔ ﻭﺍﻟﺷﺣﻥ ،ﻭﺍﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ
ﺇﻁﺎﺭ ﺣﺩﺳﻲ ﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻣﻧﻅﻣﺔ ﻭﻳﺿﻣﻥ ﺍﻹﻁﺎﺭ ﺍﻟﺭﻏﺑﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ ﻟﺟﻌﻝ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ
ﺗﺣﺳﻳﻥ ﻣﺳﺗﻣﺭ،ﺃﻱ ﺃﻧﻬﺎ ﺗﺑﺩﺃ ﺑﺎﻟﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻭﺍﺿﺢ ﻟﻬﺩﻑ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻭﺗﺄﺳﻳﺱ ﺍﻟﻘﻳﺎﺳﺎﺕ ﻟﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﺗﺄﺛﻳﺭ ﻓﻲ ﺃﻱ ﻓﻌﻝ
ﺃﻭ ﻧﺷﺎﻁ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻬﺩﻑ (ﺍﻟﻛﺳﺏ، 71-70 : 2004). 4
ﻳﺅﻛﺩ ﺟﻭﻟﺩﺭﺍﺕ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﺍﻟﻬﺩﻑ ﺍﻟﻣﻬﻡ ﻓﻲ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻫﻭ ﺟﻣﻊ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﻭﻫﻧﺎ ﻻ ﺗﻌﺗﻣﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﺩﻱ
ﻟﻘﻳﺎﺱ ﺍﻟﻧﺗﺎﺋﺞ، ﺍﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﻬﺩﻑ ﺍﻟﻰ ﺍﻻﺳﺗﻣﺭﺍﺭ ﻓﻲ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺗﺣﺳﻳﻥ
ﻣﺳﺗﻣﺭﺓ، ﻭﻫﻲ ﺗﺭﻛﺯ ﻋﻠﻰ ﺃﻫﻣﻳﺔ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻭﻓﻬﻡ ﺍﻟﻬﺩﻑ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻟﻠﺷﺭﻛﺔ ﻛﻛﻝ ﻛﻣﺗﻁﻠﺏ ﺃﺳﺎﺳﻲ ﻟﻠﻧﺟﺎﺡ (ﺣﺳﻳﻥ ،
. (209 : 2000
ﺍﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻔﻠﺳﻔﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﺗﻌﺗﻘﺩ ﺑﺄﻥ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻳﺟﺏ ﺃﻥ ﻳﻛﻭﻥ ﺃﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﺎﺋﻣﺔ ﻭﻳﻠﻳﻬﺎ ﺍﻻﺳﺗﺛﻣﺎﺭ ﻭﺍﻟﻧﻔﻘﺎﺕ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻠﻳﺔ
ﻓﻲ ﺍﻟﻣﻭﻗﻊ ﺍﻷﺧﻳﺭ ، ﺍﻥ ﺍﻟﺗﻭﺟﻪ ﺇﻟﻰ ﻫﺩﻑ ﺟﻣﻊ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﻳﻣﻛﻥ ﺃﻥ ﻳﻌﺩ ﺍﻧﺗﻘﺎﻝ ﻣﻥ ﻋﺎﻟﻡ ﺍﻟﻛﻠﻑ ﺍﻟﻰ ﻋﺎﻟﻡ
ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺇﺫ ﻳﻭﺟﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻧﺷﺎﻁ ﺃﻭ ﺃﻛﺛﺭ ﺫﻭ ﻣﻭﺭﺩ ﺃﻭ ﻁﺎﻗﺎﺕ ﻣﺣﺩﺩﺓ ﺗﻣﺛﻝ ﻗﻳﻭﺩﺍ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ
ﻭﻋﻠﻳﻪ ﻳﺟﺏ ﺟﺩﻭﻟﺔ ﻭﺗﻧﻅﻳﻡ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﻣﻥ ﺃﺟﻝ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻭﺟﺩ ﻓﻳﻬﺎ ﺍﺧﺗﻧﺎﻕ ﻓﺿﻼ ﻋﻥ ﺗﻧﻅﻳﻡ
ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﺗﻌﺎﻧﻲ ﻣﻥ ﺍﺧﺗﻧﺎﻕ ﻭﺍﻟﻬﺩﻑ ﻣﻥ ﺫﻟﻙ ﻫﻭ ﺗﻌﻅﻳﻡ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ (ﺍﻟﻔﺿﻝ ﻭﻧﻭﺭ ، 36 : 2002).
ﻭﺍﻥ ﺍﻟﻬﺩﻑ ﻣﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻛﻣﺎ ﺃﺷﺎﺭ (ﻫﻭﺭﻧﺟﺭﻥ، 1257 : 1996)” ﻫﻭ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ
ﻣﻊ ﺗﺧﻔﻳﺽ ﺍﻻﺳﺗﺛﻣﺎﺭﺍﺕ ﻭﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻝ ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺍﻟﻰ ﺃﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﺻﻧﻑ ﻛﻁﺭﻳﻘﺔ ﻟﺗﻌﻅﻳﻡ ﺍﻟﺭﺑﺢ
ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻠﻲ ﻋﻧﺩﻣﺎ ﻳﻛﻭﻥ ﻫﻧﺎﻙ ﺑﻌﺽ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻧﺎﺩﺭﺓ ﻭﺃﺧﺭﻯ ﻏﻳﺭ ﻧﺎﺩﺭﺓ” .
ﺃﻥ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻳﺗﻁﻠﺏ ﺍﻟﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ﺑﻳﻥ ﻣﺎ ﻛﺎﻥ ﻋﻠﻳﻪ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻗﺑﻝ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﻭﻣﺎ ﺍﺻﺑﺢ ﺑﻪ
ﺑﻌﺩ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ، ﺣﻳﺙ ﻳﺗﻣﺛﻝ ﺍﻟﻣﺩﺧﻝ ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﺩﻱ ﻓﻲ ﺗﺟﺯﺋﺔ ﺍﻟﻣﺷﻛﻠﺔ ﺍﻟﻛﺑﻳﺭﺓ ﺇﻟﻰ ﻣﺟﻣﻭﻋﺔ ﻣﻥ
ﺍﻟﻣﺷﺎﻛﻝ ﺍﻟﺻﻐﻳﺭﺓ ﺍﻟﺗﻲ ﻳﻣﻛﻥ ﺍﻟﺗﻌﺎﻣﻝ ﻣﻌﻬﺎ ﻭﺣﻠﻬﺎ ﺛﻡ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺗﺟﻣﻳﻊ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺣﻠﻭﻝ ﻭﺻﻳﺎﻏﺗﻪ ﻓﻲ ﺻﻭﺭﺓ ﺣﻝ
ﻟﻠﻣﺷﻛﻠﺔ ﺍﻟﻛﺑﺭﻯ ﻭﺍﺣﺩ ﺍﻧﺗﻘﺎﺩﺍﺕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻣﺩﺧﻝ ﺍﻧﻪ ﻳﻣﻛﻥ ﺃﻥ ﻳﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﻣﺷﺎﻛﻝ ﺟﺩﻳﺩﺓ ﺇﺫﺍ ﻟﻡ ﻳﺣﺩﺙ ﺍﻟﺗﻧﺎﺳﻕ ﺑﻳﻥ
ﺩﻭﺭ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﺍﻟﻣﻌﻧﻳﺔ ﻭﺩﻭﺭ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﺍﻷﺧﺭﻯ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺅﺛﺭ ﻭﺗﺗﺄﺛﺭ ﺑﻬﺎ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻳﺗﺑﻧﻰ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻋﻠﻳﻪ ﺃﻥ ﻳﻧﻅﺭ
ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﻧﻬﺎ ﺳﻠﺳﻠﺔ ﻣﺗﺭﺍﺑﻁﺔ (ﻋﻣﻠﻳﺎﺕ ﻣﺗﺗﺎﺑﻌﺔ ) ﻟﺗﺣﻘﻳﻕ ﻫﺩﻑ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻭﺍﻥ ﻛﻝ ﻋﻣﻠﻳﺔ ( ﺣﻠﻘﺔ
ﺿﻣﻥ ﺍﻟﺳﻠﺳﻠﺔ) ﻳﺟﺏ ﺃﻥ ﺗﺅﺩﻱ ﺩﻭﺭﻫﺎ ﺍﻟﻣﻁﻠﻭﺏ ﻣﻧﻬﺎ ﺑﻛﻔﺎءﺓ ﻭﻓﺎﻋﻠﻳﺔ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻳﺣﺩﺩ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﺳﻠﺳﻠﺔ ﻫﻭ ﺍﻟﻘﻳﺩ
ﺍﻟﻣﻭﺟﻭﺩ ﺿﻣﻥ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﺣﻠﻘﺔ ﻭﺍﻥ ﺍﻹﺟﺭﺍء ﺍﻟﻣﺗﺑﻊ ﻟﺯﻳﺎﺩﺓ ﻗﻭﺓ ﺃﺩﺍء ﺳﻠﺳﻠﺔ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﻫﻭ ﻣﺎ ﻳﻠﻲ: ( ﺣﺳﻳﻥ ،
( 212 ، 2000
۱. ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﺿﻌﻑ ﺣﻠﻘﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺳﻠﺳﻠﺔ ( ﻗﻳﺩ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ) .
۲. ﻋﺩﻡ ﺗﺣﻣﻳﻝ ﺳﻠﺳﻠﺔ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﺑﻁﺎﻗﺔ ﺇﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﺍﻛﺑﺭ ﻣﻥ ﻁﺎﻗﺔ ﺍﺿﻌﻑ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﻓﻳﻬﺎ ﻷﻧﻬﺎ
ﻫﻲ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺍﻟﻣﺅﺛﺭ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻟﺳﻠﺳﻠﺔ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﻛﻛﻝ .
۳. ﺗﺭﻛﻳﺯ ﺟﻬﻭﺩ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﻋﻠﻰ ﺗﻘﻭﻳﺔ ﺍﺿﻌﻑ ﺣﻠﻘﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺳﻠﺳﻠﺔ .
٤. ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻥ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﻧﺎﺟﺢ ﻓﺳﻭﻑ ﺗﺯﺩﺍﺩ ﻗﻭﺓ ﺍﻟﺣﻠﻘﺔ ( ﻣﻣﺎ ﻳﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﺳﻠﺳﻠﺔ ﺑﺷﻛﻝ ﺟﻳﺩ) .
• ﻣﻔﻬﻭﻡ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ
ﻻ ﺗﻭﺟﺩ ﺷﺭﻛﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺣﻳﺎﺓ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﺇﻻ ﻭﺗﺗﻌﺭﺽ ﺇﻟﻰ ﻣﺟﻣﻭﻋﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺣﻭﻝ ﺩﻭﻥ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺃﻫﺩﺍﻓﻪ
ﺑﺻﻭﺭﺓ ﻣﻁﻠﻘﺔ ،ﺣﻳﺙ ﻳﻌﺭﻑ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻧﻪ “ﺃﻱ ﺷﻲء ﻳﻣﻧﻊ ﺃﻭ ﻳﺣﻭﻝ ﺩﻭﻥ ﺍﻟﺣﺻﻭﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺯﻳﺩ ﻣﻣﺎ ﻧﺭﻳﺩ
ً ﻓﻲ ﺍﻟﺣﻳﺎﺓ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﻫﻲ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﻣﺭﺗﺑﻁﺔ ﺑﺎﻟﻭﻗﺕ ﻭﺍﻟﻣﺎﻝ ﻭﺍﻟﻘﺩﺭﺍﺕ ﺍﻟﺫﺍﺗﻳﺔ
،ﻭﻟﻌﻝ ﺃﻛﺛﺭ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﺿﻭﺣﺎ
ﻟﻠﻔﺭﺩ ﺃﻭ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ” (ﺣﺳﻳﻥ ، 209 : 2000) .
ﻟﺫﺍ ﻳﻣﻛﻥ ﺗﻌﺭﻳﻑ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻋﻠﻰ ﺃﻧﻬﺎ “ﻣﺩﺧﻝ ﻳﺗﺟﻪ ﻧﺣﻭ ﺗﻌﻅﻳﻡ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺗﺭﻛﺯ ﺃﻭ ﺗﻬﺗﻡ
ﺑﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻣﻘﻳﺩﺓ” ( Hilton,1999,244) ﻓﻲ ﺣﻳﻥ ﻋﺭﻓﻬﺎ ﺍﻟﻁﺭﻳﺔ ﺑﺄﻧﻬﺎ ” ﻓﻠﺳﻔﺔ
ﺇﺩﺍﺭﻳﺔ ﺗﻬﺩﻑ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ ﻷﺩﺍء ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻟﺗﻌﻅﻳﻡ ﻣﺧﺭﺟﺎﺗﻪ ﻭﺗﺣﻘﻳﻕ ﺃﻫﺩﺍﻓﻪ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺇﺟﺭﺍء ﺑﻌﺽ
ﺍﻟﺗﻐﻳﺭﺍﺕ ﻓﻳﻪ ﻟﺗﻔﻌﻳﻝ ﻗﻳﻭﺩﻩ ﺍﻟﺩﺍﺧﻠﻳﺔ ﻭﺍﻟﺗﻌﺎﻣﻝ ﻣﻌﻬﺎ ﻓﻲ ﺿﻭء ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺧﺎﺭﺟﻳﺔ ﻭﻗﻳﺎﺱ ﺍﺛﺭ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﺗﻐﻳﺭﺍﺕ
ﻟﺿﻣﺎﻥ ﺍﻻﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻷﻣﺛﻝ ﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ…( ﺍﻟﻁﺭﻳﺔ ، 12 ، 2006 ) .
ﻛﻣﺎ ﺍﻥ ﺃﺩﺍء ﺃﻱ ﻧﻅﺎﻡ ﻳﻛﻭﻥ ﻣﺣﺩﺩﺍ ﺑﻣﺟﻣﻭﻋﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﻣﺛﻝ ﻧﻘﻁﺔ ﺍﺧﺗﻧﺎﻕ ﺃﻭ ﺃﻱ ﻋﻧﺎﺻﺭ ﺃﺧﺭﻯ ﻟﻺﻧﺗﺎﺝ
ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺣﺩ ﻣﻥ ﺇﺟﻣﺎﻟﻲ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ،ﺗﻌﺗﺑﺭ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻠﺳﻔﺔ ﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﻧﻅﻣﺔ ﻭﺍﻟﺗﻲ ﺗﻌﺗﻘﺩ ﺃﻥ
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻳﺟﺏ ﺃﻥ ﺗﻛﻭﻥ ﻣﺣﻁ ﺗﺭﻛﻳﺯ ﻟﺟﻬﻭﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺑﺩﻻ ﻋﻥ ﺗﺧﻔﻳﺽ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻭﺍﻧﻬﺎ ﻣﺩﺧﻝ ﻟﻬﺎﻣﺵ
ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﻭﻏﺎﻟﺑﺎ ﻣﺎ ﺗﻧﺗﻘﺩ ﻟﻌﺩﻡ ﻓﺻﻠﻬﺎ ﻋﻧﺎﺻﺭ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺛﺎﺑﺗﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﻣﺗﻐﻳﺭﺓ (Robinson, 1990 : 3) .
ﺍﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻳﻣﻛﻥ ﺃﻥ ﺗ Horngren ُ ّﺣﺩﺩ ﺑﻣﻘﺎﻳﻳﺱ ﺛﻼﺛﺔ ﺗﺣﺗﺎﺝ ﺍﻟﻳﻬﺎ ﻛﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﻻﻟﻳﺔ ﺍﻟﺗﻁﺑﻳﻕ ﻭﻫﻲ 😦
: (et.al., 2002: 692
ً ﻣﻧﻬﺎ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﻭﺍﺩ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ.
1. ﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ: ﻭﺍﻟﺗﻲ ﺗﺳﺎﻭﻱ ﻗﻳﻣﺔ ﺍﻟﻣﺑﻳﻌﺎﺕ ﻣﻁﺭﻭﺣﺎ
2. ﺍﻻﺳﺗﺛﻣﺎﺭﺍﺕ (ﺍﻟﻣﺧﺯﻭﻥ): ﻭﺍﻟﺗﻲ ﺗﺳﺎﻭﻱ ﻗﻳﻣﺔ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺧﺯﻭﻥ (ﺍﻟﻣﻭﺍﺩ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻭﻣﺧﺯﻭﻥ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ
ﺗﺣﺕ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻝ ﻭﻣﺧﺯﻭﻥ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺍﻟﺗﺎﻡ) ﻭﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺑﺣﻭﺙ ﻭﺍﻟﺗﻁﻭﻳﺭ ﻭﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﻌﺩﺍﺕ ﻭﺍﻟﻣﺑﺎﻧﻲ.
3. ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻝ ﺍﻷﺧﺭﻯ: ﻭﺍﻟﺗﻲ ﺗﺳﺎﻭﻱ ﻛﻝ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻝ ﺍﻷﺧﺭﻯ ﺑﺧﻼﻑ ﺍﻟﻣﻭﺍﺩ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﺍﻟﺗﻲ
ﺗﺣﺩﺙ ﻟﺗﺣﻘﻳﻕ ﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﻭﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻝ ﺍﻷﺧﺭﻯ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺗﺿﻣﻥ ﺍﻟﺭﻭﺍﺗﺏ ﻭﺍﻷﺟﻭﺭ
ﻭﺍﻹﻳﺟﺎﺭ ﻭﺍﻻﻧﺩﺛﺎﺭ.
ﻭﻣﻥ ﺍﻟﻧﺎﺣﻳﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﻓﻘﺩ ﺃﺷﺎﺭ ﻣﻭﺭﺱ ” ﻟﻐﺭﺽ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺗﺷﺧﻳﺹ ﻧﻘﺎﻁ
ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻕ (ﻣﻭﺭﺩ ﻳﻌﺩ ﻗﻳﺩ) ﻭﻭﺿﻊ ﺟﺩﻭﻝ ﺯﻣﻧﻲ ﻟﻺﻧﺗﺎﺝ ﻟﺗﻌﻅﻳﻡ ﻛﻔﺎءﺓ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻧﺎﺩﺭﺓ ﻭﻭﺿﻊ
ً ﻋﻥ ﺍﻧﻪ
ﺟﺩﻭﻝ ﺯﻣﻧﻲ ﻟﻺﻧﺗﺎﺝ ﻟﺗﺟﻧﺏ ﺗﺭﺍﻛﻡ ﺍﻟﻣﺧﺯﻭﻥ ﺍﻟﺫﻱ ﻳﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺗﺧﻔﻳﺽ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻻﺳﺗﺛﻣﺎﺭ ﻓﺿﻼ
ﻳﺳﺎﻋﺩ ﻓﻲ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﺟﻭﺩﺓ ﻭﺍﻟﻧﻭﻋﻳﺔ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺗﺧﻠﺹ ﻣﻥ ﻣﺷﺎﻛﻝ ﺍﻟﺟﻭﺩﺓ ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺇﻥ ﺗﻌﻣﻝ ﻟﻣﺣﻲ
ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﻗﺩﺭﺓ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻧﺎﺩﺭﺓ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺗﺻﻣﻳﻡ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺑﺄﻗﻝ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ
.(Mores et.al., 2003: 141) …”ﺍﻟﻧﺎﺩﺭﺓ ﻟﻠﻣﻭﺍﺭﺩ
ﻭﻗﺩ ﺃﺷﺎﺭ ﺍﻟﺑﻌﺽ (Huang, L. 1999: 21) ” ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﻔﺗﺭﺽ ﺃﻥ ﻛﻝ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺛﺎﺑﺗﺔ ﻟﺯﻳﺎﺩﺓ
ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﻭﺍﻟﺭﺑﺢ ﻋﻠﻰ ﺍﻋﺗﺑﺎﺭ ﺃﻥ ﻫﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﻳﺳﺎﻭﻱ ﺇﻳﺭﺍﺩ ﺍﻟﻭﺣﺩﺓ ﻭﺃﻧﻬﺎ ﺗﺭﻛﺯ ﻋﻠﻰ ﺗﺣﻭﻳﻝ ﺍﻫﺗﻣﺎﻡ
ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻣﻥ ﺗﺧﻔﻳﺽ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﻛﺄﻭﻟﻭﻳﺎﺕ ﺇﻟﻰ ﺇﺩﺭﺍﻙ ﺃﻥ ﺍﻟﻧﺟﺎﺡ ﺍﻹﺿﺎﻓﻲ ﻫﻭ ﺍﻛﺛﺭ ﺃﻫﻣﻳﺔ …”.
• ﺃﻧﻭﺍﻉ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ :
ﺇﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻣﺑﻧﻳﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺃﻥ ﻛﻝ ﺷﺭﻛﺔ ﺗﻭﺍﺟﻪ ﻧﻭﻋﻳﻥ ﻣﻥ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺑﻌﺽ ﺍﻋﺗﺑﺭﻫﺎ ﻗﻳﻭﺩ ﺩﺍﺧﻠﻳﺔ
ﻭﺧﺎﺭﺟﻳﺔ ﻓﻲ ﺣﻳﻥ ﺍﻟﺑﻌﺽ ﺍﻵﺧﺭ ﺍﻋﺗﺑﺭﻫﺎ ﻗﻳﻭﺩ ﻣﺎﺩﻳﺔ ﻭﺳﻳﺎﺳﻳﺔ ﻭﻳﻣﻛﻥ ﺗﺻﻧﻳﻑ ﺃﻧﻭﺍﻉ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻛﺎﻷﺗﻲ 😦
( 19 ، 2006، ﺍﻟﻁﺭﻳﺔ
‌ﺃ – ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺩﺍﺧﻠﻳﺔ :ﻭﻫﻳﺎﻟﺗﻲ ﺗﺣﺩ ﻣﻥ ﻗﺩﺭﺓ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﻘﺎﺑﻠﺔ ﺍﻟﻁﻠﺏ ﻋﻠﻰ ﻣﻧﺗﺟﺎﺗﻬﺎ ﻭﺗﻘﺳﻡ ﺇﻟﻰ :
• ﻗﻳﻭﺩ ﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ :ﻭﻳﻌﺩ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻧﻭﻉ ﻣﻥ ﺃﻫﻡ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺩﺍﺧﻠﻳﺔ ﺍﻟﻣﻔﺭﻭﺿﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ
ﺍﻟﻣﺗﻣﺛﻠﺔ ﺑﺎﻵﻻﺕ ﻭﺍﻟﺗﺟﻬﻳﺯﺍﺕ ﻭﺍﻷﻓﺭﺍﺩ ﻭﺃﻱ ﻣﻭﺍﺭﺩ ﻣﻠﻣﻭﺳﺔ ﺃﺧﺭﻯ . ﻭﻳﻅﻬﺭ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻋﻧﺩﻣﺎ ﺗﻛﻭﻥ
ﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻏﻳﺭ ﻗﺎﺩﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺗﻠﺑﻳﺔ ﺍﺣﺗﻳﺎﺟﺎﺕ ﺍﻟﺳﻭﻕ ﻛﻣﺎ ﻭﺗﻌﺩ ﻛﻣﻳﺔ ﻣﺧﺯﻭﻧﺎﺕ ﺇﻧﺗﺎﺝ ﺗﺣﺕ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻝ ﺩﺍﻟﺔ
ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻘﻳﺩ.
• ﻗﻳﻭﺩ ﺍﻟﺳﻳﺎﺳﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ : ﻭﺗﻌﺩ ﻣﻥ ﺍﺻﻌﺏ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻛﺗﺷﺎﻓﺎ ﻛﻭﻧﻬﺎ ﺫﺍﺕ ﺗﺄﺛﻳﺭ ﻁﻭﻳﻝ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﻭﻏﻳﺭ
ﻣﺭﺋﻲ ﻭﺗﻧﺷﺄ ﻧﺗﻳﺟﺔ ﻟﺗﻁﺑﻳﻕ ﺑﻌﺽ ﺍﻟﺳﻳﺎﺳﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻣﺛﻝ ﺿﺭﻭﺭﺓ ﺍﻻﻟﺗﺯﺍﻡ ﺑﻘﺎﻋﺩﺓ ﻣﻌﻳﻧﺔ .
‌ﺏ – ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺧﺎﺭﺟﻳﺔ :ﻭﻫﻲ ﻋﺑﺎﺭﺓ ﻋﻥ ﻣﺟﻣﻭﻋﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﺣﺩﺩﺍﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺟﻌﻝ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﺗﺗﺄﺧﺭ ﻋﻥ ﺗﻠﺑﻳﺔ
ﺍﺣﺗﻳﺎﺟﺎﺕ ﺍﻟﺯﺑﺎﺋﻥ ﻭﺗﻘﺳﻡ ﺇﻟﻰ :
• ﻗﻳﻭﺩ ﺍﻟﻣﻭﺍﺩ ﺍﻷﻭﻟﻳﺔ :ﻭﻳﻧﺷﺄ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻓﻲ ﺣﺎﻟﺔ ﺷﺣﺔ ﺍﻭ ﻗﻠﺔ ﺍﻟﻣﻭﺍﺩ ﺍﻷﻭﻟﻳﺔ ﻓﻲ ﺍﻵﺟﻝ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ ﺃﻭ
ﺍﻟﻁﻭﻳﻝ ﻟﻭﺍﺣﺩﺓ ﺃﻭ ﺍﻛﺛﺭ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﻛﻭﻧﺎﺕ ﺍﻟﺿﺭﻭﺭﻳﺔ ﻟﺗﺻﻧﻳﻊ ﻣﻧﺗﺞ ﻣﻌﻳﻥ .
• ﻗﻳﺩ ﺍﻟﻁﻠﺏ : ﻳﻌﺩ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻧﻭﻉ ﺃﺣﺩ ﺃﻫﻡ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺧﺎﺭﺟﻳﺔ ﺍﻟﻣﻔﺭﻭﺿﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻭﺗﻌﺩ ﻛﻣﻳﺔ
ﻣﺧﺯﻭﻥ ﺇﻧﺗﺎﺝ ﺗﺎﻡ ﺃﻭ ﺗﺷﻐﻳﻝ ﺧﻁ ﺇﻧﺗﺎﺟﻲ ﺑﺟﺯء ﻣﻥ ﻛﺎﻣﻝ ﻁﺎﻗﺔ ﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺩﺍﻟﺔ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻘﻳﺩ.
ﺇﻥ ﺍﻛﺗﺷﺎﻑ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﻣﻔﺭﻭﺿﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﺳﻳﺎﺳﺎﺕ ﺗﻛﻭﻥ ﺍﺻﻌﺏ ﻷﻧﻬﺎ ﻏﻳﺭ ﻣﺭﺗﺑﺔ ﻭﻷﻧﻬﺎ ﺗﺗﻣﺛﻝ ﻓﻲ ﻗﻭﺍﻋﺩ ﺗﺑﻳﻥ
ﻛﻳﻑ ﻳﺟﺏ ﺇﻥ ﻳﺗﻡ ﺃﺩﺍء ﺍﻷﺷﻳﺎء ﻭﻫﻲ ﺑﺫﻟﻙ ﺗﻔﻭﻕ ﺇﻣﻛﺎﻧﻳﺔ ﺇﻧﺷﺎء ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ، ﺇﻥ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻻ ﻳﻣﻛﻥ ﺇﻥ ﻳﺄﺧﺫ ﺣﻳﺯ
ﺍﻛﺑﺭ ﻣﻥ ﻧﻁﺎﻕ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻝ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﻋﻧﻕ ﺍﻟﺯﺟﺎﺟﺔ ﻭﺍﻥ ﺍﻟﻬﺩﻑ ﻣﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ (ﻫﻭﺭﻧﺟﻭﻥ ﻭﺁﺧﺭﻭﻥ،
1257 :1996) “ﻫﻭ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﻣﻊ ﺗﺧﻔﻳﺽ ﺍﻻﺳﺗﺛﻣﺎﺭﺍﺕ ﻭﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻝ ﻭﺇﻧﻬﺎ ﺗﺻﻧﻑ
ﻛﻁﺭﻕ ﻟﺗﻌﻅﻳﻡ ﺍﻟﺭﺑﺢ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻠﻲ ﻋﻧﺩﻣﺎ ﻳﻛﻭﻥ ﻫﻧﺎﻟﻙ ﺑﻌﺽ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻧﺎﺩﺭﺓ ﻭﺃﺧﺭﻯ ﻏﻳﺭ ﻧﺎﺩﺭﺓ” .
• ﺧﻁﻭﺍﺕ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ:
ﺗﺗﻡ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺍﺗﺧﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭ ﺑﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻟﺗﺣﻘﻳﻕ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻛﻛﻝ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ
😦 http://www.12manage.com/methods_goldratt TU )2U2T : ﻳﻠﻲ ﻭﻛﻣﺎ ﺧﻁﻭﺍﺕ ﺧﻣﺱ ﺗﺗﺑﻊ
۱. ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ : ﻭﻳﺗﻡ ﺫﻟﻙ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺣﺩ ﻣﻥ ﺇﻣﻛﺎﻧﻳﺎﺕ ﺍﻟﺗﺻﻧﻳﻊ ﺃﻱ ﺗﺣﺩﻳﺩ
ﺍﺿﻌﻑ ﺍﻟﺣﻠﻘﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻭﻳﻼﺣﻅ ﺃﻥ ﻫﻧﺎﻙ ﺇﻣﻛﺎﻧﻳﺔ ﻭﺟﻭﺩ ﺍﻛﺛﺭ ﻣﻥ ﺣﻠﻘﺔ ﺿﻌﻳﻔﺔ ﻓﻳﺗﻡ
ﺍﺧﺗﻳﺎﺭ ﺍﺿﻌﻑ ﺣﻠﻘﺔ ﻟﺗﺄﺧﺫ ﺩﻭﺭﻫﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﻭﻫﻛﺫﺍ ﺑﺎﻟﻧﺳﺑﺔ ﻟﺑﺎﻗﻲ ﺍﻟﺣﻠﻘﺎﺕ ﺍﻟﺿﻌﻳﻔﺔ
۲. ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻛﻳﻔﻳﺔ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺃﻗﺻﻰ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﻣﻣﻛﻥ : ﺃﻱ ﺑﻣﻌﻧﻰ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺑﻭﺿﻌﻪ ﺍﻟﺣﺎﻟﻲ
ﺑﺄﻛﺛﺭ ﻛﻔﺎءﺓ ﻭﻓﺎﻋﻠﻳﺔ ﻣﻣﻛﻧﺔ .
۳. ﺃﻟﺣﻕ ﻛﻝ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﺍﻷﺧﺭﻯ ﺑﺿﺭﻭﺭﺓ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻟﻘﻳﺩ: ﺃﻱ ﺍﺟﻌﻝ ﻛﻝ ﺷﻲء ﺗﺎﺑﻊ ﻟﺩﻋﻡ ﻛﻳﻔﻳﺔ
ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻛﻣﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺧﻁﻭﺓ ﺏ ، ﻭﻳﺗﻡ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﻌﺩﻳﻝ ﻭﺿﺑﻁ ﻛﻝ ﺃﻧﺷﻁﺔ ﺍﻷﺟﺯﺍء
ﺍﻷﺧﺭﻯ ﻓﻲ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﺑﻣﺎ ﻳﺳﺎﻋﺩ ﻋﻠﻰ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺃﻗﺻﻰ ﻓﺎﻋﻠﻳﺔ ﻭﺇﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻣﻣﻛﻧﺔ ﻟﻠﻘﻳﺩ ﺣﺗﻰ ﻭﻟﻭ
ﺗﺗﻁﻠﺏ ﺍﻷﻣﺭ ﺗﺧﻔﻳﺽ ﺳﺭﻋﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺗﻲ ﻟﻳﺳﺕ ﻣﺭﺍﻛﺯ ﺍﺧﺗﻧﺎﻕ .
٤. ﺍﺭﻓﻊ ﺍﻟﻘﻳﺩ : ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻥ ﺍﻟﻌﻧﺻﺭ ﺍﻟﻣﻘﻳﺩ ﻻ ﻳﺯﺍﻝ ﻣﻭﺟﻭﺩ ﺑﻌﺩ ﺃﻥ ﺗﻡ ﺇﻛﻣﺎﻝ ﺍﻟﺧﻁﻭﺓ (ﺝ) ﻳﺟﺏ
ﺍﻟﻌﻣﻝ ﺍﻛﺛﺭ ﻟﺭﻓﻊ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻭﺫﻟﻙ ﺑﻌﺩ ﺍﻟﺗﺄﻛﺩ ﺍﻧﻪ ﺗﻡ ﻋﻣﻝ ﻛﻝ ﻣﺎ ﻓﻲ ﺍﺳﺗﻁﺎﻋﺗﻧﺎ ﻓﻲ ﺍﻟﺧﻁﻭﺓ ( ﺏ ،
ﺝ ) ﻭﺍﻟﻁﺭﻳﻘﺔ ﺍﻟﻭﺣﻳﺩﺓ ﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻛﻛﻝ ﻭﺫﻟﻙ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺍﻟﻣﺣﺩﺩ ﻓﻲ ﺑﻳﺋﺔ ﺍﻟﺗﺻﻧﻳﻊ ﻳﻛﻭﻥ
ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻻﺳﺗﺛﻣﺎﺭﺍﺕ ﻟﺯﻳﺎﺩﺓ ﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻣﻭﺭﺩ ﻭﻫﺫﻩ ﺍﻟﺧﻁﻭﺓ ﺳﻭﻑ ﻳﻛﻭﻥ ﺑﺎﺳﺗﻁﺎﻋﺗﻬﺎ
ﻛﺳﺭ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻭﺫﻟﻙ ﺑﺳﺑﺏ ﺍﻧﻪ ﻟﻥ ﻳﻛﻭﻥ ﻫﻧﺎﻙ ﻗﻳﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺃﻭ ﻏﻳﺭﻫﺎ ﺇﺫ ﺃﻥ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺍﺳﺗﺑﻌﺩ ﻧﻬﺎﺋﻳﺎ
ﻭﺍﻟﻘﻳﺩ ﻳﻛﻭﻥ ﻛﺳﺭ .
٥. ﺍﺭﺟﻊ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺧﻁﻭﺓ ( ﺍ ) ﻟﻛﻲ ﺗﺟﻧﺏ ﺍﻟﻛﺳﻝ ﺃﻭ ﺍﻟﺧﻣﻭﻝ : ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻣﻔﻬﻭﻡ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺿﻣﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ
ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻋﻧﺩ ﺍﻟﺗﻐﻠﺏ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺃﻭ ﺇﺯﺍﻟﺔ ﺗﺄﺛﻳﺭﻩ ﻋﻥ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﺳﻳﻅﻬﺭ ﻟﺩﻳﻧﺎ ﻗﻳﺩﺍ ﺃﺧﺭ ﻭﻟﻛﻧﻪ ﻻ ﻳﺅﺛﺭ
ﺑﻧﻔﺱ ﻗﻭﺓ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺍﻟﺳﺎﺑﻕ ﻭﻫﻧﺎ ﻳﺟﺏ ﺍﻟﺭﺟﻭﻉ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﺧﻁﻭﺓ ﺍﻷﻭﻟﻰ ( ﺃ ) ﻟﻠﺑﺣﺙ ﻋﻥ ﺍﻟﻣﺳﺑﺑﺎﺕ
ﻭﻫﻛﺫﺍ ﺑﺎﺳﺗﻣﺭﺍﺭ ﺧﻁﻭﺍﺕ ﺗﻧﻔﻳﺫ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ .ﻭﺍﻟﺷﻛﻝ ﺭﻗﻡ ( 1) ﻳﻭﺿﺢ ﺧﻁﻭﺍﺕ ﺗﻁﺑﻳﻕ
ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ.

ﺛﺎﻧﻳﺎ- ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ: (activity – based costing System (ABC
ً ﻳﻌﺩ ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ( ABC) ﻣﻥ ﺃﻫﻡ ﺍﻟﻧﻅﻡ ﺍﻟﺣﺩﻳﺛﺔ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻳﻣﻛﻧﻪ ﺇﻧﺗﺎﺝ ﺑﻳﺎﻧﺎﺕ
ﻭﺍﺣﺩﺍ
ﺗﻛﺎﻟﻳﻔﻳﺔ ﺍﻛﺛﺭ ﺩﻗﺔ ﺑﻛﺛﻳﺭ ﻣﻥ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﺗﻲ ﻳﻭﻓﺭﻫﺎ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﺩﻱ ، ﻓﻔﻲ ﻅﻝ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﺗﺣﺩﺩ ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ
ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﻬﺎﻣﺔ ﻭﺍﻟﺭﺋﻳﺳﻳﺔ ﻟﺩﻳﻬﺎ ﻭﺗﻘﻭﻡ ﺑﺗﻘﺳﻳﻣﻬﺎ ﺇﻟﻰ ﺃﻧﺷﻁﺔ ﻓﺭﻋﻳﺔ ﻭﺻﻭﻻ ﺇﻟﻰ ﺃﺩﻕ ﺍﻟﺗﻔﺎﺻﻳﻝ ﻓﻲ ﺳﺑﻳﻝ
ﺍﻟﻭﺻﻭﻝ ﺍﻟﻰ ﺍﺩﻕ ﺑﻳﺎﻧﺎﺕ ﻣﻣﻛﻧﺔ ﻋﻥ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ،ﻭﻟﻐﺭﺽ ﺗﺳﻠﻳﻁ ﺍﻟﺿﻭء ﻋﻠﻰ ﻣﺎﻫﻳﺔ ﻧﻅﺎﻡ( ABC) ﻭﺃﻫﻣﻳﺗﻪ
ﻓﻘﺩ ﺗﻡ ﺗﻧﺎﻭﻝ ﺍﻷﺗﻲ :
• ﺍﻟﺗﻁﻭﺭ ﺍﻟﺗﺎﺭﻳﺧﻲ ﻟﻧﻅﺎﻡ ( ABC ) :
ﺘﺤدﻴد اﻟﻘﻴد
اﺴﺘﻐﻼﻝ اﻟﻘﻴد
اﻟدﻋم ﻟﻠﺨطوة (ب)
اﻟﺨطوة – أ –
اﻟﺨطوة – ب –

اﻟﺨطوة – ج –

اﻟﺨطوة – د – ارﻓﻊ اﻟﻘﻴد
ﻨﺠﺎح اﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ارﺠﻊ إﻟﻰ ﻗﻴد ﺠدﻴد ﻓﻲ
اﻟﺨطوة ا
اﻟﺨطوة – ﻫـ –
اﻟﺸﻛﻝ (1)ﺨطوات ﺘطﺒﻴق ﻨظرﻴﺔ اﻟﻘﻴود اﻟﻤﺼدر:ﻤن اﻋداد اﻟﺒﺎﺤث(ﺒﺘﺼرف ﻋن اﻟﻛﺴب،26: 2004 )
ﺗﻡ ﺗﻁﻭﻳﺭ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ ﻛﻝ ﻣﻥ ﻛﻭﺑﺭ ﻭﻛﺎﺑﻠﻥ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻣﻁﺑﻘﺔ ﻋﻠﻰ ﺷﺭﻛﺔ ﺟﻧﺭﺍﻝ ﺍﻟﻳﻛﺗﺭﻙ
ﻭﺃﻛﺩ ﺭﻭﺑﺭﺕ ﻛﻲ ﻋﻠﻰ ﺫﻟﻙ (kee,1995:27 )”ﻓﻘﺩ ﺃﺷﺎﺭ ﺇﻟﻰ ﺃﻥ ABC ﻗﺩ ﺗﻡ ﺗﻁﻭﻳﺭﻩ ﺑﺎﺳﺗﻘﻼﻟﻳﺔ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ
ﺷﺭﻛﺔ ﺟﻧﺭﺍﻝ ﺍﻟﻳﻛﺗﺭﻙ ﻭﻣﺅﺳﺳﺎﺕ ﺃﺧﺭﻯ ﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﻓﺎﺋﺩﺓ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻳﺔ ،ﺣﻳﺙ ﻗﺎﻡ ﻛﻭﺑﺭ ﻭﻛﺎﺑﻠﻥ
ﻭﺍﺧﺭﻭﻥ ﺑﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﻣﻧﻅﻣﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﻁﻭﺭﺕ ﺃﻧﻅﻣﺔ ﻣﺣﺎﺳﺑﻳﺔ ﻣﺑﺩﻋﺔ ﻭﻗﺩﻣﻭﺍ ABC ﺇﻟﻰ ﺍﻷﺩﺏ ﺍﻷﻛﺎﺩﻳﻣﻲ
،ﻭﺍﺷﺎﺭﻭﺍ ﺍﻟﻰ ﺍﻥ ABC ﻳﺧﺗﻠﻑ ﻋﻥ ﺃﻧﻅﻣﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﺩﻳﺔ ﻓﻲ ﺣﺎﺟﺗﻳﻥ ﻣﻬﻣﺔ :
ﺍﻷﻭﻟﻰ:ﺍﻧﻪ ﻳﺗﺗﺑﻊ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﻏﺭﺍﺽ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﻣﺛﻝ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ،ﺍﻟﺯﺑﺎﺋﻥ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻟﻌﻭﺍﻣﻝ
(ﻣﺳﺑﺑﺎﺕ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ) ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺳﺑﺏ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ،ﺍﻥ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺍﻟﻌﺩﻳﺩ ﻣﻥ ﻣﺳﺑﺑﺎﺕ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﻳﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ
ﻗﻳﺎﺱ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﺍﻛﺛﺭ ﺩﻗﺔ ﺗﻌﻛﺱ ﻛﻣﻳﺔ ﻭﺃﻓﺿﻠﻳﺔ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻣﺳﺗﺧﺩﻣﺔ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻓﻲ
ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺍﻟﺗﺻﻧﻳﻊ ﻭﺩﻋﻡ ﺍﻟﻣﺭﺍﺣﻝ ﺍﻟﻣﺳﺗﺧﺩﻣﺔ ﻓﻲ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ.
ﺛﺎﻧﻳﺎ :ABC ﻳﺗﺗﺑﻊ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺱ ﻫﻳﻛﻠﻳﺔ ﺍﻭ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺳﺗﻭﻳﺎﺕ ﺍﻟﺷﺟﺭﻳﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺣﺩﺛﺕ
ﻓﻳﻬﺎ ﺧﻼﻝ ﻣﺭﺍﺣﻝ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻋﻠﻰ ﺳﺑﻳﻝ ﺍﻟﻣﺛﺎﻝ ﺍﻟﻌﺩﻳﺩ ﻣﻥ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﺣﺩﺛﺕ ﻭﺗﺣﻘﻘﺕ ﻓﻲ
ﺍﻟﻭﺟﺑﺔ ،ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ،ﺍﻟﻣﺳﺗﻭﻳﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ … ﻭﻫﺫﺍ ﻳﻣﻛﻥ ﻣﻥ ﺑﻧﺎء ﻧﻣﻭﺫﺝ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﺍﻛﺛﺭ ﺩﻗﺔ ﻟﺗﻭﺿﻳﺢ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ
ﺑﻳﻥ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻣﺳﺗﺧﺩﻡﺓ ﻓﻲ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻭﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺍﻟﻣﺳﺗﺧﺩﻣﺔ ﻓﻲ ﺇﻧﺗﺎﺟﻬﺎ ،ﻟﻬﺫﺍ ﻓﺎﻧﻪ ﻳﺟﻬﺯ ﺗﻘﺩﻳﺭ
ﺍﻓﺿﻝ ﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﻣﻧﻔﺭﺩﺓ ﺍﻟﻣﺳﺗﺧﺩﻣﺔ ﻓﻲ ﺇﻧﺗﺎﺟﻬﺎ “.
ً ﻛﺎﻧﺕ ﻓﻛﺭﺓ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﻗﺩﻳﻣﺔ ﺃﻡ ﺣﺩﻳﺛﺔ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻣﻬﻡ ﻫﻭ ﺃﻥ ﺩﺧﻭﻟﻬﺎ ﺇﻟﻰ ﺣﻳﺯ ﺍﻟﺗﻁﺑﻳﻕ
ﻭﺃﻳﺎ
ﻭﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻣﻬﺎ ﻓﻲ ﺟﻭﺍﻧﺏ ﺇﺩﺍﺭﻳﺔ ﻣﻬﻣﺔ ﻛﺗﺣﻠﻳﻝ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻭﺍﻟﺗﺳﻌﻳﺭ ﻭﺗﻁﻭﻳﺭ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﻟﻡ ﻳﻛﻥ ﺇﻻ ﻓﻲ ﻧﻬﺎﻳﺔ
ﺍﻟﺛﻣﺎﻧﻳﻧﺎﺕ ﻣﻥ ﺍﻟﻘﺭﻥ ﺍﻟﻣﻧﺻﺭﻡ ﺣﻳﺙ ﺍﺳﺗﻁﺎﻉ ﻛﻭﺑﺭ ﻭﻛﺎﺑﻠﻥ ﻓﻲ ﺳﻠﺳﻠﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﻘﺎﻻﺕ ﺃﻥ ﻳﺟﻌﻼ ﺃﻓﻛﺎﺭ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ
ً ﻣﻥ
ً ﻭﻧﻭﻋﺎ
ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ABC ً ﻣﻔﻬﻭﻣﺔ ﻭﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻠﺗﻁﺑﻳﻕ ، ﻭﻟﻘﺩ ﺃﺣﺩﺛﺕ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻣﻘﺎﻻﺕ ﺻﺩﻯ ﻭﺍﺳﻌﺎ
ﺍﻟﺩﻋﺎﻳﺔ ﻟﺗﻁﺑﻳﻕ ﺃﻧﻅﻣﺔ ABC .
ﻭﻗﺩ ﺃﻛﺩ ﺍﻟﺑﻌﺽ ﺫﻟﻙ ﺑﻘﻭﻟﻪ “ﺇﻥ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﺗﻁﻭﺭ ﺍﻟﺗﺎﺭﻳﺧﻲ ﻟﻠﻧﻅﺎﻡ ﻳﻌﻭﺩ ﺇﻟﻰ ﻋﺎﻡ 1980 ﻋﻧﺩﻣﺎ ﺑﺩﺃﺕ
ﻣﺟﻣﻭﻋﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﺑﺎﺣﺛﻳﻥ ﺃﻣﺛﺎﻝ ﺃﺳﺗﺎﺫ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ( ﺭﻭﺑﺭﺕ ﻛﺎﺑﻠﻥ ) ﻣﻥ ﺟﺎﻣﻌﺔ ﻫﺎﺭﻓﻭﺭﺩ ﻭ ( ﺟﻭﻧﺳﻥ ) ﻣﻥ
ﺟﺎﻣﻌﺔ ﻟﻭﺛﺭﺍﺕ ﻋﻧﺩﻣﺎ ﺃﺛﺎﺭﻭﺍ ﺃﺳﺋﻠﺔ ﺣﻭﻝ ﻣﺩﻯ ﻣﻼﺋﻣﺔ ﺍﻟﻣﻣﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﻟﻔﻌﻠﻳﺔ ﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﺩﻳﺔ ، ﻭﻗﺩ
ﺍﻧﺗﻘﺩﺕ ﺑﺷﺩﺓ ﺍﻻﻓﺗﺭﺍﺿﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻘﻭﻡ ﻋﻠﻳﻬﺎ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﺩﻳﺔ ﻟﻠﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻭﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﻼﺋﻣﺔ ﻟﻁﺑﻳﻌﺔ ﺍﻟﺗﻁﻭﺭﺍﺕ
ﻓﻲ ﻧﻅﻡ ﺍﻟﺗﺻﻧﻳﻊ ﺍﻟﺣﺩﻳﺛﺔ” .( ﻓﺧﺭ ﻭ ﺍﻟﺩﻟﻳﻣﻲ ، …..،395 ) ،ﻭﻓﻲ ﻋﺎﻡ 1984 ﺃﺗﻬﻡ ﺟﻭﻟﺩﺭﺕ ﻓﻲ ﻛﺗﺎﺑﻪ (
ﺍﻟﻬﺩﻑ ) ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﻓﻲ ﺷﻛﻠﻬﺎ ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﺩﻱ ﺍﻟﻣﺗﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻳﻪ ﺑﺄﻧﻪ ﺃﺣﺩ ﺍﻷﺳﺑﺎﺏ ﺍﻟﺭﺋﻳﺳﻳﺔ
ﻟﺗﺩﻫﻭﺭ ﺇﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ .( ﻫﻳﻛﺱ ،3 ،1998 ).
• ﻓﻠﺳﻔﺔ ﻧﻅﺎﻡ ( ABC) :
ﺇﻥ ﺟﻭﻫﺭ ﻓﻠﺳﻔﺔ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻗﺎﺋﻣﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﻗﺩﺭﺗﻪ ﻋﻠﻰ ﺗﺣﻭﻳﻝ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻟﻠﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻰ ﻋﻼﻗﺔ
ﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻋﻥ ﻁﺭﻳﻕ ﺗﺟﺯﺋﺔ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺗﺣﻣﻳﻝ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺑﺎﻋﺗﺑﺎﺭﻩ ﻏﺭﺽ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻧﻬﺎﺋﻲ ﺍﻟﻰ
ﻣﺭﺣﻠﺗﻳﻥ ﺑﺎﻋﺗﻣﺎﺩ ﻣﺳﺑﺑﺎﺕ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﻣﺗﻌﺩﺩﺓ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻭﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺇﻣﻛﺎﻧﻳﺔ ﺗﺗﺑﻊ ﺟﻣﻳﻊ ﻋﻧﺎﺻﺭ
ﺍﻟﺗﻛﻠﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻋﺗﺑﺎﺭ ﺍﻥ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻫﻲ ﻣﻥ ﻳﺳﺗﻬﻠﻙ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﻭﻟﻳﺱ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ
،ﻭﻗﺩ ﺃﺷﺎﺭ ﺍﻟﺑﻌﺽ ﺍﻟﻰ ﺍﻥ ﻓﻠﺳﻔﺔ ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﺗﺗﻣﺛﻝ ﺑﺎﻷﺗﻲ( ﺍﻟﺗﻛﺭﻳﺗﻲ ،85 ،2001) :
‌ﺃ – ﺇﻥ ﺃﺳﺎﺱ ﻓﻠﺳﻔﺔ ( ABC ) ﻫﻲ ﺍﻟﺗﺭﻛﻳﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻭﺍﻟﻛﻠﻑ ﺍﻟﻣﺭﺗﺑﻁﺔ ﺑﺗﻠﻙ
ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻭﺑﺫﻟﻙ ﻳﻛﻭﻥ ﺗﺣﻠﻳﻝ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻓﻲ ﺃﻱ ﺷﺭﻛﺔ ﺍﻟﺣﺟﺭ ﺍﻷﺳﺎﺱ ﻻﻗﺎﻣﺔ ﻧﻅﺎﻡ (
. ( ABC
ً ‌ﺏ – ﻋﻠﻰ ﺃﻋﻼﻩ ﺳﻭﻑ ﻳﺗﻡ ﺗﺣﻠﻳﻝ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻟﻭﻅﺎﺋﻑ
ﻭﺑﻧﺎءﺍ
ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﻭﺍﻷﻗﺳﺎﻡ ﺍﻟﺭﺋﻳﺳﻳﺔ ﻭﻛﺫﻟﻙ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﻭﺍﻹﺟﺭﺍءﺍﺕ ﺩﺍﺧﻝ ﻛﻝ ﻗﺳﻡ ﻟﺗﺣﺩﻳﺩ
ﻧﻁﺎﻕ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﻟﻐﺭﺽ ﺭﺑﻁ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ .
‌ﺝ – ﺗﺷﻐﻳﻝ ﻧﻅﺎﻡ ﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻣﺗﺧﺻﺹ ﻳﻬﺩﻑ ﺇﻟﻰ ﺗﻠﺑﻳﺔ ﻁﻠﺑﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺑﺗﻭﻓﻳﺭ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ
ﺍﻟﺿﺭﻭﺭﻳﺔ ﺍﻟﺗﻔﺻﻳﻠﻳﺔ ﺍﻷﻛﺛﺭ ﺩﻗﺔ ﻟﺧﻠﻕ ﺍﻷﺟﻭﺍء ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺗﻼﺋﻡ ﻣﻊ ﺍﻟﺗﻁﻭﺭﺍﺕ ﺍﻟﻣﺗﺳﺎﺭﻋﺔ
ﻭﺗﻭﺍﻛﺑﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺻﻌﻳﺩ ﺍﻟﻣﻧﺎﻓﺳﺔ .
‌ﺩ – ﺇﻥ ﺟﻭﻫﺭ ﺍﻟﻔﻛﺭﺓ ﺍﻟﻔﻠﺳﻔﻳﺔ ﻟﻠﻧﻅﺎﻡ ﻭﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺑﻳﻥ ﺍﻷﺳﺑﺎﺏ ﺍﻟﻣﺗﻣﺛﻠﺔ ﺑﺎﻷﻧﺷﻁﺔ
ﻭﺑﻳﻥ ﺍﻟﻧﺗﺎﺋﺞ ﺍﻟﻣﺗﻣﺛﻠﺔ ﺑﺎﻟﻛﻠﻑ ﺑﺷﻛﻝ ﻣﻔﺻﻝ ﻭﺩﻗﻳﻕ ﻟﻐﺭﺽ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻓﺿﻝ
ﻟﻸﻧﺷﻁﺔ ﻭﺍﻟﺣﺻﻭﻝ ﻋﻠﻰ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺣﻛﻳﻣﺔ .
‌ﻩ – ﻭﺍﻟﻐﺎﻳﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﺃﺣﺩﺍﺙ ﺗﺣﺳﻳﻧﺎﺕ ﻣﺳﺗﻣﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁﺎﺕ ﺳﻭﺍء ﺗﻠﻙ ﺍﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ
ﺑﺎﻟﻣﻧﺗﻭﺝ ﺃﻡ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﻭﺿﻣﻥ ﻣﺑﺎﺩﺉ ﻓﻠﺳﻔﻳﺔ ﻣﺭﻧﺔ ﺑﺎﻹﻣﻛﺎﻥ ﺗﻁﺑﻳﻘﻬﺎ ﻣﻥ ﺷﺭﻛﺔ ﺇﻟﻰ
ﺃﺧﺭﻯ ﺑﺻﻳﻎ ﻣﺧﺗﻠﻔﺔ .
• ﻣﻔﻬﻭﻡ ﻧﻅﺎﻡ ( ABC ) :
ﻗﺑﻝ ﺍﻟﺩﺧﻭﻝ ﻓﻲ ﺗﻌﺭﻳﻑ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻻﺑﺩ ﻣﻥ ﺇﻋﻁﺎء ﻣﻔﺎﻫﻳﻡ ﻣﻬﻣﺔ ﺑﺎﻟﻧﺳﺑﺔ ﻟﻠﻧﻅﺎﻡ ﻭﺗﻌﺗﺑﺭ ﻣﻥ ﺃﺳﺎﺳﻳﺎﺕ
ﺍﻟﺗﻁﺑﻳﻕ ﺃﻻ ﻭﻫﻲ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺣﻳﺙ ﻳﻌﺭﻑ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﻁﺑﻘﺎ ﻟﻧﻅﺎﻡ ABC (ﺍﻟﺧﺎﻟﺩ ، 60 ، 2002 ) ﺑﺄﻧﻪ” ﻋﺑﺎﺭﺓ
ﻋﻥ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺃﻭ ﺇﺟﺭﺍء ﻳﺗﺭﺗﺏ ﻋﻠﻳﻪ ﻋﻣﻝ” ،ﻭﺗﻌﺭﻑ ﻛﺫﻟﻙ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ(ﻓﺭﻫﻭﺩ ، 72 ، 2005 ) ﺑﺄﻧﻬﺎ ﻣﺟﻣﻭﻋﺔ
ﻣﻥ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻹﺟﺭﺍءﺍﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺷﻛﻝ ﻓﻳﻣﺎ ﺑﻳﻧﻬﺎ ﺟﻭﻫﺭ ﺍﻟﻌﻣﻝ ﺍﻟﺫﻱ ﻳﺗﻡ ﺃﺩﺍﺅﻩ ﺩﺍﺧﻝ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻭﺗﻘﺳﻡ ﺇﻟﻰ :
‌ﺃ – ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ : ﻭﻫﻲ ﺗﻠﻙ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺯﻳﺩ ﻣﻥ ﻗﻳﻣﺔ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﻧﻔﺳﻪ ﻭﻣﻥ
ﺛﻡ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ ﻟﻠﻣﻧﺗﻭﺝ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﻣﺎ ﺃﺿﺎﻓﺗﻪ ﻣﻥ ﻗﻳﻣﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ .
‌ﺏ – ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ:ﻭﻫﻲ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﻳﺗﺭﺗﺏ ﻋﻠﻰ ﺇﻟﻐﺎﺋﻬﺎ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﻋﻣﻠﻳﺎﺕ
ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻭﺗﺧﻔﻳﺽ ﺗﻛﺎﻟﻳﻔﻬﺎ ﻭﻫﺫﻩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻫﻲ ﺇﻣﺎ ﺗﻛﻭﻥ :
• – ﻏﻳﺭ ﺿﺭﻭﺭﻳﺔ ﻭﻳﻣﻛﻥ ﺍﻻﺳﺗﻐﻧﺎء ﻋﻧﻬﺎ
• – ﺿﺭﻭﺭﻳﺔ ﻟﻛﻧﻬﺎ ﻏﻳﺭ ﻛﻔﻭءﺓ ﻭﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻠﺗﺣﺳﻳﻥ ( ﻭﻣﻥ ﻫﻧﺎ ﻳﺑﺩﺃ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﻣﻊ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ
. (
ﻭﻻ ﺑﺩ ﻣﻥ ﺍﻻﺷﺎﺭﺓ ﺍﻟﻰ ﺍﻥ ﻋﺩﺩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻳﺗﻭﻗﻑ ﻋﻠﻰ ﻣﺩﻯ ﺗﻌﻘﻳﺩ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﻓﻛﻠﻣﺎ ﺯﺍﺩ ﺗﻌﻘﻳﺩ
ﻋﻣﻠﻳﺎﺕ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻛﻠﻣﺎ ﺯﺍﺩ ﻋﺩﺩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ …( ﺟﺎﺭﻳﺳﻭﻥ ﻭﻧﻭﺭﻳﻥ ، 225 ،2002 ).
ﺍﻥ ﺗﻘﺳﻳﻡ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻁﺑﻘﺎ ﻟﻭﺟﻬﺔ ﺍﻟﻧﻅﺭ ﺃﻋﻼﻩ ﺗﺭﺗﺑﻁ ﺑﻣﻔﻬﻭﻡ ﺳﻠﺳﻠﺔ ﺍﻟﻘﻳﻣﺔ ﻟﻐﺭﺽ ﺗﺭﺷﻳﺩ ﺳﺑﻝ ﺧﻔﺽ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ
ﺍﻛﺛﺭ ﻣﻥ ﺍﺭﺗﺑﺎﻁﻬﺎ ﺑﻣﻔﻬﻭﻡ ABC ﺍﻟﺫﻱ ﻳﻬﺩﻑ ﺍﻟﻰ ﺗﻭﻓﻳﺭ ﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺩﻗﻳﻘﺔ ﻋﻥ ﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﺗﻌﺭﻑ
ﺳﻠﺳﻠﺔ ﺍﻟﻘﻳﻣﺔ” ﺑﺄﻧﻬﺎ ﻣﺟﻣﻭﻋﺔ ﻣﺗﺭﺍﺑﻁﺔ ﻣﻥ ﻭﻅﺎﺋﻑ ﺍﻟﻣﺷﺭﻭﻉ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺧﻠﻕ ﺍﻟﻘﻳﻣﺔ ﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺃﻭ ﺧﺩﻣﺎﺕ
ً ﺍﻟﻣﻧﻅﻣﺔ،ﻛﻣﺎ ﺗﻌﺭﻑ ﺑﺄﻧﻬﺎ ﻣﺟﻣﻭﻋﺔ ﻣﻥ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﻣﺗﺭﺍﺑﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺧﻠﻕ ﺍﻟﻘﻳﻣﺔ ﻟﻠﻣﻧﺗﺞ ﺍﺑﺗﺩﺍء ﺑﻣﺻﺎﺩﺭ ﺍﻟﻣﻭﺍﺩ
ً ﺍﻟﺧﺎﻡ ﻭﺍﻧﺗﻬﺎء ﺑﺗﺳﻠﻳﻡ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﺃﻭ ﺗﻘﺩﻳﻡ ﺍﻟﺧﺩﻣﺔ ﻟﻠﺯﺑﻭﻥ…”(ﺍﻟﻣﺧﻼﻓﻲ، 45: 2002 ) ،ﺣﻳﺙ ﻳﺗﻛﺎﻣﻝ ﻧﻅﺎﻡ
ABC ﻣﻊ ﺳﻠﺳﻠﺔ ﺍﻟﻘﻳﻣﺔ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﻭﻓﻳﺭ ﺍﻟﺑﻳﺎﻧﺎﺕ ﻋﻥ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻭﻛﻠﻔﻬﺎ ﻟﻳﺗﻡ ﺑﻌﺩ ﺫﻟﻙ ﺗﺣﻠﻳﻝ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ
ﻭﺗﺻﻧﻳﻔﻬﺎ ﺇﻟﻰ ﺃﻧﺷﻁﺔ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ ﻟﻠﻣﻧﺗﺞ ﺃﻭ ﺍﻟﺧﺩﻣﺔ ﻭﺃﻧﺷﻁﺔ ﻻ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ ﻭﺗﻣﺛﻝ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ (ﺳﻠﺳﻠﺔ
ﺍﻟﻘﻳﻣﺔ VC) ، ﻟﻳﺄﺗﻲ ﺑﻌﺩ ﺫﻟﻙ ﺩﻭﺭ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻻﺗﺧﺎﺫ ﺍﻹﺟﺭﺍءﺍﺕ ﻟﺗﺧﻔﻳﺽ ﻛﻠﻑ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ
ﻭﺍﻟﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ ﺇﺯﺍﻟﺔ ﺃﻭ ﺗﻘﻠﻳﺹ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ ﻭﺗﺣﺳﻳﻥ ﻛﻔﺎءﺓ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ ﺃﻭ
ﺍﺳﺗﺑﺩﺍﻟﻬﺎ ﺑﺄﻧﺷﻁﺔ ﺃﻛﺛﺭ ﻛﻔﺎءﺓ .
ﻟﺫﺍ ﻳﻛﻭﻥ ﺍﻟﺗﻘﺳﻳﻡ ﺍﻟﺗﺎﻟﻲ ﺍﻛﺛﺭ ﺍﺭﺗﺑﺎﻁ ﺑﻬﺫﻩ ﺍﻟﻐﺎﻳﺔ(ﺍﻟﺩﻗﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻘﻳﺎﺱ ) ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﻫﻣﻳﺗﻪ ﻓﻲ ﺭﺑﻁ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ
ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺑﻣﺳﺑﺑﺎﺗﻬﺎ ﻭﻳﻼﺣﻅ ﺍﻥ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺗﻡ ﺩﺍﺧﻝ ﺃﻱ ﻣﻧﺷﺄﺓ ﺻﻧﺎﻋﻳﺔ ﺗﺭﺗﺑﻁ ﺑﺄﺭﺑﻌﺔ ﻣﺳﺗﻭﻳﺎﺕ ﺭﺋﻳﺳﺔ
ﻭﻳﺗﻡ ﻣﻥ ﺧﻼﻟﻬﺎ ﺗﺧﺻﻳﺹ ﻭﺗﻭﺯﻳﻊ ﻋﻧﺎﺻﺭ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﺗﺗﻣﺛﻝ ﺑﺂﻻﺗﻲ(ﺍﻟﺧﺎﻟﺩ،81: 2002 ):
۱. ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﻭﺣﺩﺓ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ: ﻭﻫﻲ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻧﻔﺫ ﻋﻧﺩ ﺇﻧﺗﺎﺝ ﻛﻝ ﻭﺣﺩﺓ ﻭﺑﺫﻟﻙ ﻓﺎﻥ
ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻣﺭﺍﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﻳﺗﻡ ﺍﻟﻘﻳﺎﻡ ﻓﻳﻬﺎ ﺑﻬﺫﺍ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﻳﺧﺗﻠﻑ ﺑﺎﺧﺗﻼﻑ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺣﺩﺍﺕ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺔ ﻭﻋﻠﻳﻪ ﻳﻣﻛﻥ
ﺗﺣﻣﻳﻝ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻭﺣﺩﺍﺕ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺔ، ﻭﻣﻥ ﺍﻷﻣﺛﻠﺔ ﻋﻠﻰ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺗﺭﻛﻳﺏ ﻗﻁﻊ
ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﻭﺻﻳﺎﻏﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ.
۲. ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﺩﻓﻌﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ: ﻭﻫﻲ ﺗﻠﻙ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻧﻔﺫ ﻋﻧﺩ ﺇﻧﺗﺎﺝ ﻛﻝ ﻣﺟﻣﻭﻋﺔ ﻣﻥ
ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﺑﺫﻟﻙ ﻓﺎﻥ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻣﺭﺍﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﻳﺗﻡ ﻓﻳﻬﺎ ﺍﻟﻘﻳﺎﻡ ﺑﺎﻟﻧﺷﺎﻁﺎﺕ ﺍﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﺩﻓﻌﺎﺕ ﻳﺧﺗﻠﻑ ﺣﺳﺏ
ﻋﺩﺩ ﺍﻟﺩﻓﻌﺎﺕ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺔ ﻭﻋﻠﻳﻪ ﻳﻣﻛﻥ ﺗﺣﻣﻳﻝ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺩﻓﻌﺎﺕ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺔ ﺇﻻ ﺃﻥ ﻫﺫﻩ
ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺗﻛﻭﻥ ﺛﺎﺑﺗﺔ ﺑﺎﻟﻧﺳﺑﺔ ﻟﻌﺩﺩ ﺍﻟﻭﺣﺩﺍﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺗﻛﻭﻥ ﻣﻧﻬﺎ ﻛﻝ ﺩﻓﻌﺔ ﻣﻥ ﺍﻷﻣﺛﻠﺔ ﻋﻠﻳﻬﺎ ﺇﻋﺩﺍﺩ
ﺍﻵﻻﺕ ﻛﻠﻣﺎ ﺍﻧﺗﻬﻰ ﺇﻧﺗﺎﺝ ﻛﻝ ﺩﻓﻌﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﻁﻠﺏ ﺩﻓﻌﺔ ﻣﻥ ﻗﻁﻊ ﺍﻟﻐﻳﺎﺭ.
۳. ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ: ﻭﻫﻲ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻻﻧﺗﺎﺝ ﻛﻝ ﻧﻭﻉ ﻣﺧﺗﻠﻑ ﻣﻥ ﻣﻧﺗﺟﺎﺕ
ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻭﻳﺗﻡ ﺍﻟﻘﻳﺎﻡ ﺑﻬﺎ ﻟﺧﺩﻣﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺍﻟﻣﺧﺗﻠﻔﺔ ﻟﻠﻣﻧﺷﺄﺓ ﻭﺑﺫﻟﻙ ﻳﻣﻛﻥ ﺗﺣﻣﻳﻝ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺍﻟﻣﺧﺗﻠﻔﺔ ﺇﻻ ﺃﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺗﻌﺩ ﺛﺎﺑﺗﺔ ﺑﺎﻟﻧﺳﺑﺔ ﻟﻌﺩﺩ ﺍﻟﻭﺣﺩﺍﺕ ﻣﻥ ﻛﻝ ﻣﻧﺗﺞ ﺍﻭ ﻣﻥ
ﻛﻝ ﺩﻓﻌﺔ ﺇﻧﺗﺎﺝ ﻭﻣﻥ ﺍﻷﻣﺛﻠﺔ ﻋﻠﻳﻬﺎ: ﻭﺿﻊ ﻣﻭﺍﺻﻔﺎﺕ ﻟﻠﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺗﻧﻔﻳﺫ ﺃﻭﺍﻣﺭ ﺍﻟﺗﻐﻳﻳﺭ ﺍﻟﻬﻧﺩﺳﻳﺔ،
ﻭﺗﻁﻭﻳﺭ ﺃﺳﺎﻟﻳﺏ ﺍﻻﺧﺗﺑﺎﺭ ﺍﻟﺧﺎﺻﺔ ﺑﺎﻟﻣﻧﺗﺞ.
٤. ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻟﺗﺳﻬﻳﻼﺕ (ﺇﻣﻛﺎﻧﻳﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ): ﻭﻫﺫﻩ ﻳﺗﻡ ﺗﺟﻣﻳﻌﻬﺎ ﺑﻁﺭﻳﻘﺔ ﻣﺛﻠﻰ ﻣﺎ ﺃﻣﻛﻥ ﻓﻲ
ﻣﺭﻛﺯ ﻧﺷﺎﻁ ﻭﺍﺣﺩ ﻧﻅﺭﺍ ﻻﻧﻬﺎ ﺗﺭﺗﺑﻁ ﺑﺎﻹﻧﺗﺎﺝ ﺑﺻﻔﺔ ﺷﺎﻣﻠﺔ ﻭﻟﻳﺳﺕ ﻣﺭﺗﺑﻁﺔ ﺑﺄﺟﺯﺍء ﺍﻭ ﺧﺻﺎﺋﺹ
ﺃﺧﺭﻯ ﻟﻠﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﻳﺗﻡ ﺗﺻﻧﻳﻌﻬﺎ ﻭﻣﻥ ﺍﻷﻣﺛﻠﺔ ﻋﻠﻳﻬﺎ ﺍﻹﻧﺎﺭﺓ ﺍﻟﺣﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﺗﻧﻅﻳﻑ.
ﻭﻫﻧﺎﻙ ﺟﻣﻠﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﺗﻌﺎﺭﻳﻑ ﺣﻭﻝ ﻣﺎﻫﻳﺔ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﺟﻣﻳﻊ ﺍﻟﺗﻌﺎﺭﻳﻑ ﻭﺍﻥ ﺍﺧﺗﻠﻑ ﺍﻷﺳﻠﻭﺏ ﻓﻲ ﻋﺭﺿﻬﺎ
ﺍﺗﻔﻘﺕ ﻋﻠﻰ ﺻﻠﺏ ﻋﻣﻝ ABC ﻭﻫﻭ ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﻭﺗﺣﻣﻳﻝ ﺍﻟﻛﻠﻑ ﺇﺫ ﻳﺭﻯ ﺍﻟﺷﻳﺦ ﺃﻥ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻫﻭ ” ﺇﻁﺎﺭ
ﻣﺗﻛﺎﻣﻝ ﻭﺷﺎﻣﻝ ﻳﺣﺎﻭﻝ ﺃﻭﻻ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺳﺗﻬﻠﻙ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ، ﺛﻡ ﺗﺗﺑﻊ ﻣﺻﺩﺭ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺗﻲ ﺍﺭﺗﺑﻁﺕ
ﺑﺗﻠﻙ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺧﺎﺻﺔ ﺑﺎﻷﻧﺷﻁﺔ، ﺑﺣﻳﺙ ﻳﺣﺻﻝ ﻋﻠﻰ ﺇﺟﻣﺎﻟﻲ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻟﻛﻝ ﺗﻠﻙ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺃﻣﺎ ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻟﻼﺣﻘﺔ
ﻫﻲ ﺗﺗﺑﻊ ( ﺗﺧﺻﻳﺹ ) ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ( Activity Costs ) ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻣﻭﺟﻪ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ
ً ﻟﺗﺣﻣﻳﻝ ﻛﻠﻔﺔ
( Cost Driver ) ﻟﻛﻝ ﻧﺷﺎﻁ ﻭﺫﻟﻙ ﺑﺣﺳﺎﺏ ﻣﻌﺩﻝ ﻛﻠﻔﺔ ﻟﺫﻟﻙ ﺍﻟﻣﻭﺟﻪ ﻭﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻣﻪ ﺃﺳﺎﺳﺎ
ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﻋﻠﻰ ﻭﺣﺩﺓ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ.(ﺍﻟﺷﻳﺦ، 162 ،2001 ) ، ﻭﻳﺭﻯ ﺍﻟﺩﻗﺎﻑ ﺑﺎﻥ ﻓﻠﺳﻔﺔ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻗﺎﺋﻣﺔ ﻋﻠﻰ ﺭﻛﻳﺯﺗﻳﻥ
ﻫﺎﻣﺗﻳﻥ ﻋﻠﻰ ﻭﻓﻕ ﻣﺎ ﻳﺄﺗﻲ: (ﺍﻟﺩﻗﺎﻑ، 96 ،2004):
1-ﺍﻟﺗﺭﻛﻳﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ. 2-ﺍﻟﺗﺣﻣﻳﻝ ﺍﻟﺷﺎﻣﻝ ﻟﻠﺗﻛﺎﻟﻳﻑ.
ﻓﻲ ﺣﻳﻥ ﻳﺭﻯ ﺍﻟﻣﻌﻳﻧﻲ ﺑﺎﻥ ABC ﻫﻭ ﻧﻅﺎﻡ”ﻣﺩﺧﻼﺕ ﻭﻣﺧﺭﺟﺎﺕ” ﻓﻔﻲ ﺟﺎﻧﺏ ﺍﻟﻣﺩﺧﻼﺕ ﻓﺎﻥ ABC ﻳﺭﻛﺯ
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺩﻭﻥ ﺍﻟﻧﻔﻘﺎﺕ ﻭﺍﻥ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺍﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﺗﺗﻡ ﺑﻣﺭﺍﻛﺯ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﺻﻐﺭ ﻫﻲ(ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ )، ﻭﺍﻥ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ
ﺗﺗﻣﺛﻝ ﺑﺗﻭﺯﻳﻊ ﻛﻠﻑ ﻫﺫﻩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﺑﺎﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻣﻭﺟﻬﺎﺕ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺃﺧﺭﻯ.( ﺍﻟﻣﻌﻳﻧﻲ ، 2000 ،
( 55
ﺇﺫ ﻳﻣﻛﻥ ﺍﻟﻘﻭﻝ ﺑﺎﻥ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻗﺎﺑﻝ ﻟﻠﺗﻁﺑﻳﻕ ﻓﻲ ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﺍﻟﻛﺑﻳﺭﺓ ﻭﺍﻟﻣﺗﻭﺳﻁﺔ ﻭﺍﻟﺻﻐﻳﺭﺓ ﻛﺎﻓﺔ ﻟﺫﻟﻙ ﻧﺭﻯ
ﺃﻥ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﺍﻝﻡﻁﺑﻘﺔ ﺇﺫﺍ ﺫﻛﺭﺕ ﺑﺄﻧﻪ ﺗﺳﺗﺧﺩﻡ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻭﻛﺗﺑﺕ ﺫﻟﻙ ﺑﺎﻷﺣﺭﻑ ﺍﻟﻛﺑﻳﺭﺓ ﻓﺫﻟﻙ ﺩﻟﻳﻝ ﺑﺎﻥ
ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻛﺑﻳﺭﺓ ﺍﻟﺣﺟﻡ،ﻭﺇﺫﺍ ﺫﻛﺭﺕ ﺑﺄﻧﻪ ﺗﻁﺑﻕ ﻧﻅﺎﻡ abc ﺑﺎﻷﺣﺭﻑ ﺍﻟﺹﻍﻳﺭﺓ ﻓﺫﻟﻙ ﺩﻟﻳﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ
ﻣﺗﻭﺳﻁﺔ ﺍﻭ ﺻﻐﻳﺭﺓ ﺍﻟﺣﺟﻡ…(ﻫﻳﻛﺱ، 5 ،1998).
• ﺧﻁﻭﺍﺕ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺎﻡ ( ABC ) :
ﻫﻧﺎﻙ ﺧﻣﺱ ﺧﻁﻭﺍﺕ ﺃﺳﺎﺳﻳﺔ ﻟﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻳﻣﻛﻥ ﺗﺣﺩﻳﺩﻫﺎ ﺑﻣﺎ ﻳﻠﻲ : ( ﺍﻟﺗﻛﺭﻳﺗﻲ ﻭﺳﺑﻊ ﺍﻟﺳﺑﻭﻉ ،
😦 7-6 ، 1996
ﺍ- ﺍﻟﺗﺧﻁﻳﻁ :ﺗﻌﺩ ﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻟﺗﺧﻁﻳﻁ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﺭﺍﺣﻝ ﺍﻟﻣﻬﻣﺔ ﻓﻲ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻣﺩﻯ ﻧﺟﺎﺡ ﺗﺻﻣﻳﻡ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻓﻲ ﺃﻱ
ﺷﺭﻛﺔ ﻭﺍﻥ ﺃﻫﻣﻳﺔ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﺗﺗﺭﻛﺯ ﻓﻲ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﻓﺭﻳﻕ ﻋﻣﻝ ﻣﻧﺎﺳﺏ ﻣﻥ ﺍﺟﻝ ﺗﺻﻣﻳﻡ ﻭﺗﻧﻔﻳﺫ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ، ﻓﻔﻲ
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﻳﺗﻡ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻣﺷﺎﻛﻝ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻭﺍﺟﻪ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ،ﻭﻧﻭﻉ ﻭﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﻣﻁﻠﻭﺑﺔ ﻟﻠﻘﺭﺍﺭﺍﺕ
ﺍﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﺗﻠﻙ ﺍﻟﻣﺷﺎﻛﻝ ﻭﺣﻠﻬﺎ ﻭﺗﻁﻭﻳﺭ ﺃﺳﻠﻭﺏ ﻋﻣﻠﻬﺎ ﺑﻣﺎ ﻳﺗﻼءﻡ ﻭﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺟﺩﻳﺩ .
ﺏ-ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻭﺗﺟﻣﻳﻊ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺭﺋﻳﺳﻳﺔ : ﺗﻌﺩ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻟﺑﺩﺍﻳﺔ ﺍﻟﻔﻌﻠﻳﺔ ﻟﺗﻁﺑﻳﻕ ﺃﻭ ﺗﺻﻣﻳﻡ ﻧﻅﺎﻡ ABC
ﺣﻳﺙ ﻳﺗﻡ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻭﺍﻟﺗﻌﺭﻑ ﻋﻠﻰ ﻁﺑﻳﻌﺔ ﺍﻟﻌﻣﻝ ﻓﻲ ﻛﻝ ﻗﺳﻡ ﺿﻣﻥ ﺳﻳﺭ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻓﻳﻬﺎ.
ﺝ- ﺗﺳﺟﻳﻝ ﻛﻠﻔﺔ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ :ﺑﻌﺩ ﺍﻻﻧﺗﻬﺎء ﻣﻥ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻭﺗﻌﻳﻳﻥ ﻓﻌﺎﻟﻳﺎﺗﻬﺎ ﻳﺗﻡ ﺗﺳﺟﻳﻝ ﻛﻠﻑ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻔﻌﺎﻟﻳﺎﺕ
ﻟﻛﻝ ﻧﺷﺎﻁ ﺣﻳﺙ ﺃﻥ ﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﺗﺳﺎﻭﻱ ﻣﺟﻣﻭﻋﺔ ﻛﻠﻑ ﺍﻟﻔﻌﺎﻟﻳﺎﺕ ﺍﻟﻣﺅﻟﻔﺔ ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﻭﻟﺗﺣﺩﻳﺩ ﻛﻠﻔﺔ
ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻳﻣﻛﻥ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﻣﺗﺎﺣﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺳﺟﻼﺕ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻳﺔ ﻭﻛﺫﻟﻙ ﻋﻣﻝ ﺍﻟﺗﻘﺩﻳﺭﺍﺕ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻓﻲ
ﺣﺎﻟﺔ ﺍﻟﺿﺭﻭﺭﺓ ، ﺃﻥ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﻓﻲ ﺗﺣﻠﻳﻝ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻳﻌﺗﻣﺩ ﻋﻠﻰ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ
ﺍﻟﻣﻁﻠﻭﺑﺔ ﺑﻬﺩﻑ ﺍﻟﺣﺻﻭﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﻋﻠﻰ ﻣﻧﻔﻌﺔ ﻣﻣﻛﻧﺔ ﺑﺄﻗﻝ ﺍﻟﻛﻠﻑ ﺍﻟﻛﻠﻳﺔ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻟﺗﺷﻐﻳﻝ ﻭﺇﺩﺍﻣﺔ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ 0
ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻣﻭﻡ ﻓﺎﻥ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻳﻘﻭﻡ ﻋﻠﻰ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻭﺗﺣﻠﻳﻝ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻣﻥ ﺑﺩﺍﻳﺔ ﻁﻠﺏ ﺍﻟﻣﻭﺍﺩ ﻣﺭﻭﺭﺍ ﺑﺎﻟﻌﻣﻠﻳﺔ
ً ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻭﺍﻧﺗﻬﺎء ﺑﺄﻧﺷﻁﺔ ﻭﺿﻊ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﻓﻲ ﺍﻟﺳﻭﻕ .
ﺩ- ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻣﺭﺍﻛﺯ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ :ﺇﻥ ﻣﺭﻛﺯ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﻫﻭ ﺍﻟﻘﺳﻡ ﻣﻥ ﻋﻣﻠﻳﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻭﺍﻟﺗﻲ ﺗﺭﻏﺏ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻣﻥ ﺧﻼﻟﻬﺎ
ﺑﺗﺳﺟﻳﻝ ﻛﻠﻑ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﻣﻧﺟﺯﺓ ﺑﺷﻛﻝ ﻣﻔﺻﻝ ، ﻓﻌﻠﻰ ﺳﺑﻳﻝ ﺍﻟﻣﺛﺎﻝ ﻗﺩ ﻳﺗﻌﺎﻣﻝ ﻗﺳﻡ ﺍﻻﺳﺗﻼﻡ ﻛﻣﺭﻛﺯ ( ﻧﺷﺎﻁ
ﺍﻻﺳﺗﻼﻡ) ، ﺇﻥ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺗﺳﺟﻳﻝ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺑﻭﺍﺳﻁﺔ ﻣﺭﻛﺯ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﻳﻌﻁﻲ ﺍﻟﻣﺩﻳﺭﻭﻥ ﺍﻟﻘﺎﺑﻠﻳﺔ ﻋﻠﻰ ﺭﻗﺎﺑﺔ
ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﺍﻓﺿﻝ .
ﻫـ-ﺍﺧﺗﻳﺎﺭ ﻣﻭﺟﻬﺎﺕ ﺍﻟﻛﻠﻑ :ﺣﻳﺙ ﻳﻌﺭﻑ ﻣﻭﺟﻪ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ( Hilton, 1999:36) ” ﺑﺄﻧﻪ ﺧﺎﺻﻳﺔ ﻟﻔﻌﺎﻟﻳﺔ ﺃﻭ
ﻧﺷﺎﻁ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺳﺑﺏ ﺍﻟﻛﻠﻑ ﺧﻼﻝ ﺣﺩﻭﺙ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﻔﻌﺎﻟﻳﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ “. ﻭﻻﺧﺗﻳﺎﺭ ﻣﻭﺟﻬﺎﺕ ﺍﻟﻛﻠﻑ ﻣﺟﻣﻭﻋﺔ ﻣﻥ
ﺍﻟﻣﻌﺎﻳﻳﺭ ﻳﺟﺏ ﺃﺧﺫﻫﺎ ﺑﻧﻅﺭ ﺍﻻﻋﺗﺑﺎﺭ ﻣﻧﻬﺎ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺍﻟﺳﺑﺑﻳﺔ،ﺍﻟﻣﻧﺎﻓﻊ ﺍﻟﻣﺳﺗﻠﻣﺔ ، ﺍﻟﻣﻌﻘﻭﻟﻳﺔ ، ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ / ﺍﻟﻣﻧﻔﻌﺔ ،
ﺍﻷﻫﻣﻳﺔ ﺍﻟﻧﺳﺑﻳﺔ ، ﺍﻟﺗﺄﺛﻳﺭﺍﺕ ﺍﻟﺳﻠﻭﻛﻳﺔ.( ﺣﺳﻥ ، 89 : 2002 ).
ﻭ – ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ :ﺑﻌﺩ ﺃﻥ ﺗﻡ ﺗﺟﻣﻳﻊ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻓﻲ ﻣﺟﻣﻭﻋﺎﺕ ﺍﻟﻛﻠﻑ ﻭﺗﺣﺩﻳﺩ ﻣﻭﺟﻬﺎﺕ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ
ﺍﻟﻣﻧﺎﺳﺑﺔ ﻳﺗﻡ ﺍﺣﺗﺳﺎﺏ ﻣﻭﺟﻪ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻭﺍﺣﺩﺓ .
ﻭﺍﻟﺷﻛﻝ ﺭﻗﻡ (2) ﺍﻟﺗﺎﻟﻲ ﻳﺑﻳﻥ ﺧﻁﻭﺍﺕ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺎﻡ ( ABC )
-ﺍ- -ﺏ- -ﺝ- -ﺩ-

– ﻭ – – ﻫـ-

ً : ﺗﻛﺎﻣﻝ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﻧﻅﺎﻡ ABC ﻓﻲ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﺭﺷﻳﺩ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﻭﺍﺧﺗﻳﺎﺭ ﺍﻟﻣﺯﻳﺞ
ﺛﺎﻟﺛﺎ
ﺍﻻﻧﺗﺎﺟﻲ ﺍﻻﻣﺛﻝ.
ﻣﻊ ﺍﺯﺩﻳﺎﺩ ﺍﻟﻣﻧﺎﻓﺳﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻭﻗﺕ ﺍﻟﺣﺎﻟﻲ ﻭﺍﻟﺗﻘﺩﻡ ﺍﻟﺗﻛﻧﻭﻟﻭﺟﻲ ﺍﻟﻛﺑﻳﺭ ﺍﺯﺩﺍﺩﺕ ﺍﻟﺿﻐﻭﻁ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﺩﺍﺭﺍﺕ
ﺩﺍﺧﻝ ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﻣﻥ ﺍﺟﻝ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﻣﻭﺍﺭﺩﻫﺎ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﻣﺛﻠﻰ ﻟﺗﺣﻘﻳﻕ ﺍﻓﺿﻝ ﺃﺩﺍء ﺑﺄﻗﻝ ﻛﻠﻔﺔ ﻭﺍﻻﺭﺗﻘﺎء ﺑﻣﺳﺗﻭﻯ
ﺍﻟﺟﻭﺩﺓ ﺍﻟﻣﻁﻠﻭﺑﺔ .ﻭﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﺗﻁﻭﺭ ﺍﻟﺗﺎﺭﻳﺧﻲ ﻟﻠﻧﻅﺎﻡ ﻭﺍﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﻧﺭﻯ ﺍﻥ ﻫﻧﺎﻙ ﺗﻼﺯﻡ ﻟﻠﺗﻁﻭﺭ ﻭﺍﻥ
ﺍﺣﺩ ﻭﺍﺿﻌﻲ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﻌﺎﻟﻡ ﺟﻭﻟﺩﺭﺕ ﻗﺩ ﻛﺎﻥ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﺅﺳﺳﻳﻥ ﻟﻧﻅﺎﻡ ABC ﻣﻣﺎ ﻳﺷﻳﺭ ﺍﻟﻰ ﺗﻼﺯﻡ
ﺍﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﻭﺍﻟﻧﻅﺎﻡ .ﻭﺇﻥ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﻣﺎ ﺑﻳﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﻧﻅﺎﻡ ABC ﻳﺳﺎﻋﺩ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﻋﻠﻰ
ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻣﺛﻝ ﻟﻠﻣﻭﺍﺭﺩ ﻻﻥ ﺑﻌﺽ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺗﺗﺳﻡ ﺑﺎﻟﻧﺩﺭﺓ ﻣﻣﺎ ﻳﻌﻧﻲ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻲ ﺻﻠﺏ
ﻋﻣﻝ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻭﺫﻟﻙ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﻘﺳﻳﻡ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺇﻟﻰ ﻣﺿﻳﻑ ﻟﻠﻘﻳﻣﺔ ﻭﻫﺫﺍ ﻻ ﻳﻌﺗﺑﺭ ﻗﻳﺩ ﺑﺎﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ
ﻭ ﺃﻧﺷﻁﺔ ﻻ ﺗﺿﻳﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ ﻭﺗﻌﺗﺑﺭ ﻗﻳﺩ ﺑﺎﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻭﺍﻟﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ ﺗﺣﺳﻳﻧﻬﺎ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺧﻁﻭﺍﺕ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻛﻣﺎ
ﻣﺭ ﺳﺎﺑﻘﺎ .
ﻟﻘﺩ ﺃﺷﺎﺭ ﺑﺎﻛﺳﻧﺩﻝ (Baxendale,2004 :32) ﺇﻟﻰ ﺍﻧﻪ “ﻳﻣﻛﻥ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ABC ﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﻧﺎﺟﻣﺔ
ﻣﻥ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﻭﺍﻟﻣﺗﺄﺗﻲ ﻣﻥ ﻧﻅﺎﻡ ﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﺍﻟﻣﺑﻧﻲ ﻋﻠﻰ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ،ﺣﻳﺙ ﺍﻥ
ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﻣﻭﻓﺭﺓ ﻋﻥ ﻛﻝ ﻣﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺑﻧﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺗﺳﺎﻧﺩ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺻﻧﻊ
ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺳﺗﺭﺍﺗﻳﺟﻳﺔ ،ﻓﻲ ﺑﺩﺍﻳﺔ ﻋﻬﺩ ABC ﻛﺎﻥ ﻫﻧﺎﻙ ﺍﺗﺟﺎﻩ ﻧﺣﻭ ﺗﺟﺎﻫﻝ ﻓﻛﺭﺓ ﻋﺯﻝ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﻏﻳﺭ
ﺘﺤدﻴد ﻤراﻛز اﻷﻨﺸطﺔ اﻟﺘﺨطﻴط ﺘﺤدﻴد وﺘﺠﻤﻴﻊ اﻷﻨﺸطﺔ ﺘﺴﺠﻴﻝ ﻛﻠﻔﺔ اﻷﻨﺸطﺔ
ﺘﺤدﻴد ﻛﻠف اﻟﻤﻨﺘﺠﺎت اﺨﺘﻴﺎر ﻤوﺠﻬﺎت اﻟﻛﻠﻔﺔ
اﻟﺸﻛﻝ ( 2 )
ﺨطوات ﺘطﺒﻴق ﻨظﺎم ABC
اﻟﻤﺼدر : ﻤن اﻋداد اﻟﺒﺎﺤث
ﺍﻟﻣﺳﺗﻐﻠﺔ ﻟﻠﻧﺷﺎﻁ ﻟﻛﻥ ﻓﻲ ﻋﺎﻡ 1992 ﺃﺷﺎﺭ ﻛﻝ ﻣﻥ ﻛﻭﺑﺭ ﻭﻛﺎﺑﻠﻥ ﻓﻲ ﺍﺣﺩ ﺍﻟﻣﻘﺎﻻﺕ ﺍﻟﻰ ﻛﻳﻔﻳﺔ ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ
ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﺳﺗﻐﻠﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ”.

ﺃﻣﺎ ﺭﻭﺑﺭﺕ ﻛﻲ ﻓﻘﺩ ﺃﻛﺩ ﻋﻠﻰ ﺃﻫﻣﻳﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺑﻳﻥ ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ(kee,1995 :48) ﻓﻘﺩ ﺃﺷﺎﺭ ” ﺇﻟﻰ ﺍﻥ ﻛﻝ ﻣﻥ
ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺑﻧﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻳﻣﺛﻝ ﻣﺧﻁﻁﺎﺕ ﺑﺩﻳﻠﺔ ﻟﻧﻣﻭﺫﺝ ﺑﻧﺎء ﺍﻟﻬﻳﻛﻝ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻲ
ﻻﻳﺔ ﻣﺅﺳﺳﺔ ،ﻛﻼﻫﻣﺎ ﻗﺩ ﺗﻡ ﺗﺻﻣﻳﻣﻪ ﻟﻣﺳﺎﻧﺩﺓ ﺍﻟﻣﺩﺭﺍء ﻓﻲ ﻓﻬﻡ ﻋﻣﻠﻳﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺩﺍﺧﻝ ﺍﻟﻣﺅﺳﺳﺔ ﻭﻟﺗﺟﻬﻳﺯ
ﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺗﺧﺻﻳﺹ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﻭﻓﻲ ﺣﻳﻥ ﺃﻥ ﺃﻫﺩﺍﻓﻬﻣﺎ ﻣﺗﺷﺎﺑﻬﺔ ﻓﺎﻥ ﺍﻟﻭﺳﺎﺋﻝ ﺍﻟﻣﺳﺗﺧﺩﻣﺔ ﻹﻧﺟﺎﺯ ﻫﺫﻩ
ﺍﻷﻏﺭﺍﺽ ﺗﺧﺗﻠﻑ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﻫﺎﻣﺔ ،ﺇﻥ ABC ﻳﻣﺛﻝ ﺗﻭﺳﻌﺎ ﻓﻲ ﺃﻧﻅﻣﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﺩﻳﺔ ﻭﻗﺩ ﺃﻗﺭﺕ ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ
ﺍﻟﺗﻲ ﻁﺑﻘﺗﻪ ﺃﻧﻬﺎ ﻗﺩ ﺣﻘﻘﺕ ﺗﻁﻭﺭﺍ ﻓﻲ ﻓﻬﻡ ﺍﻟﻘﺩﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻟﺧﻁﻭﻁﻬﻡ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻭﻟﻠﺯﺑﺎﺋﻥ ﺃﻳﺿﺎ
ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺫﻟﻙ ﺍﻟﻌﺩﻳﺩ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﻧﺷﺎﺕ ﺃﻗﺭﺕ ﺑﺄﻧﻬﺎ ﻗﺩ ﺣﻘﻘﺕ ﺗﻁﻭﺭﺍ ﻭﺗﺣﺳﻳﻧﺎ ﻣﺷﺎﺑﻬﺎ ﻓﻲ ﻋﻣﻠﻳﺎﺗﻬﻡ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ
، ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻛﺱ ﻣﻥ ﺫﻟﻙ ﺗﻣﺛﻝ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﻻﺧﺗﻳﺎﺭ ﺍﻟﻣﺯﻳﺞ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻱ ﺍﻷﻣﺛﻝ ﻭﺗﻭﻓﺭ ﻧﻅﺭﺓ ﺩﺍﺧﻠﻳﺔ
ﻋﻥ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﺍﻟﺗﺻﻧﻳﻌﻳﺔ ﻭﺍﻟﺗﻲ ﺗﺗﺟﺎﻫﻠﻬﺎ ﺃﻧﻅﻣﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﺩﻳﺔ ،ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﻁﺑﻘﺕ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ
ﺃﺷﺎﺭﺕ ﺍﻟﻰ ﺍﻧﻬﺎ ﻗﺩ ﺳﺎﻋﺩﺕ ﻓﻲ ﺗﺧﻔﻳﺽ ﻭﻗﺕ ﺍﻟﺗﻭﺟﻳﻪ،ﻭﻗﺕ ﺍﻟﺩﻭﺭﺍﻥ ،ﺍﻟﻣﺧﺯﻭﻥ،ﻛﻣﺎ ﺃﻧﻬﺎ ﺣﺳﻧﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ
ﻭﺍﻟﺟﻭﺩﺓ…”.

ﺍﻥ ﺃﺳﺱ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻫﻲ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻧﻅﺎﻡ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺍﻟﻣﺑﻧﻲ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻟﺳﺣﺏ ﻭﺍﻟﺫﻱ ﻳﺗﻡ ﺗﻌﺭﻳﻔﻪ ﻣﻥ
ﺧﻼﻝ ﺗﺣﺭﻳﻙ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺍﻟﻰ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻓﻘﻁ ﻛﻁﺎﻗﺔ ﺃﺻﺑﺣﺕ ﻣﺗﻭﻓﺭﺓ ﻟﻐﺭﺽ ﺇﻛﻣﺎﻟﻬﺎ ،ﺍﻥ ﻁﺎﻗﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺩﺍﺧﻝ
ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺳﺣﺏ ﻣﺣﻛﻭﻣﺔ ﺑﺎﻟﻁﺎﻗﺔ ﺑﺗﺻﺭﻑ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﺍﻟﺻﻧﺎﻋﻳﺔ ﺣﻳﺎﻝ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ،ﺃﻳﺿﺎ ﻓﻲ ﻧﻅﺭﻳﺔ
ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻳﻔﺗﺭﺽ ﺑﺄﻥ ﺗﻛﻭﻥ ﺛﺎﺑﺗﺔ ﻟﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﻭﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻁﺑﻘﺎ ﻟﻬﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺍﻟﻣﺳﺎﻭﻱ
ﻹﻳﺭﺍﺩﺍﺕ ﺍﻟﻭﺣﺩﺓ ،ﺍﻥ ﺍﻟﻐﺭﺽ ﺍﻟﺭﺋﻳﺱ ﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻫﻭ ﺍﻟﺗﺄﻛﻳﺩ ﻋﻠﻰ ﺿﺭﻭﺭﺓ ﺗﺣﻭﻳﻝ ﺃﺳﻠﻭﺏ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻓﻲ
ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻭﺍﻟﺗﺣﻭﻝ ﻣﻥ ﺍﻷﻭﻟﻭﻳﺎﺕ ﺍﻟﺧﺎﺻﺔ ﺑﺗﺧﻔﻳﺽ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻰ ﺇﺩﺭﺍﻙ ﺃﻥ ﻧﺟﺎﺡ ﺗﺟﺎﻭﺯ ﺍﻟﻣﻌﻭﻗﺎﺕ ﻫﻭ ﺃﻛﺛﺭ
.(Massi, 2002 : 21) ﺃﻫﻣﻳﺔ
ﻭﺍﻥ ﺍﻟﺗﺣﻭﻝ ﻳﺗﻁﻠﺏ ﻣﻥ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺗﺭﻛﻳﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺭﺗﺑﻁ ﺑﺎﻟﺗﺭﻛﻳﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺍﻟﻰ
ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻭﻣﻘﺩﺭﺓ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ ﺑﺩﻻ ﻣﻥ ﺍﻟﺗﺭﻛﻳﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ .

ﺍﻥ ﺭﺑﻁ ﻧﻅﺎﻡ (ABC) ﻣﻊ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻛﻭﺟﻬﺔ ﻧﻅﺭ ﻟﻁﺑﻳﻌﺔ ﺍﺣﺗﺳﺎﺏ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﻁﺑﻘﺎ ﻟﻠـ (ABC)
ﻳﻔﺗﺭﺽ ﺃﻥ ﻛﻝ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻠﺗﺗﺑﻊ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﺗﺧﺗﻠﻑ ﻓﻲ ﻧﺳﺑﺗﻬﺎ ﻁﺑﻘﺎ ﻟﻣﺳﺑﺑﺎﺕ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻣﺎ ﻣﻥ
ﻭﺟﻬﺔ ﻧﻅﺭ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﻌﺗﺑﺭ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺛﺎﺑﺗﺔ ﻭﻏﺎﺭﻗﺔ ﺍﺭﺗﺑﺎﻁﺎ ﺑﺧﻳﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﻭﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ
ﻟﻬﺫﺍ ﻓﺎﻥ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﻋﻥ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻭﻓﺭﺓ ﻣﻥ ﺍﻟـ (ABC)ﺗﺳﺗﺧﺩﻡ ﻓﻲ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻣﻥ ﺃﺟﻝ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ
ﺍﺧﺗﻳﺎﺭ ﺍﻟﻣﺯﻳﺞ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻲ ﻭﻣﻥ ﺃﺟﻝ ﺍﻟﺣﺻﻭﻝ ﻋﻠﻰ ﻓﻬﻡ ﻣﺗﻛﺎﻣﻝ ﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﺍﻟﺭﺑﻁ ﺑﻳﻥ ﺍﻟـ (ABC) ﻭﻧﻅﺭﻳﺔ
ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻗﺎﻡ ﻫﺎﻧﻙ ﺍﻭﻻ ﺑﺗﻌﺭﻳﻑ ﺍﻟـ (ABC) ﻭﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﻧﻅﺭﻳﺎﺕ ﻣﺗﻧﻭﻋﺔ ﻭﺗﺣﻠﻳﻼﺕ ﻣﺧﺗﻠﻔﺔ
ﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻣﺛﻝ (ﺭﻭﺑﻥ ﻛﻭﺑﺭ ، ﺗﻭﻣﺎﺱ ﺟﻭﻧﺳﻥ ، ﺭﻭﺑﺭﺕ ﻛﺎﺭﺑﻥ ، ﻫﻭﺭﻧﺟﺭﻥ، ﺻﻧﺩﻡ ، ﺳﻳﻣﺳﻭﻥ)
.(Massi, 2002 : 23)
ﺇﻥ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻓﻲ ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﻳﺣﻘﻕ ﺍﻟﻣﺯﺍﻳﺎ ﺍﻟﺗﺎﻟﻳﺔ ( ﺍﻟﻔﺧﺭ ﻭﺍﻟﺩﻟﻳﻣﻲ، 436 ، 2002 )
۱ – ﺗﺣﺳﻳﻥ ﻭﻅﺎﺋﻑ ﺍﻟﺗﺧﻁﻳﻁ ﻭﺍﻟﺭﻗﺎﺑﺔ .
۲ – ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻷﺩﺍء ﺍﻹﺩﺍﺭﻱ ﻭﺭﻓﻊ ﺍﻟﻛﻔﺎءﺓ .
۳ – ﺿﺑﻁ ﺍﻹﻧﻔﺎﻕ ﻭﻗﻳﺎﺱ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺑﺷﻛﻝ ﺳﻠﻳﻡ .
٤ – ﺭﺳﻡ ﺳﻳﺎﺳﺔ ﺗﺳﻌﻳﺭ ﻋﻠﻣﻳﺔ ﻭﺳﻠﻳﻣﺔ .
٥ – ﺍﻟﺩﻗﺔ ﻓﻲ ﺗﺧﺻﻳﺹ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻻﺣﺗﻳﺎﺟﺎﺕ ﺍﻟﻔﻌﻠﻳﺔ .
ﻭﺍﻥ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﺣﻘﻕ ﺍﻵﺛﺎﺭ ﺍﻟﺗﺎﻟﻳﺔ: ( ﺍﻟﻁﺭﻳﺔ ﺑﺗﺻﺭﻑ ، 2006,41 )
۱. ﺍﻷﺛﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﺗﺧﻁﻳﻁ :ﻛﻭﻧﻧﺎ ﻧﻌﻳﺵ ﻓﻲ ﻋﺎﻟﻡ ﺗﺗﺳﻡ ﻣﻭﺍﺭﺩﻩ ﺑﺎﻟﻧﺩﺭﺓ ﻓﺎﻥ ﺗﺧﺻﻳﺹ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ
ً ( ﻭﻫﻧﺎ ﻳﻛﻣﻥ ﺩﻭﺭ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻲ
ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻳﻛﻭﻥ ﺷﻐﻝ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺷﺎﻏﻝ ﺩﺍﺋﻣﺎ
ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻣﺗﺎﺣﺔ ) 2
۲. ﺍﻷﺛﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﺭﻗﺎﺑﺔ : ﺗﻌﻛﺱ ﻭﻅﻳﻔﺔ ﺍﻟﺭﻗﺎﺑﺔ ﻛﺈﺣﺩﻯ ﺍﻟﻭﻅﺎﺋﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﻟﻠﺷﺭﻛﺔ ﺣﻳﻭﻳﺔ ﻭﻗﺩﺭﺓ
ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻻﺳﺗﻣﺭﺍﺭ ﺇﺫ ﺗﺅﺩﻱ ﺍﻟﺭﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﻔﺎﻋﻠﺔ ﺇﻟﻰ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ( ﻭﻫﻧﺎ ﻳﻛﻣﻥ
ﺩﻭﺭ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻲ ﺗﺻﺣﻳﺢ ﺍﻻﻧﺣﺭﺍﻓﺎﺕ ).
۳. ﺍﻷﺛﺭ ﻓﻲ ﺍﺗﺧﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ : ﻳﻌﺭﻑ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭ ﻋﻠﻰ ﺍﻧﻪ ﺍﺧﺗﻳﺎﺭ ﺍﺣﺳﻥ ﺍﻟﺑﺩﺍﺋﻝ ﺍﻟﻣﺗﺎﺣﺔ ﺑﻌﺩ
ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﻧﺗﺎﺋﺞ ﺍﻟﻣﺗﻭﻗﻌﺔ ﻣﻥ ﻛﻝ ﺑﺩﻳﻝ ﻭ ﺃﺛﺭﻫﺎ ﻓﻲ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺍﻷﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﻣﻁﻠﻭﺑﺔ ، ﻭﻳﺑﺭﺯ ﺩﻭﺭ
ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻲ ﻣﺟﺎﻝ ﺍﺗﺧﺎﺫ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻭﻣﺣﺎﻭﻟﺔ ﺍﺳﺗﻐﻼﻟﻪ ﻭﺗﺩﻋﻳﻡ
ﻛﺎﻓﺔ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻷﺧﺭﻯ ﻟﻧﺷﺎﻁ ﺍﻟﻘﻳﺩ .

ﻭﻳﺗﺿﺢ ﻣﻣﺎ ﺗﻘﺩﻡ ﺑﺎﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﺭﻛﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﺟﻝ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ ﻣﻔﺗﺭﺿﺔ ﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻭﺍﺩ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻛﻠﻔﺔ
ﻣﺗﻐﻳﺭﺓ ﺇﻣﺎ ﺑﻘﻳﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺗﻣﺛﻠﺔ ﺑﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻷﺟﻭﺭ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻭﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺗﺻﻧﻳﻊ ﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ
ﻭﺍﻟﻣﺻﺎﺭﻳﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﻭﺍﻟﺗﺳﻭﻳﻘﻳﺔ ﺗﻌﺩ ﻛﻠﻔﺎ ﺛﺎﺑﺗﺔ،ﺍﻥ ﺭﺑﻁ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻣﻊ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻳﺗﺄﺗﻰ ﻣﻥ
ﻭﺟﻬﺔ ﻧﻅﺭ ﻁﺑﻳﻌﺔ ﺍﺣﺗﺳﺎﺏ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﺣﻳﺙ ﻁﺑﻘﺎ ﻟﻧﻅﺎﻡ ABC ﻳﻔﺗﺭﺽ ﺍﻥ ﻛﻝ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻠﺗﺗﺑﻊ
ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﺗﺧﺗﻠﻑ ﻓﻲ ﻧﺳﺑﺗﻬﺎ ﻁﺑﻘﺎ ﻟﻣﺳﺑﺑﺎﺕ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ، ﺍﻣﺎ ﻣﻥ ﻭﺟﻬﺔ ﻧﻅﺭ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﻌﺗﺑﺭ
ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺛﺎﺑﺗﺔ ﻭﻏﺎﺭﻗﺔ ﺍﺭﺗﺑﺎﻁﺎ ﺑﺧﻳﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﻭﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻟﻬﺫﺍ ﻓﺎﻥ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﻋﻥ
ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻭﻓﺭﺓ ﻣﻥ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﺗﻭﺿﻊ ﻓﻲ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻣﻥ ﺍﺟﻝ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﻣﺳﺗﻣﺭ ﻟﺗﻠﻙ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ
ﻻ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ(ﺃﻧﺷﻁﺔ ﻣﻘﻳﺩﺓ ) ﻭﻣﻥ ﺍﺟﻝ ﺍﻟﺣﺻﻭﻝ ﻋﻠﻰ ﻓﻬﻡ ﻣﺗﻛﺎﻣﻝ ﻟﻌﻣﻠﻳﺔ ﺍﻟﺭﺑﻁ ﺑﻳﻥ ﻧﻅﺎﻡ ABC
ﻭﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﻟﺗﻣﻛﻥ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻣﻥ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺃﺩﺍﺋﻬﺎ ﺑﺎﺳﺗﻣﺭﺍﺭ ﻋﻠﻳﻪ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻣﺩﻋﻡ ﺑﻧﻅﺭﻳﺔ
ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ.

• ﻣﻧﺎﻓﻊ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﻣﺎ ﺑﻳﻥ ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ :
ﺍﻥ ﺍﻟﻣﻧﻔﻌﺔ ﺍﻷﺳﺎﺳﻳﺔ ﻣﻥ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﻫﻭ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻛﻛﻝ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ
ﺍﻟﻰ ﺗﺟﺎﻭﺯ ﺍﻟﻣﻌﻭﻗﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺣﺩ ﻣﻥ ﻗﺩﺭﺓ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻛﻛﻝ ،ﻟﻘﺩ ﺃﺷﺎﺭ ﺑﺎﻛﺳﻧﺩﻝ ﺇﻟﻰ ﺍﻥ( Baxendale,2004
ABC” ( :33 ﻳﺄﺧﺫ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﻣﺳﺗﺧﺩﻣﺔ ﻓﻲ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﻳﺿﻳﻑ ﻟﻬﺎ ﻗﻳﻣﺔ ﻧﻘﺩﻳﺔ ﻭﻁﺑﻘﺎ ﻟﻛﻭﻟﺩﺭﺍﺕ
ﻳﻣﻛﻥ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻣﺳﺑﺑﺎﺕ ﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﻟﺗﺗﺑﻊ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﺍﻟﺫﻱ ﻳﻌﺩ ﻗﻳﺩﺍ ﻭﻳﻣﻛﻥ ﺗﻘﺳﻳﻡ ﻫﺫﻩ
ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺑﺑﺎﺕ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ(ﺳﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﻌﻣﻝ ) ﻭﺗﻛﻭﻥ ﺍﻟﻧﺗﻳﺟﺔ ﻣﻌﺩﻝ ﺗﺣﻣﻳﻝ ﻳﺗﻡ ﺿﺭﺑﻪ ﻻﺣﻘﺎ ﺑﻌﺩﺩ
ﺍﻟﺩﻗﺎﺋﻕ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻻﻧﺗﺎﺝ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﻣﻥ ﺫﻟﻙ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﻭﻫﺫﺍ ﺳﻭﻑ ﻳﻌﻁﻳﻧﺎ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻘﺩﺭﺓ ﻟﻠﻧﺷﺎﻁ ﻻﻧﺗﺎﺝ ﻭﺣﺩﺓ
ﻭﺍﺣﺩﺓ ،ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﻟﻳﺱ ﻟﺩﻳﻬﺎ ﻁﺎﻗﺔ ﻋﺎﻁﻠﺔ ﺍﻭ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻌﺎﻧﻲ ﻣﻥ ﻧﻘﺹ ﻓﻲ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺗﺻﻧﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﻧﻬﺎ ﻗﻳﻭﺩﺍ
،ﻭﻳﺧﺗﻠﻑ ABC ﻋﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻲ ﺍﻧﻪ ﻳﺗﺗﺑﻊ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺛﻡ ﻳﻘﺳﻡ ﺗﻛﻠﻔﺔ
ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ(ﺍﻟﻣﻁﻠﻭﺑﺔ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ ABC )ﻋﻠﻰ ﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ (ﺍﻟﻣﻁﻠﻭﺑﺔ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ TOCﻭABC )ﻟﻠﻭﺻﻭﻝ ﺍﻟﻰ
ﻣﻌﺩﻝ ﺗﺣﻣﻳﻝ ﻟﻠﻧﺷﺎﻁ (ﺍﻟﻣﻁﻠﻭﺑﺔ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ ABC )ﺑﻌﺩ ﺫﻟﻙ ﻳﺗﻡ ﺿﺭﺏ ﻣﻌﺩﻝ ﺍﻟﺗﺣﻣﻳﻝ ﻓﻲ ﻛﻣﻳﺔ ﻣﺳﺑﺏ ﺗﻛﻠﻔﺔ
ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﺍﻟﻼﺯﻡ ﻟﻛﻝ ﻣﻧﺗﺞ ﻣﻥ ﻛﻝ ﻧﺷﺎﻁ (ﺍﻟﻣﻁﻠﻭﺑﺔ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ TOCﻭABC ) ﻭﺍﺳﺗﻧﺎﺩﺍ ﺍﻟﻰ ﻋﺩﺩ ﺍﻟﻭﺣﺩﺍﺕ
ﺍﻟﻣﺧﻁﻁ ﺇﻧﺗﺎﺟﻬﺎ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﻳﺗﻡ ﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺍﻟﻣﺧﻁﻁﺔ ﻟﻛﻝ ﻧﺷﺎﻁ ﻣﻊ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻣﺧﻁﻁﺔ
ﻟﻠﻧﺷﺎﻁ ﻟﻠﺗﻭﺻﻝ ﺇﻟﻰ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﺳﺗﺧﺩﻣﺔ ﻟﻛﻝ ﻧﺷﺎﻁ (ﻣﻌﺑﺭ ﻋﻧﻬﺎ ﺑﻣﺑﺎﻟﻎ ﻣﺎﻟﻳﺔ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ
ABCﻭﺃﺭﻗﺎﻡ ﻏﻳﺭ ﻣﺎﻟﻳﺔ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ TOC ) ،ﻣﻧﻬﺞ ABC ﻳﻧﺗﺞ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻭﻓﺭﻫﺎ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ
ﻓﻳﻣﺎ ﻳﺗﻌﻠﻕ ﺑﺎﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻌﺎﻁﻠﺔ ﻟﻠﻧﺷﺎﻁ، ﻭﻛﻧﺗﻳﺟﺔ ﻟﺗﺗﺑﻊ ﻣﺻﺎﺭﻱﻑ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻌﺎﻁﻠﺔ
ﺗﻭﻓﺭ ﻗﺎﺋﻣﺔ ﺍﻟﺩﺧﻝ ﻭﻓﻕ ABC ﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺇﺿﺎﻓﻳﺔ ﻋﻥ ﺭﺑﺣﻳﺔ ﺍﻟﻭﺣﺩﺓ ﺍﻟﻭﺍﺣﺩﺓ ﻟﻛﻝ ﻣﻧﺗﺞ ﻭﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﺗﺳﺗﻁﻳﻊ
ﻗﺎﺋﻣﺔ ﺍﻟﺩﺧﻝ ﻭﻓﻕ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻋﻠﻰ ﺗﻭﻓﻳﺭﻫﺎ ،ﻣﻊ ﺫﻟﻙ ﻳﺑﻘﻰ ﻫﻧﺎﻙ ﺧﻁﺭﺍ ﻓﻲ ﺳﻭء ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ
ﺗﻭﻓﺭﻫﺎ ﻗﺎﺋﻣﺔ ﺍﻟﺩﺧﻝ ﺍﻟﻣﻌﺩﺓ ﻭﻓﻕ ABC ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺇﻟﻐﺎء ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﺍﻟﺫﻱ ﻳﺣﻘﻕ ﺧﺳﺎﺭﺓ ﻁﺑﻘﺎ ﻟﻠﻘﺎﺋﻣﺔ ﻟﺫﺍ ﻳﺟﺏ
ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻣﺩﺧﻼ ﻣﻼﺋﻣﺎ ﻟﺻﻧﻊ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻣﻊ ﺍﻟﺗﺭﻛﻳﺯ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎ ﺕ ﻟﻛﻝ ﻣﻧﺗﺞ ﻓﺈﺫﺍ ﻣﺎ ﻛﺎﻧﺕ ﻣﺧﺭﺟﺎﺕ
ﻣﻧﺗﺞ ﻣﺎ ﺇﻳﺟﺎﺑﻳﺔ ﻻ ﻳﺟﺏ ﺇﻟﻐﺎﺋﻪ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻥ ﻣﺻﺎﺭﻳﻑ ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻝ ﺍﻟﺛﺎﺑﺗﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺗﻌﻠﻕ ﺑﺎﻟﻣﻧﺗﺞ ﺳﺗﺑﻘﻰ ﺣﺗﻰ
ﺑﻌﺩ ﺇﻟﻐﺎﺋﻪ ﻭﺳﻳﺗﻡ ﺗﻭﺯﻳﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺑﻘﻳﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﺃﺿﺎﻓﺗﻬﺎ ﺇﻟﻰ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻌﺎﻁﻠﺔ ﻟﻛﻝ ﻧﺷﺎﻁ ﻛﺎﻥ ﻳﺭﺗﺑﻁ
ﺑﻧﺗﺎﺝ ﺫﻟﻙ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ .”
3
• ﺍﻟﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ﺑﻳﻥ ﻧﻅﺎﻡ ( ABC) ﻭﺑﻳﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ :
ﻟﻐﺭﺽ ﺇﺟﺭﺍء ﺍﻟﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ﺑﻳﻥ ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ ﻳﺟﺏ ﺍﻟﻧﻅﺭ ﺍﻟﻰ ﺍﻭﺟﻪ ﺍﻟﺗﺷﺎﺑﻪ ﻭﺍﻻﺧﺗﻼﻑ ﺑﻳﻧﻬﻣﺎ ﻟﻠﻭﺻﻭﻝ ﺍﻟﻰ ﺍﻟﻳﺔ
ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺑﺩﻗﺔ ،ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﺗﻌﺎﻣﻝ ﻣﻊ ﻋﻧﺎﺻﺭ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺑﺷﻛﻝ ﻣﺧﺗﻠﻑ ﺣﻳﺙ ﺍﺷﺎﺭ ﻛﻲ ﺍﻟﻰ ﺍﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ
ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ( kee,1995 :29 )” ﺗﻌﺎﻣﻝ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻭﺍﺩ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻛﺗﻛﻠﻔﺔ ﻣﺗﻐﻳﺭﺓ ﺑﻳﻧﻣﺎ ﺍﻟﻌﻣﻝ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭ ﻭﻛﻝ
ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻷﺧﺭﻯ ﺗﻌﺗﺑﺭﻫﺎ ﺛﺎﺑﺗﺔ ﻟﻐﺭﺽ ﺍﻟﺗﻭﺻﻝ ﺍﻟﻰ ﻫﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺑﻬﺩﻑ ﺗﻌﻅﻳﻡ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻭﺫﻟﻙ ﻓﻬﻲ
ﺗﺷﺑﻪ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻓﻲ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﺭﺑﺢ “، ﻓﻲ ﺣﻳﻥ ﺍﻥ ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺑﻧﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ
ﻳﻧﻅﺭ ﺍﻟﻰ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻧﻬﺎ ﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻭﻏﻳﺭ ﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺿﻭء ﻗﺎﺑﻠﺗﻬﺎ ﻟﻠﺗﺗﺑﻊ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻻ ﺑﻝ ﺍﻧﻪ ﻳﻠﺟﺎ
ﺍﻟﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻛﻭﺳﻳﻠﺔ ﻟﺗﺣﻭﻳﻝ ﻣﺎﻫﻭ ﻏﻳﺭ ﻣﺑﺎﺷﺭ ﺍﻟﻰ ﻣﺑﺎﺷﺭ ﻭﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﻓﺎﻥ ﻫﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺍﻟﺫﻱ ﻳﻘﻳﺳﻪ ﻫﺫﺍ
ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻳﺧﺗﻠﻑ ﻋﻥ ﻫﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺍﻟﺫﻱ ﺗﻘﻳﺳﻪ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ .

ﺃﺷﺎﺭ ﺑﺎﻛﺳﻧﺩﻝ ﺇﻟﻰ ﺇﻥ ﺍﻟﻔﺭﻕ ﺍﻷﺳﺎﺳﻲ ﺑﻳﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﺑﻳﻥ ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺑﻧﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻥ
ﺍﻟﺛﺎﻧﻲ ﻳﺗﺑﻧﻰ ﺗﺗﺑﻊ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻟﻠﺣﺻﻭﻝ ﻋﻠﻰ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻓﻲ ﺣﻳﻥ ﺍﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﻌﻳﻕ ﺑﺈﺻﺭﺍﺭ ﻣﺣﺎﻭﻻﺕ
ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻣﻊ ﺫﻟﻙ ﻛﻼﻫﻣﺎ ﻳﻬﺗﻡ ﺑﺎﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻟﻌﺎﻁﻠﺔ ﻟﻠﻧﺷﺎﻁ ﻭﻋﻧﺩﻣﺎ ﻳﻛﻭﻥ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺩﺍﺧﻠﻲ ﺗﻛﻭﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ
ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻛﺎﻓﻳﺔ ﻟﻣﺳﺎﻧﺩﺓ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻓﻲ ﺍﻵﺟﻝ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ ﻭﻋﻧﺩﻣﺎ ﻳﻛﻭﻥ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺧﺎﺭﺟﻳﺎ ﺗﻛﻭﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻏﻳﺭ
ﻛﺎﻓﻳﺔ ﻟﻣﺳﺎﻧﺩﺓ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺗﺳﻭﻳﻕ ﻣﺛﻼ ﻟﺫﺍ ﺗﺣﺗﺎﺝ ﻭﻟﻐﺭﺽ ﺻﻧﻊ ﻗﺭﺍﺭ ﺳﺗﺭﺍﺗﻳﺟﻲ ﻳﺗﻌﻠﻕ ﺑﺗﻁﻭﻳﺭ ﺍﻟﻣﻧﺕ ﺝ
ﻭﺯﻳﺎﺩﺗﻪ ﻳﺟﺏ ﺭﺑﻁ ﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺑﻧﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ”…
.( Baxendale,2004 :33)
ﻭﺍﻟﺟﺩﻭﻝ ﺭﻗﻡ(1) ﻳﺑﻳﻥ ﻧﻘﺎﻁ ﺍﻟﺗﺷﺎﺑﻪ ﻭﺍﻻﺧﺗﻼﻑ ﺑﻳﻥ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻭﺍﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﻣﻥ ﺣﻳﺙ ﺍﻟﻧﻅﺭﺓ ﺍﻟﻰ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ،ﻭﺍﻟﻰ
ﺍﻻﻧﺷﻁﺔ، ﻭﺍﻟﻬﺩﻑ،ﻭﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ…….ﺍﻟﺦ

ﺍﻟﺟﺩﻭﻝ (1) ﺍﻭﺟﻪ ﺍﻟﺗﺷﺎﺑﻪ ﻭﺍﻻﺧﺗﻼﻑ ﺑﻳﻥ ﻧﻅﺎﻡ ( ABC) ﻭﺑﻳﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ :
ﺍﻟﺑﻳﺎﻥ(ﻧﻘﺎﻁ ﺍﻟﺗﺷﺎﺑﻪ ﻭﺍﻻﺧﺗﻼﻑ) ﻧﻅﺎﻡ ( ABC) ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ(TOC )
1-ﻣﻥ ﺣﻳﺙ ﺗﻘﺳﻳﻡ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﺗﻘﺳﻳﻡ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﻧﺷﻁﺔ
(ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ ﻭﻻ ﺗﺿﻲﻑ ﻗﻳﻣﺔ)
ﺗﻘﺳﻳﻡ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﺇﻟﻰ ﺳﻠﺳﻠﺔ (ﺃﻧﺷﻁﺔ)
ﺗﺿﻡ ﺣﻠﻘﺎﺕ(ﺣﻠﻘﺔ ﺿﻌﻳﻔﺔ ﻭﺣﻠﻘﺔ
ﻗﻭﻳﺔ)
2-ﻣﻥ ﺣﻳﺙ ﺍﻟﺗﻌﺎﻣﻝ ﻣﻊ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ
ﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﺗﺿﻲﻑ ﻗﻳﻣﺔ ﺃﻭ ﺿﻌﻳﻔﺔ
-ﻏﻳﺭ ﺿﺭﻭﺭﻳﺔ ﻭﻳﻣﻛﻥ
ﺍﻻﺳﺗﻐﻧﺎء ﻋﻧﻬﺎ
– ﺿﺭﻭﺭﻳﺔ ﻟﻛﻧﻬﺎ ﻏﻳﺭ ﻛﻔﻭءﺓ
ﻭﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻠﺗﺣﺳﻳﻥ
ﺍﻟﺗﻌﺎﻣﻝ ﻣﻌﻬﺎ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺧﻁﻭﺍﺕ
ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻋﻝﻯ ﺃﺳﺎﺱ
ﺃﻧﺷﻁﺔ ﺗﺷﻛﻝ ﻗﻳﻭﺩﺍ ﻭﺃﺧﺭﻯ ﻻ
ﺗﺷﻛﻝ ﻗﻳﻭﺩ
3-ﻣﻥ ﺣﻳﺙ ﺍﻟﻬﺩﻑ ﺍﻟﺩﻗﺔ ﻓﻲ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ
ﻭﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﻳﻧﻌﻛﺱ ﺇﻳﺟﺎﺑﻳﺎ ﻋﻠﻰ
ﺃﺩﺍء ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ
ﺍﻻﺭﺗﻘﺎء ﺑﺎﻟﺷﺭﻛﺔ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﻣﻥ
ﺍﻻﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻷﻣﺛﻝ ﻟﻠﻣﻭﺍﺭﺩ ﻭﺗﻌﻅﻳﻡ
ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ
4-ﻣﻥ ﺣﻳﺙ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ ﻣﻬﻡ ﻓﻲ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻻ ﻳﻣﻛﻥ ﺍﻻﺳﺗﻐﻧﺎء ﻋﻧﻪ
5-ﻣﻥ ﺣﻳﺙ ﺍﻟﻛﻔﺎءﺓ ﻳﺣﻘﻕ ﺃﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﻳﺣﻘﻕ ﺃﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ
6-ﻣﻥ ﺣﻳﺙ ﻗﻳﺎﺱ ﻫﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺍﻟﻔﺭﻕ ﺑﻳﻥ ﺳﻌﺭ ﺍﻟﺑﻳﻊ ﻭﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ
ﺍﻟﻣﺗﻐﻳﺭﺓ ﺑﻐﺽ ﺍﻟﻧﻅﺭ ﻋﻥ
ﻛﻭﻧﻬﺎ ﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﺍﻭ ﻏﻳﺭ ﻣﺑﺎﺷﺭﺓ
ﺍﻟﻔﺭﻕ ﺑﻳﻥ ﺳﻌﺭ ﺍﻟﺑﻳﻊ ﻭﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﻭﺍﺩ
ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻓﻘﻁ
ﺍﻟﻣﺻﺩﺭ:ﻣﻥ ﺇﻋﺩﺍﺩ ﺍﻟﺑﺎﺣﺙ
• ﺃﺳﺎﻟﻳﺏ ﺗﻛﺎﻣﻝ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻣﻊ ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺑﻧﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ : 4
ﻫﻧﺎﻙ ﺍﻟﻌﺩﻳﺩ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﺅﻟﻔﻳﻥ ﺍﻟﺫﻳﻥ ﺗﻧﺎﻭﻟﻭﺍ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺑﻳﻥ ﺭﺑﺣﻳﺔ ﺍﻟﻣﻧﺷﺎﺓ ﻭﺗﺣﺳﻳﻥ ﺃﺩﺍﺋﻬﺎ ﻭﺍﻗﺗﺭﺡ ﻛﻝ ﻣﻧﻬﻡ ﺃﺳﻠﻭﺑﺎ
ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﻣﻥ ﺿﻣﻧﻬﺎ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻛﻼ ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ ﺑﺎﻟﺭﻏﻡ ﻣﻥ ﺍﺭﺗﺑﺎﻁ ﻛﻝ ﻣﻧﻬﻣﺎ ﺑﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺗﺧﺗﻠﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺩﻯ
ﺍﻟﺯﻣﻧﻲ ﻣﻊ ﺫﻟﻙ ﻳﻣﻛﻥ ﺩﻣﺞ ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ ﻓﻲ ﺻﻳﺎﻏﺔ ﻧﻣﻭﺫﺝ ﻟﺗﺭﺷﻳﺩ ﻗﺭﺍﺭﺕ ﺍﻟﻣﺯﻳﺞ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻲ ﺍﻷﻣﺛﻝ ﻭﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ
ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ ﻭﺍﻟﻁﻭﻳﻝ،ﺃﺷﺎﺭ ﺭﻭﺑﺭﺕ ﻛﻲ ﺍﻧﻪ ﻳﻣﻛﻥ ﺻﻳﺎﻏﺔ ﻧﻣﻭﺫﺝ ﻟﻠﺗﻛﺎﻣﻝ ﻋﻥ
ﻁﺭﻳﻕ ﺑﺭﻣﺟﺔ ﺗﻛﺎﻣﻝ ﺍﻟﻣﺯﻳﺞ (Mixed–integer programming ) ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺑﺭﻧﺎﻣﺞ ﺣﺎﺳﻭﺑﻲ ﺑﻌﺩ
ﺗﺟﻬﻳﺯﻩ ﺑﺎﻟﻣﻌﻁﻳﺎﺕ ﺍﻟﻼﺯﻡ ﺓ ﻣﻥ ﺍﻟﺑﻳﺎﻧﺎﺕ ،ﻭﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ABC ﻣﻊ ﺍﻻﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺍﻟﻣﺎﺩﻱ ﻭﻣﻊ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ
ﻟﻸﻧﺷﻁﺔ ﻳﺗﻡ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻧﻣﻭﺫﺝ ﻟﻠﺑﺭﻣﺟﺔ ﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺍﻟﺧﻠﻳﻁ ،ﻭﻳﻣﻛﻥ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻣﻬﺎ ﻟﺗﻣﺛﻳﻝ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ
ﺍﻟﻭﺣﺩﺓ ﻭﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﻛﻣﺗﻐﻳﺭﺍﺕ ﻣﺳﺗﻣﺭﺓ ،ﺑﻳﻧﻣﺎ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺗﻭﻯ ﺍﻟﻭﺍﺟﺑﺎﺕ ﻭﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻳﺗﻡ ﺗﻣﺛﻳﻠﻬﺎ
ﻛﻣﺗﻐﻳﺭﺍﺕ ،ﻭﺍﻟﻧﻣﻭﺫﺝ ﻳﻭﺣﻭﺳﺏ ﺑﺎﻟﻛﺎﻣﻝ ﻣﺳﺗﺧﺩﻣﺎ ﺍﻟﺭﺑﻁ ﻣﺎ ﺑﻳﻥ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ، ﻭﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻣﺎﺩﻳﺔ ،ﻭﻁﺎﻗﺔ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ
ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ،ﻭﻟﻬﺫﺍ ﻓﻬﻭ ﻳﻣﻛﻥ ﻣﻥ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﺍﻟﻌﺩﻳﺩ ﻣﻥ ﻣﺑﺎﺩﺉ ABC ,TOC ﺩﺍﺧﻝ ﺻﻳﻐﺔ ﻋﻣﻝ ﻋﺎﻣﺔ ،ﺍﻥ ﺍﻟﺣﻝ
ﻟﻧﻣﻭﺫﺝ ﺍﻟﺑﺭﻣﺟﺔ ﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺍﻟﺧﻠﻳﻁ ﻳﻌﻁﻲ ﺍﻟﻣﺯﻳﺞ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻲ ﺍﻷﻣﺛﻝ ﻟﻠﻁﺎﻗﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﺍﻟﻔﺭﺩﻳﺔ ﻟﻸﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﻣﻼﺋﻡ
ﻟﻠﻬﻳﻛﻝ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻲ ﻟﻠﻣﻧﺷﺎﺓ ﻭﻳﺷﺧﺹ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﺗﻣﺛﻝ ﻗﻳﻭﺩ ﻭﻣﻭﺍﺭﺩﻫﺎ ﺍﻟﻣﺗﺟﺎﻭﺯﺓ ( excess) ،ﻫﺫﻩ
ﻫﻲ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺗﻲ ﻗﺩ ﺗﺅﺩﻱ ﺇﻟﻰ ﺗﺟﺎﻭﺯ ﻓﻲ ﺍﻷﻧﻔﺎﻕ ﻣﻊ ﺫﻟﻙ ﻓﺎﻥ ﺗﺷﺧﻳﺹ ﺗﻠﻙ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺃﻭﻻ ﻟﻺﻧﺗﺎﺝ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ
ﻗﺩ ﺗﺳﺎﻧﺩ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻓﻲ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺗﺧﺻﻳﺹ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﻻﺳﺗﺧﺩﺍﻣﺎﺕ ﺃﺧﺭﻯ ،ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺇﻟﻰ ﺫﻟﻙ ﺍﻟﻧﻣﻭﺫﺝ ﻳﺟﻬﺯ
ﻧﻘﻁﺔ ﺍﻟﺑﺩﺍﻳﺔ ﻟﺗﻁﺑﻳﻕ ﻣﺑﺎﺩﺉ ﻛﻭﻟﺩﺭﺍﺕ ﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﺗﻧﻅﻳﻡ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ،ﻭﺑﺎﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺗﺣﻠﻳﻝ ﺍﻟﺣﺳﺎﺳﻳﺔ
ﻟﻬﺫﺍ ﺍﻟﻧﻣﻭﺫﺝ ﻳﻣﻛﻥ ﺗﻘﺩﻳﺭ ﺍﻟﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﻣﺗﻭﻗﻌﺔ ﻓﻲ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻭﺍﻟﺭﺑﺢ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺣﻝ ﻣﺷﻛﻠﺔ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﺍﻟﺫﻱ ﻳﻣﺛﻝ ﻗﻳﺩﺍ
ﻭﻳﺷﺧﺹ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﺍﻟﺫﻱ ﺳﻳﻛﻭﻥ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺍﻟﺟﺩﻳﺩ ﻋﻧﺩﻣﺎ ﺗﺣﻝ ﻣﺷﻛﻠﺔ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺍﻷﻭﻝ ( kee,1999 :30 ).
ﺃﻣﺎ ﻫﺎﻧﻙ ﻓﻘﺩ ﻧﺎﻗﺵ ﺛﻼﺛﺔ ﺃﻧﻭﺍﻉ ﻣﻥ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺑﻳﻥ ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ (Huang,L.,1999;23 ) ﻭﻛﺎﻻﺗﻲ:
1-ﻣﻥ ﺣﻳﺙ ﻣﺳﺎﻧﺩﺓ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ TOC ﻭﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻁﻭﻳﻝ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ
ABC :ﺗﻌﺗﺑﺭ TOC ﺃﺩﺍﺓ ﻣﻔﻳﺩﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ ﺍﻟﺫﻱ ﺗﻌﺗﺑﺭ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻓﻳﻪ ﺛﺎﺑﺗﺔ (ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻥ ﻛﻝ
ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻣﺗﻐﻳﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻁﻭﻳﻝ ) ﻣﻣﺎ ﻳﻌﻧﻲ ﺍﻥ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻳﺗﻡ ﺗﺣﻘﻳﻘﻪ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺯﻳﺎﺩﺓ
ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﻟﻬﺫﺍ ﻳﻘﺎﺱ ﺍﻷﺩﺍء ﻋﻠﻰ ﺿﻭء ﺍﻟﻔﺎﻋﻠﻳﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻛﺱ ﻣﻥ ﺍﻟﻛﻔﺎءﺓ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻣﺛﻝ ﺍﻟﺭﻛﻳﺯﺓ ﻓﻲ ﻣﺣﺎﺳﺑﺔ
ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﻌﻳﺎﺭﻳﺔ ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﺩﻳﺔ ،ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ ﺗﺗﻁﻠﺏ ﻣﻥ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺃﻥ ﺗﻘﻳﺱ ﺑﺩﻗﺔ ﺍﻷﺛﺭ ﺍﻟﻧﺎﺗﺞ
ﻋﻥ ﺑﺩﺍﺋﻝ ﺍﻟﺗﻐﻳﺭ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺩﺧﻼﺕ ،ﺑﻳﻧﻣﺎ ABC ﻳﺳﺗﺧﺩﻡ ﻣﺑﺩﺋﻳﺎ ﻛﺄﺳﻠﻭﺏ ﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺩﻯ
ﺍﻟﻁﻭﻳﻝ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﺧﺗﻳﺎﺭ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﺍﻟﻣﺯﻳﺞ ،ﺗﺳﻬﻳﻼﺕ ﺍﻟﺣﺟﻡ،ﻭﺍﻟﻣﻭﻗﻊ ﺍﻟﺫﻱ ﻓﻳﻪ ﻛﻝ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ
ﺗﻌﺗﺑﺭ ﻣﺗﻐﻳﺭﺓ ،ﺍﻟﻣﺑﺩﺃ ﺍﻻﻗﺗﺻﺎﺩﻱ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ ﻣﻘﺎﺑﻝ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻁﻭﻳﻝ ﻳﻌﺗﻣﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺗﻭﺳﻊ ﺍﻭ ﺭﺑﻁ
ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ ﺩﺍﺧﻝ ﺍﻟﺗﺳﻬﻳﻼﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﺣﻳﺙ ﻳﻛﻭﻥ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻛﻼ ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ ﺑﺄﻓﺿﻝ ﺻﻭﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻠﺫﺍﻥ
ﻳﺭﺗﺑﻁﺎﻥ ﺑﻪ ﻭﻻ ﻳﻼﺋﻣﺎﻥ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻭﺳﻁﻲ ﺍﻟﺫﻱ ﻓﻳﻪ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺧﻠﻳﻁ ﻣﻥ ﺛﺎﺑﺗﺔ ﻭﻣﺗﻐﻳﺭﺓ ﻭﺍﻥ ﺍﻟﺣﻝ ﺍﻟﻣﻘﺑﻭﻝ
ﻟﻣﺛﻝ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﻫﻭ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻁﺭﻳﻘﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻟﻐﺭﺽ ﻗﻳﺎﺱ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺍﻟﻰ ﺇﻋﺩﺍﺩ
ﺍﻟﺗﻘﺎﺭﻳﺭ ﺍﻟﻣﺎﻟﻳﺔ ﺟﻧﺑﺎ ﺍﻟﻰ ﺟﻧﺏ ﻣﻊ ABC .
2- ﻧﻣﻭﺫﺝ ﺑﺭﻣﺟﺔ ﺗﻛﺎﻣﻝ ﺍﻟﻣﺯﻳﺞ (Mixed–integer programming ): ﺍﻟﺫﻱ ﺳﺑﻕ ﺍﻹﺷﺎﺭﺓ ﺇﻟﻳﻪ
ﻭﻳﺷﻳﺭ ﻫﺎﻧﻙ :ﻛﺎﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻧﻣﻭﺫﺝ ﻳﻣﺛﻝ ﺍﻷﻓﺿﻠﻳﺔ ﻓﻲ ﺭﺑﻁ ﺩﺍﻟﺔ ﺍﻷﻫﺩﺍﻑ ﻣﻊ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻣﻊ ﺍﻟﻣﺗﻐﻳﺭﺍﺕ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭﺓ
ﻭﺍﻟﻣﻛﻣﻠﺔ ،ﺗﺳﺗﺧﺩﻡ ﺩﺍﻟﺔ ﺍﻷﻫﺩﺍﻑ ﻟﻭﺻﻑ ﻫﺩﻑ ﺍﻟﻣﻧﻅﻡﺓ، ﺑﻳﻧﻣﺎ ﻳﺗﻡ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻣﻌﺎﺩﻟﺔ ﺛﺎﻧﻳﺔ ﻟﺑﻧﺎء ﻧﻣﻭﺫﺝ ﻟﻠﻘﻳﻭﺩ
ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺣﺩ ﻣﻥ ﺍﻷﻫﺩﺍﻑ ،ﺣﺎﻟﻣﺎ ﻳﺗﻡ ﻭﺿﻊ ﺧﻭﺍﺭﺯﻣﻳﺔ ﻭﺻﻳﻐﺔ ﻣﻌﺎﺩﻟﺔ ﻟﺣﻝ ﺍﻟﺩﺍﻟﺔ ﻭﻟﺗﻌﻅﻳﻡ ﺍﻟﻣﺗﻐﻳﺭﺍﺕ ﺍﻟﺭﺧﻭﺓ
ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻘﻳﺱ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺯﺍﺋﺩﺓ ﻟﻠﻣﻭﺍﺭﺩ ﻭﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﺗﺷﻛﻝ ﻗﻳﺩﺍ ،ﻳﺗﻡ ﺗﻌﻅﻳﻡ ﻗﻳﻣﺔ ﺩﺍﻟﺔ ﺍﻷﻫﺩﺍﻑ .
3-ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺩﻭﺭﺓ ﺍﻟﺯﻣﻥ ﻭ ABC ﻭ TOC :ﺍﻥ ﺗﻧﻅﻳﻡ ﻣﺯﻳﺞ ﻣﻥ ﺩﻭﺭﺓ ﺍﻟﺯﻣﻥ ﻭABC ﻭTOCﻭﺗﺻﻧﻳﻑ
ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻓﻲ ﺳﺗﺔ ﻣﺟﺎﻣﻳﻊ ﻟﺩﻭﺭﺓ ﺍﻟﺯﻣﻥ ﻫﻲ :ﺍﻷﻋﺩﺍﺩ،ﺍﻻﻧﺗﻅﺎﺭ،ﺍﻟﺗﺷﻐﻳﻝ،ﺍﻟﺗﻔﺗﻳﺵ،ﺍﻟﺗﻔﺭﻳﻎ،ﺍﻟﺗﺣﺭﻳﻙ،ﺗﻣﺛﻝ
ﺍﺳﻠﻭﺑﺎ ﻣﺗﻣﻳﺯﺍ ﻟﻠﺗﻛﺎﻣﻝ ﻣﺎ ﺑﻳﻥ ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ ،ﺣﺎﻟﻣﺎ ﻳﺗﻡ ﻛﺳﺭ(ﺗﺟﺯﺋﺔ) ﺩﻭﺭﺓ ﺍﻟﺯﻣﻥ ﺇﻟﻰ ﻓﺗﺭﺍﺕ ﺻﻐﻳﺭﺓ ﺗﺻﺑﺢ
ﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﻭﺍﻟﺗﻧﻅﻳﻡ ﻟﻠﻣﺭﺍﺣﻝ ﺍﻟﻣﻘﺗﺭﻥﺓ ﺑﺎﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ،ﺃﻭﺍﻣﺭ ﺍﻟﻌﻣﻼء ،ﺍﻭ ﺍﻟﻭﺟﺑﺎﺕ،ﺍﻥ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺩﻭﺭﺓ ﺍﻟﺯﻣﻥ
ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ABC ﻭ TOC ﻳﻣﻛﻥ ﺇﻧﺟﺎﺯﻩ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﻋﻣﻠﻳﺎﺕ ﻣﺗﻌﺩﺩﺓ ،ﻣﺛﻝ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﺛﻡ ﺇﺟﺭﺍء ﺗﺣﻠﻳﻝ
ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻣﻘﺎﺑﻝ ﺍﻟﻣﻧﻔﻌﺔ ،ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﺳﺎﻋﺩ ﻋﻠﻰ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﻘﻠﻳﻝ ﺩﻭﺭﺓ ﺍﻟﺯﻣﻥ ﺩﻭﻥ ﺇﺿﺎﻓﺔ
ﻁﺎﻗﺔ ﻭﺗﻣﻛﻥ ﻣﻥ ﺟﺩﻭﻟﺔ ﺍﻟﺗﺳﻠﻳﻡ ﺯﻣﻧﻳﺎ ،ﻭﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺅﺳﺳﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﻟﺩﻳﻬﺎ ﺗﺻﻧﻳﻊ ﺩﺍﺧﻠﻲ
،ﻭﺗﺧﻔﻳﺽ ﻣﺗﻭﺳﻁ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺛﺎﺑﺗﺔ ﻟﻛﻝ ﻭﺣﺩﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ .ABC ﻳﺳﻬﻝ ﻣﻥ ﺗﺣﻠﻳﻝ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻣﻘﺎﺑﻝ 5
ﺍﻟﻣﻧﻔﻌﺔ ﻓﻲ ﺻﻧﻊ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺟﻭﺩﺓ ﺁﺧﺫﺍ ﺑﻧﻅﺭ ﺍﻻﻋﺗﺑﺎﺭ ﺃﻧﺷﻁﺔ ﺩﻭﺭﺓ ﺍﻟﺯﻣﻥ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ ﻋﻠﻰ ﺧﻣﺳﺔ
ﺃﺳﺋﻠﺔ ﻫﻲ:
• ﻫﻝ ﻳﺯﻳﺩ ﺍﻟﺗﺧﻔﻳﺽ ﺍﻟﻣﺑﺎﻟﻎ ﻓﻳﻪ ﻟﺩﻭﺭﺓ ﺍﻟﺯﻣﻥ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ .
• ﻣﺎ ﻫﻲ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺳﺗﻬﻠﻙ ﺍﻏﻠﺏ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺩﺍﺧﻝ ﻛﻝ ﻣﺭﺣﻠﺔ .
• ﻣﺎ ﻫﻲ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﻳﻣﻛﻥ ﺗﻐﻳﺭﻫﺎ ﺍﻭ ﺗﺧﻔﻳﺿﻬﺎ ﺩﻭﻥ ﺍﻟﺗﺄﺛﻲﺭ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ .
• ﻣﺎ ﺍﻟﺫﻱ ﺳﻳﻛﻠﻔﻧﺎ ﺟﺭﺍء ﺍﻟﺗﻐﻳﺭ ﺍﻭ ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﻝ ﻣﻥ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺳﺎﻫﻡ ﻓﻲ ﺩﻭﺭﺓ ﺍﻟﺯﻣﻥ.
• ﻣﺎ ﻫﻲ ﺍﻟﻭﻓﻭﺭﺍﺕ ﺍﻟﻣﻌﻘﻭﻟﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻧﺎﺗﺟﺔ ﻋﻥ ﺗﻘﻠﻳﻝ ﺩﻭﺭﺓ ﺍﻟﺯﻣﻥ ﻟﻧﺷﺎﻁ ﻣﻌﻳﻥ.
ﺍﻥ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺑﻳﻥ ABC ﻭ TOC ﻳﻣﻛﻥ ﻣﻥ ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ ﻋﻠﻰ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﺗﺳﺎﺅﻻﺕ ﻭﺍﻥ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺳﻭﻑ ﻳﻌﻣﻝ
ﻋﻠﻰ ﺗﻭﻓﻳﺭ ﻗﺎﻋﺩﺓ ﺑﻳﺎﻧﺎﺕ ﺗﺳﺎﻧﺩ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺻﻧﻊ ﻭﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ .
• ﺧﻁﻭﺍﺕ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺎﻡ ﺗﻛﺎﻣﻝ ( ABC) ﻣﺩﻋﻡ ﺑﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ :
ﻳﻣﻛﻥ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺎﻡ ( ABC) ﺍﻟﻣﺩﻋﻡ ﺑﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﻓﻕ ﻟﻭﺟﻬﺔ ﻧﻅﺭ ﺍﻟﺑﺎﺣﺛﻳﻥ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺭﺑﻁ ﻣﻔﻬﻭﻡ
ﺗﺻﻧﻳﻑ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻁﺑﻘﺎ ﻟﺳﻠﺳﻠﺔ ﺍﻟﻘﻳﻣﺔ ﻭﺍﻟﺗﻲ ﺗﻭﺿﺢ ﺩﺍﻟﺔ ﺍﻟﻭﻅﺎﺋﻑ ﻓﻲ ﺃﻳﺔ ﻣﺅﺳﺳﺔ ﺑﺎﻟﻣﻔﻬﻭﻡ ﺍﻟﻣﻌﺗﻣﺩ ﻓﻲ
ﺗﺻﻧﻳﻑ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻣﻥ ﻗﺑﻝ ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺑﻧﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺑﻬﺩﻑ ﺗﺷﺧﻳﺹ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﺗﺿﻳﻑ
ﻗﻳﻣﺔ ﺃﻭﻻ ، ﻭﺗﺷﺧﻳﺹ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﺳﺗﻐﻠﺔ ﺑﺎﻟﻛﺎﻣﻝ ﺛﺎﻧﻳﺎ ﻭﺗﺭﺟﻣﺔ ﺫﻟﻙ ﺑﺻﻳﻐﺔ ﻧﻘﺩﻳﺔ ﺗﻭﺿﺢ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﻁﺎﻗﺔ
ﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﺳﺗﻐﻠﺔ ﻟﻛﻝ ﻧﺷﺎﻁ ﻻ ﻳﺷﻛﻝ ﻗﻳﺩ ﺑﻌﺩ ﺭﺑﻁﻬﺎ ﺑﺗﺷﺧﻳﺹ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻣﻔﻬﻭﻡ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ
ﺍﻧﻪ ﺗﻣﺛﻝ ﺃﻭﻻ ﺗﻣﺛﻝ ﻗﻳﺩﺍ ،ﺛﻡ ﺍﻻﺳﺗﻔﺎﺩﺓ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﻳﻭﻓﺭﻫﺎ ABC ﻋﻥ ﺗﻛﻠﻔﺔ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻌﺩ
ﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻟﺗﺣﺩﻳﺩ ﻫﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﻟﻠﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﺃﻭﻻ ﺛﻡ ﻟﻠﻌﻧﺻﺭ ﺍﻟﺫﻱ ﻳﺗﺳﻡ ﺑﺎﻟﻧﺩﺭﺓ ﺍﻟﻧﺳﺑﻳﺔ (ﻣﻭﺭﺩ ﻳﻣﺛﻝ ﻗﻳﺩﺍ )
ﻭﻳﺗﻡ ﺫﻟﻙ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺧﻁﻭﺍﺕ ﺁﻻﺗﻳﺔ:
ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻷﻭﻟﻰ:ﺍﻟﺗﺧﻁﻳﻁ ﻭﺗﺟﻣﻳﻊ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻭﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻛﻠﻑ ﺍﻟﻣﺩﻋﻡ ﺑﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ، ﻭﺗﺳﻣﻰ ﺃﻳﺿﺎ ﺑﻣﺭﺣﻠﺔ
ﺗﺷﺧﻳﺹ ﻭﺗﺻﻧﻳﻑ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻓﻲ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ:ﻓﻔﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﻳﺗﻡ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻣﺷﺎﻛﻝ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻭﺍﺟﻪ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ( ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ
) ﻭﻧﻭﻉ ﺗﻠﻙ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ ﻭﻣﺎ ﻫﻲ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻧﺎﺩﺭﺓ(ﺍﻱ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ) ﻭﺗﺟﻣﻳﻊ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺭﺋﻳﺳﻳﺔ
ﻭﺗﺻﻧﻳﻔﻬﺎ ﻭﻛﻠﻑ ﺗﻠﻙ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺃﻱ ﺟﻌﻝ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﺷﻛﻝ ﺳﻠﺳﻠﺔ ﻭﻣﻥ ﺛﻡ ﺣﻠﻘﺎﺕ ﺛﻡ ﺗﺻﻧﻳﻔﻬﺎ ﻭﻓﻕ ﺍﻵﺗﻲ:
ﺍ-ﺃﻧﺷﻁﺔ ﺃﻭ ﺣﻠﻘﺎﺕ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ ﻭﻳﺗﻡ ﺍﺳﺗﻐﻼﻟﻬﺎ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻣﺛﻝ .
ﺏ- ﺃﻧﺷﻁﺔ ﺍﻭ ﺣﻠﻘﺎﺕ ﻏﻳﺭ ﻛﻔﻭءﺓ ﻭﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻠﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻱ ﺃﻧﺷﻁﻪ ﻣﻘﻳﺩﺓ.
ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻟﺛﺎﻧﻳﺔ:ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻭ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻣﺛﻝ:ﻭﺗﻛﻭﻥ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺩﻋﻡ ﻭﺗﻌﺩﻳﻝ ﻛﻝ
ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺑﻣﺎ ﻳﺳﺎﻋﺩ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺃﻗﺻﻰ ﻓﺎﻋﻠﻳﺔ ﻭﺇﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻣﻣﻛﻧﺔ ﻟﻠﻘﻳﺩ (ﺩﻭﻥ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﻁﺎﻗﺗﻪ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﺗﺅﺩﻱ ﺍﻟﻰ ﺯﻳﺎﺩﺓ
ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ) ﺣﺗﻰ ﻟﻭ ﺗﻁﻠﺏ ﺍﻵﻣﺭ ﺗﺧﻔﻳﺽ ﺳﺭﻋﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻓﻲ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﺗﻌﺎﻧﻲ ﺍﺧﺗﻧﺎﻕ.
ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻟﺛﺎﻟﺛﺔ:ﺭﻓﻊ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻭﺗﺣﺩﻳﺩ ﻣﻭﺟﻬﺎﺕ ﺍﻟﻛﻠﻑ :ﺑﻌﺩ ﺭﻓﻊ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻳﺗﻡ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻣﻭﺟﻬﺎﺕ ﺍﻟﻛﻠﻑ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﺍﻛﺛﺭ
ﺩﻗﺔ ﻭﺍﺧﺗﻳﺎﺭ ﺍﻟﻣﻌﻳﺎﺭ ﺍﻟﻣﻧﺎﺳﺏ ﻭﻳﺗﻡ ﺭﺑﻁ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﺑﻣﺳﺑﺑﻬﺎ ﺑﺷﻛﻝ ﺩﻗﻳﻕ، ﻭﺗﻌﺗﺑﺭ ﺩﻋﻡ ﻟﻠﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻟﺛﺎﻧﻳﺔ،ﺛﻡ ﻳﺗﻡ
ﺍﻻﻧﺗﻘﺎﻝ ﺍﻟﻰ ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﺍﻟﺫﻱ ﺳﻳﻛﻭﻥ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺍﻟﺗﺎﻟﻲ .
ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻟﺭﺍﺑﻌﺔ:ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻛﻠﻑ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﻣﻘﺩﺍﺭ ﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﻓﻲ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ :
ﻭﻓﻲ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﻳﺗﻡ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻛﻠﻑ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﺍﻛﺛﺭ ﺩﻗﻪ ﻣﻥ ﺧﻼﻝABC ﺑﻌﺩ ﺇﺯﺍﻟﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﺍﺳﺗﺑﻌﺎﺩ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ
ﺍﻟﺗﻲ ﻻ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ،ﻭﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﻳﺗﻡ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻓﻲ ﺗﺣﻘﻳﻕ
ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﻫﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﻟﻛﻝ ﻣﻧﺗﺞ ﺛﻡ ﺗﺣﻭﻳﻝ ﻫﺎﻣﺵ ﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺍﻟﻣﻧﺗﺞ ﺇﻟﻰ ﻫﺎﻣﺵ ﻣﺳﺎﻫﻣﺔ
ﺍﻟﻌﻧﺻﺭ ﺍﻟﻧﺎﺩﺭ ﻭﺍﺧﺗﻳﺎﺭ ﺍﻓﺿﻝ ﻣﺯﻳﺞ ﺇﻧﺗﺎﺟﻲ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﺫﻟﻙ ﻟﺗﻌﻅﻳﻡ ﺭﺑﺣﻳﺔ ﺍﻟﻣﻧﺷﺎﺓ .
ﺍﻟﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻟﺧﺎﻣﺳﺔ:ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ ﻭﺍﻟﻌﻭﺩﺓ ﺇﻟﻰ ﺑﺩﺍﻳﺔ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ:
ﺗﻔﺗﺭﺽ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻧﻪ ﺑﻌﺩ ﺇﺯﺍﻟﺔ ﺍﺿﻌﻑ ﺍﻟﺣﻠﻘﺎﺕ (ﺍﻟﻧﺷﺎﻁ ﺍﻟﺫﻱ ﻻ ﻳﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ) ﺍﻧﻪ ﻫﻧﺎﻙ ﺃﻧﺷﻁﺔ
ﺃﺧﺭﻯ ﺍﻗﻝ ﺿﻌﻔﺎ ﻣﻥ ﺍﻷﻭﻟﻰ ﺗﺣﺗﺎﺝ ﺇﻟﻰ ﺃﻋﺎﺩﻩ ﺍﻟﺧﻁﻭﺍﺕ ﺍﻟﺳﺎﺑﻘﺔ ﻋﻠﻳﻬﺎ ﻭﻫﻛﺫﺍ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ
ﻭﺍﻟﺷﻛﻝ ﺭﻗﻡ (3) ﻳﻭﺿﺢ ﺧﻁﻭﺍﺕ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺎﻡ ( ABC) ﻣﺩﻋﻡ ﺑﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ.

ﺘﺸﺨﻴص ﻗﻴود اﻟﻨظﺎم
اﺴﺘﻐﻼﻝ اﻟﻘﻴود
رﻓﻊ اﻟﻘﻴد وﺘﺤدﻴد ﻤوﺠﻬﺎت
اﻟﻤرﺤﻠﺔ اﻻوﻟﻰ
اﻟﻤرﺤﻠﺔ اﻟﺜﺎﻨﻴﺔ

اﻟﻤرﺤﻠﺔ اﻟﺜﺎﻟﺜﺔ 6

ﺍﻻﺳﺗﻧﺗﺎﺟﺎﺕ ﻭﺍﻟﺗﻭﺻﻳﺎﺕ
‌ﺃ – ﺍﻻﺳﺗﻧﺗﺎﺟﺎﺕ:
۱ – ﺗﻣﺛﻝ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻣﻧﻬﺟﺎ ﻟﺩﺭﺍﺳﺔ ﺟﺩﻭﻟﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻭﺗﻧﻅﻳﻣﻪ ﺑﻁﺭﻳﻘﺔ ﺗﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ ﺣﻝ ﻣﺷﺎﻛﻝ ﻋﻣﻠﻳﺎﺕ
ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺳﻠﺳﻠﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﺧﻁﻭﺍﺕ ﺑﺩﺍ ﻣﻥ ﺗﺷﺧﻳﺹ ﺍﻟﻣﺷﺎﻛﻝ ﻓﻲ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﺑﺄﻛﻣﻠﻪ ﻭﺍﻧﺗﻬﺎء ﺑﺣﻝ
ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻣﺷﺎﻛﻝ ﻭﺗﻣﺛﻝ ﻭﺟﻬﺔ ﺍﻟﻧﻅﺭ ﻫﺫﻩ ﺍﻟﻧﻅﺭﺓ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ .
۲ – ﻳﻣﺛﻝ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺃﻳﺔ ﻣﺷﻛﻠﺔ ﺗﺣﺩ ﻣﻥ ﻗﺩﺭﺓ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﺑﺄﻛﻣﻠﻪ ﻭﺍﻟﺗﻲ ﻗﺩ ﺗﺗﻣﺛﻝ ﺑﻣﺭﺣﻠﺔ ﺍﻭ ﺁﻱ ﻣﻭﺭﺩ ﺍﻗﺗﺻﺎﺩﻱ
ﻓﻲ ﻣﻥ ﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻳﻌﻣﻝ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺣﺩ ﻣﻥ ﻗﺩﺭﺓ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﺑﺄﻛﻣﻠﻪ ﺭﻫﻥ ﺑﻁﺎﻗﺔ ﺫﻟﻙ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﺇﻥ
ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺗﻧﻅﺭ ﺇﻟﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻋﻠﻰ ﺇﻧﻬﺎ ﺳﻠﺳﻠﺔ ﻣﻥ ﺍﻟﻌﻣﻠﻳﺎﺕ ﻭﺍﻥ ﻫﻧﺎﻙ ﻗﻳﺩ ﺿﻣﻥ ﺗﻠﻙ ﺍﻟﺳﻠﺳﻠﺔ
ﻳﺅﺛﺭ ﻋﻠﻰ ﺷﺩ ﺍﻟﺳﻠﺳﻠﺔ.
ً
۳ – ﺗﺗﻧﻭﻉ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﺍﻟﺗﻲ ﺗﻣﺛﻝ ﺃﺳﺎﺳﺎ ﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺣﻳﺙ ﻳﺗﻡ ﺗﺻﻧﻳﻑ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﻰ ﻣﻭﺍﺭﺩ ﺗﺷﻛﻝ ﻗﻳﺩﺍ
ً (ﺗﺣﺗﻭﻱ ﻋﻠﻰ ﻁﺎﻗﺔ ﻏﻳﺭ ﻣﺳﺗﻘﻠﺔ ) ﻭﻫﺫﺍ ﺍﻟﺗﺻﻧﻳﻑ ﻳﻌﺩ
(ﻣﺳﺗﻐﻠﺔ 100%) ﻭﻣﻭﺍﺭﺩ ﻻ ﺗﺷﻛﻝ ﻗﻳﺩﺍ
ﺃﻭﻝ ﺧﻁﻭﺓ ﻓﻲ ﺗﻁﺑﻳﻕ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﺍﻟﺗﻲ ﺗﺳﻣﻰ ﺑﻣﺭﺣﻠﺔ ﺗﺷﺧﻳﺹ ﺍﻟﻘﻳﺩ .
٤ – ﺗﺻﻧﻳﻑ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻣﻥ ﺣﻳﺙ ﺍﺭﺗﺑﺎﻁﻬﺎ ﺑﺎﻟﺷﺭﻛﺔ ﺇﻟﻰ ﻗﻳﻭﺩ ﺩﺍﺧﻠﻳﺔ ﻭﻗﻳﻭﺩ ﺧﺎﺭﺟﻳﺔ ﻭﻫﺫﺍ ﺍﻟﺗﺻﻧﻳﻑ ﻳﺳﺎﻋﺩ
ﻋﻠﻰ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺗﻲ ﻳﻣﻛﻥ ﺍﻟﺳﻳﻁﺭﺓ ﻋﻠﻳﻬﺎ ﻭﺣﻠﻬﺎ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻋﺗﺑﺎﺭ ﺍﻥ ﻣﻬﻣﺔ
ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﺩﺍﺧﻠﻳﺔ ﺗﺗﻌﻠﻕ ﺑﺣﻝ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ ﺍﻟﺩﺍﺧﻠﻳﺔ (ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺍﻟﺩﺍﺧﻠﻳﺔ)ﺍﻟﺗﻲ ﺗﻣﺗﻠﻙ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﺍﻟﺳﻳﻁﺭﺓ
ﻋﻠﻳﻬﺎ ﺃﻣﺎ ﺍﻟﻣﻭﺍﺭﺩ ﺍﻟﺧﺎﺭﺟﻳﺔ ﻓﻳﺗﻡ ﺍﻟﻠﺟﻭء ﺇﻟﻰ ﺃﺳﺎﻟﻳﺏ ﺃﺧﺭﻯ ﻟﺣﻠﻬﺎ.
٥ – ﻫﺩﻑ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﻣﻥ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﺑﻬﺩﻑ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﻣﻧﺷﺎﺓ ﻭﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻭﻳﺗﻡ
ﺗﺣﻘﻳﻕ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻬﺩﻑ ﺑﺎﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻣﻔﺎﻫﻳﻡ ﻣﺣﺎﺳﺑﻳﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻋﺗﺑﺎﺭ ﺍﻥ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻫﻲ ﻣﻧﻬﺞ ﻣﺗﻁﻭﺭ ﻋﻥ
ﻁﺭﻳﻘﺔ ﻗﻳﺎﺱ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻭﻓﻕ ﺍﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻭﻭﻓﻘﺎ ﻟﻬﺎﻣﺵ ﺍﻟﻣﺳﺎﻫﻣﺔ ﺣﻳﺙ ﻳﺗﻡ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻣﺳﺎﻫﻣﺔ
ﻣﺧﺭﺟﺎﺕ ﺍﻹﻧﺗﺎﺝ ﻟﻛﻝ ﻣﻧﺗﺞ ﻋﻠﻰ ﺣﺩﺓ ﻭﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﻋﻠﻰ ﺿﻭء ﺫﻟﻙ ﻳﺗﻡ ﺗﺭﺷﻳﺩ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ
ﺑﺎﺧﺗﻳﺎﺭ ﺍﻟﻣﺯﻳﺞ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻲ ﺍﻷﻣﺛﻝ ﺍﻟﺫﻱ ﻳﺣﻘﻕ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻹﺭﺑﺎﺡ ﻭﺗﻣﺛﻝ ﻭﺟﻬﺔ ﺍﻟﻧﻅﺭ ﻫﺫﻩ ﻭﺟﻬﺔ ﺍﻟﻧﻅﺭ
ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻳﺔ ﻟﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻋﺗﺑﺎﺭ ﺃﻧﻬﺎ ﺃﺩﺍﺓ ﺗﺳﺎﻧﺩ ﺗﺭﺷﻳﺩ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻓﻲ ﺍﻷﺟﻝ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ .
٦ – ﺗﻧﺗﻘﺩ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺑﻌﺩﻡ ﻗﺩﺭﺗﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻣﺳﺎﻧﺩﺓ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺭﻣﻲ ﺍﻟﻰ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﺃﺩﺍء ﺍﻟﺷﺭﻛﺎﺕ ﻋﻠﻰ
ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻘﺻﻳﺭ ﻭﺍﻟﻁﻭﻳﻝ ﻣﻌﺎ ﻟﺫﺍ ﻳﺗﻡ ﻣﻛﺎﻣﻠﺗﻬﺎ ﻣﻊ ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺑﻧﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺑﺣﻳﺙ ﻳﺗﻡ
ﺩﻣﺞ ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﻧﺎﺗﺟﺔ ﻋﻥ ﻛﻼ ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ ﻓﻲ ﺗﻭﻓﻳﺭ ﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﻟﻣﺳﺎﻧﺩﺓ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺳﺗﺭﺍﺗﻳﺟﻳﺔ
ﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻷﺩﺍء ﻋﻠﻰ ﺍﻋﺗﺑﺎﺭ ﺍﻥ ﻣﻔﻬﻭﻡ ABC ﻳﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ ﺗﻭﻓﻳﺭ ﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺩﻗﻳﻘﺔ ﻋﻥ ﺗﻛﻠﻔﺔ
اﻟﺸﻛﻝ (3)
ﺨطوات ﺘطﺒﻴق ﻨظﺎم ( ABC) ﻤدﻋم ﺒﻨظرﻴﺔ اﻟﻘﻴود (اﻟﻤﺼدر : ﻤن اﻋداد اﻟﺒﺎﺤث) 7
ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺗﺷﺧﻳﺹ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻹﻧﺗﺎﺟﻳﺔ ﻭﺗﺻﻧﻳﻔﻬﺎ ﺑﺄﺳﻠﻭﺏ ﻳﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ ﺗﺣﻭﻳﻝ ﺃﺳﻠﻭﺏ
ﺗﺗﺑﻊ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺇﻟﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻭﻣﻥ ﺛﻡ ﺇﻟﻰ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﻳﺷﺧﺹ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﻣﺗﻌﻠﻘﺔ ﺑﻛﻝ ﻣﻧﺗﺞ
ﻭﻋﻧﺩ ﺭﺑﻁﻬﺎ ﺑﻣﻔﻬﻭﻡ ﺳﻠﺳﻠﺔ ﺍﻟﻘﻳﻣﺔ ﻳﺗﻡ ﺗﺻﻧﻳﻑ ﺗﻠﻙ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﺇﻟﻰ ﺃﻧﺷﻁﺔ ﺗﺿﻳﻑ ﻭﻻ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ
ﻭﺑﺎﻟﺗﺎﻟﻲ ﻳﺳﺎﻧﺩ ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺗﺧﻔﻳﺽ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻟﻠﺷﺭﻛﺔ ﻭﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺳﺗﺭﺍﺗﻳﺟﻳﺔ ﺃﺧﺭﻯ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﻁﻭﻳﻝ
.
۷ – ﻫﻧﺎﻟﻙ ﺃﺳﺎﻟﻳﺏ ﻣﺧﺗﻠﻔﺔ ﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ ﻁﺑﻘﺎ ﻟﻠﻐﺭﺽ ﻣﻥ ﻋﻣﻠﻳﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺍﻟﺗﻲ ﻋﻠﻰ ﺗﺭﺷﻳﺩ
ﻗﺭﺍﺭﺍﺕ ﺍﺧﺗﻳﺎﺭ ﺍﻟﻣﺯﻳﺞ ﺍﻷﻣﺛﻝ ﺃﻫﻣﻬﺎ ﺃﺳﻠﻭﺏ ﺑﺭﻣﺟﺔ ﺗﻛﺎﻣﻝ ﺍﻟﻣﺯﻳﺞ ﻣﻥ ﺧﻼﻝ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﺑﺭﻧﺎﻣﺞ
ﺣﺎﺳﻭﺑﻲ ﺑﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ ﺇﻋﻁﺎء ﻧﺗﺎﺋﺞ ﻣﺗﻣﻳﺯﺓ ﺑﻌﺩ ﺇﺩﺧﺎﻝ ﺍﻟﻣﻌﻁﻳﺎﺕ ﻣﻥ ﺍﻟﺑﻳﺎﻧﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺗﻌﻠﻕ ﺑﻛﻝ ﻣﻥ
ﺍﻟﻣﻔﻬﻭﻣﻳﻥ .
‌ﺏ – ﺍﻟﺗﻭﺻﻳﺎﺕ:
1- ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﺩﺭﺍﺳﺎﺕ ﺍﻟﻣﺗﻌﻘﻠﺔ ﺑﺎﻟﻣﻔﺎﻫﻳﻡ ﺍﻟﺣﺩﻳﺛﺔ ﻟﺗﺭﺷﻳﺩ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﺧﺎﺻﺔ ﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻭﺍﻟﻣﻔﺎﻫﻳﻡ ﺍﻟﻘﺎﺑﻠﺔ
ﻟﻠﺗﻛﺎﻣﻝ ﻣﻌﻬﺎ ﻭﺍﺳﺗﺣﺩﺍﺙ ﺍﻟﻣﺯﻳﺩ ﻣﻥ ﺍﻟﻣﻌﺎﻟﺟﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﺗﺣﻘﻕ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﺭﺑﺣﻳﺔ ﻟﻠﻣﻧﺷﺎﺓ ﻭﺍﻻﺳﺗﻔﺎﺩﺓ ﻣﻥ
ﺍﻟﺧﺩﻣﺎﺕ ﺍﻟﺗﻲ ﻳﻣﻛﻥ ﺍﻥ ﻳﻭﻓﺭﻫﺎ ﺍﻟﺣﺎﺳﺏ ﺍﻵﻟﻲ ﻓﻲ ﻫﺫﺍ ﺍﻟﻣﺟﺎﻝ.
2-ﻟﻐﺭﺽ ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺍﻟﺗﻛﺎﻣﻝ ﺑﻳﻥ ﺍﻟﻣﺩﺧﻠﻳﻥ ﻳﺟﺏ ﺿﺭﻭﺭﺓ ﺭﺑﻁ ﻣﻔﻬﻭﻡ ﺳﻠﺳﻠﺔ ﺍﻟﻘﻳﻣﺔ ﺑﺎﻷﻧﺷﻁﺔ ﻭﺗﻘﺳﻳﻡ
ﺃﻧﺷﻁﺔ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﺇﻟﻰ:
– ﺃﻧﺷﻁﺔ ﺗﺿﻳﻑ ﻗﻳﻣﺔ ﻭﺍﻟﻌﻣﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﺳﺗﻐﻼﻟﻬﺎ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻣﺛﻝ.
– ﻭﺃﻧﺷﻁﺔ ﺗﻣﺛﻝ ﻗﻳﺩ ﺃﻭ ﺍﺧﺗﻧﺎﻕ ﻳﺣﺏ ﻣﻌﺎﻟﺟﺗﻪ.
3- ﻟﻐﺭﺽ ﻣﻌﺎﻟﺟﺔ ﺍﻻﺧﺗﻧﺎﻗﺎﺕ ﻓﻲ ﺷﺭﻛﺔ ﻣﺎ ﻳﺟﺏ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻣﺩﻋﻡ
ﺑﻧﻅﺭﻳﺔ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﻋﻥ ﻁﺭﻳﻕ ﺧﻁﻭﺍﺕ ﺗﺑﺩءﺍ ﺑﺗﺷﺧﻳﺹ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺩﺍﺧﻝ ﺍﻟﻧﻅﺎﻡ ﻭﻣﻥ ﺛﻡ ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ﺃﻭ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ
ﺍﺳﺗﻐﻼﻝ ﺍﻣﺛﻝ ﻭﻣﻥ ﺛﻡ ﺭﻓﻊ ﺍﻟﻘﻳﺩ ﻭﺗﺣﺩﻳﺩ ﻣﻭﺟﻬﺎﺕ ﺍﻟﻛﻠﻑ ﻭﻣﻥ ﺛﻡ ﺗﺣﺩﻳﺩ ﻛﻠﻑ ﺍﻟﻣﻧﺗﺟﺎﺕ ﻭﺻﻭﻻ ﺇﻟﻰ
ﺍﻟﺧﻁﻭﺓ ﺍﻷﺧﻳﺭﺓ ﻭﻫﻲ ﺑﻣﺛﺎﺑﺔ ﺗﺣﺳﻳﻥ ﻣﺳﺗﻣﺭ ﻟﻠﻧﻅﺎﻡ.
4- ﻟﻐﺭﺽ ﺗﺭﺷﻳﺩ ﺍﻟﻘﺭﺍﺭﺍﺕ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻣﺩﻯ ﺍﻟﺑﻌﻳﺩ ﻭﺍﻟﻘﺭﻳﺏ ﻳﺟﺏ ﺗﻭﺳﻳﻊ ﻣﺩﺍﺭﻙ ﺍﻟﻣﺗﻌﺎﻣﻠﻳﻥ ﻣﻊ ﺃﻧﻅﻣﺔ
ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻳﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﻭﺍﻟﻛﻠﻔﻭﻳﺔ ﺍﻟﻰ ﺿﺭﻭﺭﺓ ﺭﺑﻁ ﺍﻟﻣﻔﺎﻫﻳﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﻭﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻳﺔ ﺑﺻﻭﺭﺓ ﺗﺧﺩﻡ
ﺗﺣﻘﻳﻕ ﺃﻫﺩﺍﻑ ﺍﻟﻣﻧﺷﺎﺓ ﻛﻛﻝ ﻻﻥ ﺍﻟﻬﺩﻑ ﺍﻷﺳﺎﺱ ﻫﻭ ﺍﺳﺗﻣﺭﺍﺭ ﺍﻟﺷﺭﻛﺔ ﻭﺍﻟﺑﻘﺎء .
ﺍﻟﻣﺭﺍﺟﻊ
ﺍﻭﻻ: ﺍﻟﻣﺭﺍﺟﻊ ﺑﺎﻟﻠﻐﺔ ﺍﻟﻌﺭﺑﻳﺔ:

۱. ﺍﺣﻣﺩ ﺣﺳﻳﻥ ﻋﻠﻲ ﺣﺳﻳﻥ،U 2000، ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺍﻻﺩﺍﺭﻳﺔ ﺍﻟﻣﺗﻘﺩﻣﺔ U،ﻁ1، ﺍﻟﺩﺍﺭ ﺍﻟﺟﺎﻣﻌﻳﺔ ﻟﻠﻁﺑﺎﻋﺔ
ﻭﺍﻟﻧﺷﺭ، ﺍﻻﺳﻛﻧﺩﺭﻳﺔ ، ﻣﺻﺭ.
۲. ﺍﺳﻣﺎﻋﻳﻝ ﺍﻟﺗﻛﺭﻳﺗﻲ ﻭﺳﻠﻣﺎﻥ ﺳﺑﻊ ﺍﻟﺳﺑﻭﻉ ،1996، ﻧﻅﺎﻡ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻻﻧﺷﻁﺔ ﻭﺍﺛﺭﻩ ﻋﻠﻰ ﺳﻳﺎﺳﺎﺕ
ﺍﻟﻣﻧﺷﺎﺓ ﺍﻟﻣﺧﺗﻠﻔﺔ، ﻣﺟﻠﺔ ﺍﻟﻌﻠﻭﻡ ﺍﻻﻗﺗﺻﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﻻﺩﺍﺭﻳﺔ، ﺑﻐﺩﺍﺩ ، ﺍﻟﻌﺭﺍﻕ.
۳. ﺇﺳﻣﺎﻋﻳﻝ ﻳﺣﻳﻰ ﺍﻟﺗﻛﺭﻳﺗﻲ، 2001، ﺧﻔﺽ ﺍﻟﻛﻠﻔﺔ ﺑﺎﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ( JIT ،ABC ) ﺑﺣﺙ ﺗﻁﺑﻳﻘﻲ ﻓﻲ
ﺍﻟﻣﻧﺷﺄﺓ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﻟﻠﺻﻧﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﺻﻭﻓﻳﺔ ﻣﻌﻣﻝ 30 ﺗﻣﻭﺯ ، ﻣﺟﻠﺔ ﺍﻟﻌﻠﻭﻡ ﺍﻻﻗﺗﺻﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ،
ﺍﻟﻌﺩﺩ 2، ﺍﻟﺳﻧﺔ 3، ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺑﻐﺩﺍﺩ
٤. ﺑﻳﺎﻥ ﻋﺛﻣﺎﻥ ﺣﺳﻥ، 2002، ﺗﺻﻣﻳﻡ ﻧﻅﺎﻡ ABC ﻓﻲ ﻗﻳﺎﺱ ﻛﻠﻔﺔ ﺍﻟﺧﺩﻣﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺻﺎﺭﻑ
ﺍﻟﺗﺟﺎﺭﻳﺔ، ﺭﺳﺎﻟﺔ ﻣﺎﺟﺳﺗﻳﺭ ﻏﻳﺭ ﻣﻧﺷﻭﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ، ﻛﻠﻳﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭ ﺍﻻﻗﺗﺻﺎﺩ، ﺟﺎﻣﻌﺔ
ﺻﻼﺡ ﺍﻟﺩﻳﻥ.
٥. ﺗﺷﺎﺭﻟﺯ ﻫﻳﻛﺱ، 1998، ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﺣﺳﺏ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺷﺭﻭﻋﺎﺕ ﺍﻟﺻﻐﻳﺭﺓ ﻭﺍﻟﻣﺗﻭﺳﻁﺔ
ﺍﻟﺣﺟﻡ ، ﺗﺭﺟﻣﺔ ﻣﺣﻣﺩ ﻣﺻﻁﻔﻰ ﺍﻟﺟﺑﺎﻟﻲ ﻭﻟﻁﻔﻲ ﺍﻟﺭﻓﺎﻋﻲ، ﺍﻟﻧﺷﺭ ﺍﻟﻌﻠﻣﻲ ﻭﺍﻟﻣﻁﺎﺑﻊ ﻟﺟﺎﻣﻌﺔ
ﺍﻟﻣﻠﻙ ﺳﻌﻭﺩ، ﺍﻟﺳﻌﻭﺩﻳﺔ
٦. ﺗﺷﺎﺭﻟﺯ، ﻫﻭﺭ ﻧﺟﺭﻥ، ﺟﻭﺭﺝ ﻓﻭﺳﺗﺭ، ﺳﻳﺭﻛﺎﻧﺕ ﺩﺍﺗﺎﺭ، 1996، “ﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻣﺩﺧﻝ
ﺍﺩﺍﺭﻱ”، ﺗﺭﺟﻣﺔ ﺩ. ﺍﺣﻣﺩ ﺣﺎﻣﺩ ﺣﺟﺎﺝ، ﻁ2، ﺩﺍﺭ ﺍﻟﻣﺭﻳﺦ ﻟﻠﻧﺷﺭ، ﺍﻟﺭﻳﺎﺽ. 8
۷. ﺟﺎﺭﻳﺳﻭﻥ ﻭ ﺍﺭﻳﻙ ﻧﻭﺭﻳﻥ، 2002، ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ، ﺗﺭﺟﻣﺔ ﻣﺣﻣﺩ ﻋﺻﺎﻡ ﺍﻟﺩﻳﻥ ﺯﺍﻳﺩ ﻭ
ﺍﺣﻣﺩ ﺣﺎﻣﺩ ﺣﺟﺎﺝ، ﺩﺍﺭ ﺍﻟﻣﺭﻳﺦ ﻟﻠﻧﺷﺭ ﻭﺍﻟﺗﻭﺯﻳﻊ، ﺍﻟﺭﻳﺎﺽ، ﺍﻟﺳﻌﻭﺩﻳﺔ
۸. ﺟﻌﻔﺭ ﺳﻠﻳﻣﺎﻥ ﺍﻟﺧﺎﻟﺩ، 2002،” ﺗﺧﺻﻳﺹ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺻﻧﺎﻋﻳﺔ ﻏﻳﺭ ﺍﻟﻣﺑﺎﺷﺭﺓ ﻓﻲ ﻅﻝ ﺍﻟﻁﺭﻕ
ﺍﻟﺗﻘﻠﻳﺩﻳﺔ ﻭﻁﺭﻳﻘﺔ ﺍﻟﺗﻛﻠﻔﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ABC ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ، ﺭﺳﺎﻟﺔ ﻣﺎﺟﺳﺗﻳﺭ ﻏﻳﺭ
ﻣﻧﺷﻭﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ، ﻛﻠﻳﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﺍﻻﻗﺗﺻﺎﺩ، ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﻟﻣﻭﺻﻝ.
۹. ﺳﻌﺩ ﺳﻠﻣﺎﻥ ﻋﻭﺍﺩ ﺍﻟﻣﻌﻳﻧﻲ، 2000، ﺩﻭﺭ ﺃﻧﻅﻣﺔ ABB، ABM،ABC ﻓﻲ ﺗﺧﻁﻳﻁ ﻭﺭﻗﺎﺑﺔ
ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﻛﻠﻳﺎﺕ ﺍﻷﻫﻠﻳﺔ ، ﺭﺳﺎﻟﺔ ﻣﺎﺟﺳﺗﻳﺭ ﻏﻳﺭ ﻣﻧﺷﻭﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ، ﻛﻠﻳﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ
ﻭﺍﻻﻗﺗﺻﺎﺩ، ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺑﻐﺩﺍﺩ.
۱۰. ﺻﺑﻳﺣﺔ ﺑﺭﺯﺍﻥ ﻓﺭﻫﻭﺩ، 2005،”ﺍﺛﺭ ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ﻧﻅﺎﻡ ( ABC ) ﻓﻲ ﺗﻘﻭﻳﻡ ﻛﻔﺎءﺓ ﺍﻻﺩﺍء
“،ﻣﺟﻠﺔ ﺍﻟﺗﻘﻧﻲ ،ﺍﻟﻣﺟﻠﺩ 18،ﺍﻟﻌﺩﺩ 4 ،ﻫﻳﺋﺔ ﺍﻟﺗﻌﻠﻳﻡ ﺍﻟﺗﻘﻧﻲ ،ﺑﻐﺩﺍﺩ ﺍﻟﻌﺭﺍﻕ .
۱۱. ﻋﺑﺩﻩ ﺍﺣﻣﺩ ﻣﺣﻣﺩ ﺍﻟﺩﻗﺎﻑ، 2004، ﻣﺩﺧﻝ ﻣﻘﺗﺭﺡ ﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﻧﺷﺎﺕ ﺍﻟﺻﻧﺎﻋﻳﺔ
ﺑﻬﺩﻑ ﺩﻋﻡ ﻗﺩﺭﺍﺗﻬﺎ ﺍﻟﺗﻧﺎﻓﺳﻳﺔ ﻓﻲ ﻅﻝ ﺍﻟﺑﻳﺋﺔ ﺍﻻﻗﺗﺻﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﻟﺻﻧﺎﻋﻳﺔ ﺍﻟﺣﺩﻳﺛﺔ ، ﺃﻁﺭﻭﺣﺔ ﺩﻛﺗﻭﺭﺍﺓ
ﻏﻳﺭ ﻣﻧﺷﻭﺭﺓ ﻓﻲ ﻓﻠﺳﻔﺔ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ، ﻛﻠﻳﺔ ﺍﻟﺗﺟﺎﺭﺓ ﺑﺎﻻﺳﻣﺎﻋﻠﻳﺔ، ﺟﺎﻣﻌﺔ ﻗﻧﺎﺓ ﺍﻟﺳﻭﻳﺱ، ﻣﺻﺭ.
۱۲. ﻋﻠﻲ ﺍﺑﺭﺍﻫﻳﻡ ﺣﺳﻳﻥ ﻓﺎﺭﺱ ﺍﻟﻛﺳﺏ، 2004، “ﺍﻟﻣﻌﻠﻭﻣﺎﺕ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻳﺔ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻻﻋﺗﻣﺎﺩ
ﺃﺳﻠﻭﺏ ﺍﻟﺗﺣﺳﻳﻥ ﺍﻟﻣﺳﺗﻣﺭ (ﺍﻟﻛﺎﻳﺯﻥ) ﻓﻲ ﺍﻟﻣﻧﺷﺎﺕ ﺍﻟﺻﻧﺎﻋﻳﺔ ﺑﺎﻟﺗﻁﺑﻳﻕ ﻋﻠﻰ ﻣﻌﻣﻝ ﺍﻟﻐﺯﻝ
ﻭﺍﻟﻧﺳﻳﺞ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﻭﺻﻝ”، ﺭﺳﺎﻟﺔ ﻣﺎﺟﺳﺗﻳﺭ، ﻛﻠﻳﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﺍﻻﻗﺗﺻﺎﺩ، ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﻟﻣﻭﺻﻝ.
۱۳. ﻋﻣﺎﺩ ﻳﻭﺳﻑ ﺍﻟﺷﻳﺦ، 2001، ﻧﻅﺎﻡ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﻣﺑﻧﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ABC ، ﻣﺟﻠﺔ
ﺍﻹﺩﺍﺭﻱ، ﺳﺑﺗﻣﺑﺭ، ﺍﻟﻌﺩﺩ 86، ﺍﻟﺳﻧﺔ 23، ﻣﺳﻘﻁ، ﺳﻠﻁﻧﺔ ﻋﻣﺎﻥ.
۱٤. ﻣﺅﻳﺩ ﻣﺣﻣﺩ ﺍﻟﻔﺿﻝ ﻭﻋﺑﺩ ﺍﻟﻧﺎﺻﺭ ﺇﺑﺭﺍﻫﻳﻡ ﻧﻭﺭ، 2002، ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ، ﻁ1، ﺩﺍﺭ
ﺍﻟﻣﺳﻳﺭﺓ ﻟﻠﻧﺷﺭ ﻭﺍﻟﺗﻭﺯﻳﻊ ﻭﺍﻟﻁﺑﺎﻋﺔ، ﻋﻣﺎﻥ، ﺍﻷﺭﺩﻥ.
۱٥. ﻧﺟﻳﺏ ﺍﻟﻣﺧﻼﻓﻲ، 2002،”ﺍﺳﺗﺧﺩﺍﻡ ABCﻓﻲ ﻗﻳﺎﺱ ﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻷﻧﺷﻁﺔ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺻﺎﺭﻑ
ﺍﻹﺳﻼﻣﻳﺔ”، ﺭﺳﺎﻟﺔ ﻣﺎﺟﺳﺗﻳﺭ ﻏﻳﺭ ﻣﻧﺷﻭﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ. ﻛﻠﻳﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭ ﺍﻻﻗﺗﺻﺎﺩ.ﺟﺎﻣﻌﺔ
ﺍﻟﻣﻭﺻﻝ.
۱٦. ﻧﺷﻭﺍﻥ ﻁﻼﻝ ﺍﻟﻁﺭﻳﺔ ،2006 ،”ﺍﻟﺩﻭﺭ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﻲ ﻓﻲ ﺑﻳﺎﻥ ﺗﺎﺛﻳﺭ ﺍﻟﻘﻳﻭﺩ ،ﺭﺳﺎﻟﺔ ﻣﺎﺟﺳﺗﻳﺭ
ﻏﻳﺭ ﻣﻧﺷﻭﺭﺓ ﻓﻲ ﺍﻟﻣﺣﺎﺳﺑﺔ، ﻛﻠﻳﺔ ﺍﻻﺩﺍﺭﺓ ﻭﺍﻻﻗﺗﺻﺎﺩ ،ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﻟﻣﻭﺻﻝ .
۱۷. ﻧﻭﺍﻑ ﻓﺧﺭ ﻭ ﺧﻠﻳﻝ ﺍﻟﺩﻟﻳﻣﻲ، 2002، ﻣﺣﺎﺳﺑﺔ ﺍﻟﺗﻛﺎﻟﻳﻑ ﺍﻟﺻﻧﺎﻋﻳﺔ ، ﺝ1، ﻁ1، ﺍﻟﺩﺍﺭ
ﺍﻟﻌﻠﻣﻳﺔ ﻟﻠﻧﺷﺭ ﻭﺍﻟﺗﻭﺯﻳﻊ ﻭﺩﺍﺭ ﺍﻟﺛﻘﺎﻓﺔ ﻟﻠﻧﺷﺭ ﻭﺍﻟﺗﻭﺯﻳﻊ، ﻋﻣﺎﻥ، ﺍﻷﺭﺩﻥ.
ﺍﻟﻣﺻﺎﺩﺭ ﺍﻻﺟﻧﺑﻳﺔ :

1. Baxendale,S.J. and P.S. Raju.2004.”using ABC to enhance throughput
accounting ; A strategic perspective.” journal of cost management ,USA.
2. Charles Horngren,& George foster & Srikant .M. Datar,” 2003, Cost
Accounting, a managerial emphasis”, 11ed, Prentice-Hall, new jersey,.
3. Huang,l.,1999 ,”The integration of activity-based costing and the Theory
of constraints “,journal of cost management ,USA.
4. Wayne Morse, James R.daris & AL .Hartgrares 2003,”Managemnt
Accounting Strategic Approach”, 3.ed, Thomson-south western.

5. Robert kee,1995, “integration of activity-based costing with the Theory of
constraints to enhance production-related decision-making “,journal of
accounting horizons,vol.9 issue4,. 9
6. Robinson,M.A.,ed.1990.”contribution margin analysis ;no longer
relevant/strategic cost management ;the new paradigm . “,journal of
management Accounting Research, USA.
7. Ronald W. Hilton, 1999, Managerial Accounting, 4P
thP.ed, Irwin McGraw
Hill New York.
8. Massi, “The integration of activity-based costing and the theory of
constraints”, Journal of Cost Management, 2002.

9. 2Thttp://www.12manage.com/methods_goldratt_theory_of_constraints_ar.html2T

Advertisements

اترك رد

إملأ الحقول أدناه بالمعلومات المناسبة أو إضغط على إحدى الأيقونات لتسجيل الدخول:

WordPress.com Logo

أنت تعلق بإستخدام حساب WordPress.com. تسجيل خروج   / تغيير )

صورة تويتر

أنت تعلق بإستخدام حساب Twitter. تسجيل خروج   / تغيير )

Facebook photo

أنت تعلق بإستخدام حساب Facebook. تسجيل خروج   / تغيير )

Google+ photo

أنت تعلق بإستخدام حساب Google+. تسجيل خروج   / تغيير )

Connecting to %s

%d مدونون معجبون بهذه: